企业会计职业道德缺失的原因分析与完善对策

胡志刚

在现代企业建设中，形成以道德为支撑、产权为基础、法律为保障的社会诚信制度，是建设现代企业的必要条件，也是规范市场经济秩序的治本之策。但我国企业会计职业道德评价体系还处在起步阶段，远远不能适应市场经济发展的需要，在组织机构、评价方式、评价指标等方面还不完善，本文则尝试着在这些方面做进一步的探索。

一、企业会计职业道德缺失的原因分析

财政部2009年初组织驻各地财政监察专员办事处对250家企业、101家会计师事务所开展了2008年度会计信息质量检查工作，结果共查出这些企业不实资产102亿元，所有者权益不实58.5亿元，利润不实41.5亿元，会计诚信已动摇，企业会计职业道德严重缺失，主要原因分析如下。

（一）会计职业道德评价体系尚未建立

我国会计职业道德评价体系还处在起步阶段，远不能适应市场经济发展的需要。在企业会计职业道德评价机构的选择上，还没有建立起独立统一的评价机构。评价方法上，主要采用定性评价方法，没有实现企业会计职业道德从一般化向量化、规范化、科学化转化。会计人员信息数据比较分散，没有具体的统计信息，与企业会计职业道德评价配套的制度建设还未完善。同时我国企业会计职业道德可操作性较差。企业会计职业道德应着重解决会计职业界各成员在从事与会计有关的工作时所面临的利益冲突。在面临某种冲突时，应遵循何种原则，是企业会计职业道德的本质。我国的企业会计职业道德没有涉及会计人员在执业时可能遇到的各种利益冲突，因而不可能给出处理冲突的具体原则，致使其可操作性较差。

（二）影响企业会计职业道德的客观环境需要改善

从我国会计职业道德的客观环境来看，还存在一些不利影响，一方面，我国对会计职业道德教育机制还存在明显的不足。会计教育的内容注重讲授会计理论知识或培训业务能力，而忽视了职业道德观念的教育。同时，我国对会计道德尚未形成有力的社会评价及鼓励支持机制。另一方面，我国对经济犯罪的惩罚太轻、力度不够，使得部分人不惜以身试法以换取相对于犯罪成本而言大得多的经济利益。此外，腐败、特权及公司上市的暗箱操作等等也在不同程度上成为会计人员违反职业道德的诱因。

（三）利益驱使

在政企不分、产权不明晰的情况下，资产所有者缺位，企业经营者由政府和组织任命，其政绩的体现就在于完成每年上级领导对其经济效益的考核指标上，这种体制的存在，势必迫使企业管理者通过会计舞弊，粉饰经营业绩来达到其目的，这就是所谓的“官出数字，数字出官”现象。同时，企业为赢得社会及投资者的“信任”，大玩“数字游戏”。除此之外，还存在以虚假会计资料掩盖违法行为的现象。一些单位领导为达到掩饰违法乱纪的目的，直接或间接授意会计人员制造虚假会计信息。有的无中生有，以虚假的业务资料进行核算；有的业务收支不通过法定会计账册统一核算，而是进入私设的“小金库”；有的直接伪造、变造会计凭证、会计账簿、财务会计报告等。

（四）失信成本偏低

会计造假的背后都有着利益作为动力。通过提供虚假会计信息，造假者可骗取投资者、债权人及国家有关管理机关的信任，并因此获得投资、贷款、职务、薪金、股票升值等方面的利益。置于中介方的会计师事务所在我国目前尚处于买方市场的地位，不少事务所为迎合上市公司不合理要求，出具虚假报告。如果能让造假者提高造假成本，使造假成本远远高于造假收益，则造假者肯定会望而却步，不敢造假。而我国对公司造假的处罚往往是“重经济处罚，轻行政、法律处罚；重对单位处罚，轻对个人处罚；重内部处理，轻外部公开处理”，这种处罚力度的不到位，必会导致公司造假闹剧不断发生和加剧。

（五）政府监管失效

政府监管应该是提高信息质量保证的另一条路径选择。可是从实际运行过程来看，监管效果也十分有限。首先，对强制审计和法律责任关注不够。为了保证上市公司信息披露的规范性，我国已经颁布了一系列法律法规，目前已经形成了一个以《公司法》、《证券法》、《注册会计师法》、《会计法》为核心，辅以大量规章制度的多层次监管体系，但还不完善。其一，作为基本法的《会计法》和《证券法》则未做出任何有关强制审计的规定。其次，对法律责任的关注不够，不是处罚太轻就是处罚条款模糊。再其次，监管不到位。我国目前对上市公司信息披露监管体制采取行政监管和行业自律相结合的模式，由于他们之间各自的范畴没有清晰界定，导致在监管中政出多门、职能重叠、监管效率不高、监管时效性差。

二、加强企业会计职业道德建设的对策

（一）创建企业会计职业道德评价体系

会计职业道德评价体系是指建立专门的企业会计职业道德评价机构，以制度建设为保障，以信用信息资源为基础，用科学的评价方法、明确的评价内容、规范的等级标准来准确反映会计人员职业道德状况的一系列活动的总称。建立科学、规范、公正、权威的企业会计职业道德评价体系，是完善会计信用体系的重要前提和保证，企业会计职业道德评价体系的建立包括组织机构设置、制度建设、信用信息资源、评估指标、评价方法、评价体系的实施和监督等方面。同时要完善以下几个方面措施：一是建立独立统一的企业会计职业道德评价机构。根据中国目前会计职业道德建设的现状，认为应由国家财政部牵头成立企业会计职业道德委员会作为企业会计职业道德评价机构。二是建立信用档案。尽快建立信用档案制度，将违反诚信及不遵守职业道德的单位和个人记录在案，以便公民随时查询，从而逐步增强单位和个人的诚信意识。三是完善会计人员职业道德评价方法体系。借鉴西方发达国家的经验，做到自我评价、内部评价、社会评价、外部评价相结合，以自我评价与内部评价为基础，结合社会评价、外部评价的作用，使会计人员的职业道德状况始终处于社会、单位和个人的监督之下，有利于会计人员职业道德水平的提高，有利于提高会计信息质量。

（二）优化会计工作环境

首先，要坚持国家的统一领导，协调国家各职能部门的监督，避免重复监督而又监督不力。其次充分发挥社会公众的作用，尤其是社会舆论和新闻媒体作用。事实证明，加强社会监督能起到积极有效的作用。要设立奖励和保护机制，鼓励媒体参与对公司的会计信息舞弊行为的关注。

最后，要充分发挥独立审计在市场经济中的作用。建立规范、完善的会计中介市场，强化会计人员的法律意识和道德意识。同时加强对注册会计师的诚信教育，建立职业风险机制。

（三）健全和完善会计监管机制

就企业内部控制系统而言，一是要完善公司治理结构，充分发挥监事会和独立董事对公司经营和财务活动的监督权，以确保上市公司如实编制和披露会计信息。二是建立健全内部控制制度。企业应从各自具体环境出发，依据内部控制制度建设的一般规律，针对其内部控制系统运作中存在的薄弱环节或漏洞，建立健全企业的内部控制系统，特别是在授权批准制度设计中应赋予会计人员一定的独立判断权。就企业外部会计监管系统而言，必须按照“行业自律、政府监督、法律规范”的思路框架，建立“以行业自律为基础、政府行政监管为主导、法律法规的完善为准绳”的三位一体的监管体系：一是尽快健全和完善以行业自律监管为核心的社会监督体系，并以此约束和监督企业的会计职业判断，充分发挥注册会计师的社会监督作用，以保证会计信息的真实可靠。二是强化政府外部监督，即由国家财政、审计、证券监管等部门依法加强对企业财务检查和审计，尤其是要加强对准则、制度执行质量的监督检查，以约束企业会计职业判断行为，增强会计信息的客观性和公允性。对借职业判断之名弄虚作假和屡次违反财经纪律的，必须及时予以纠正或处理，情节严重的要给予经济制裁、行政处罚及至追究其刑事责任。

（四）加大造假成本

对于恶意造假者，要从立法、执法上对其追究经济责任、刑事责任，加大处罚力度。使造假者付出的代价远远大于其所得到的利益，加大会计信息稽查力度和检查面，大幅度提高会计造假成本。同时应建立民事赔偿制度，以利于会计信息使用者一旦受到假信息侵害时，可以向司法机关提起诉讼，取得民事赔偿。尽快建立和完善市场退出机制。对那些不遵守行业规则、不守信用的企业或个人，出现失真信息行为后要把肇事者驱逐出相关行业。如对会计造假的上市公司要立即退市，对参与造假的中介机构要进行取缔，对造假的会计人员、注册会计师吊销资格证书，不允许继续从事相关职业等。

（五）建立会计诚信档案及公示制度

会计诚信资料的开放是建立良好的信用环境的前提。由于对会计诚信的评价主要是建立在诚信历史记录的基础上，因此功能完善的信用数据库就成为会计诚信体系必备的基础设施。经济发达国家的信用评价机构一般都建有自己的诚信数据库，记录企业和个人的相关诚信资料，供不同用户查询，并收取相应的费用。目前我国的诚信评价机构都建立了自己的信用数据库，但数据库规模普遍较小，无法满足社会的要求。鉴于这种情况，我们建议要鼓励诚信评估机构注重自身诚信数据库的建设，同时政府有关部门要对诚信评估机构的评级程序、公示等进行监管，确保所提供诚信信息的合法性、真实性、准确性、完整性。