浅谈预算松弛问题

戈晓玉

预算管理是企业管理的核心内容之一，也是被各种组织证明行之有效的管理方法，其受到政府、学术界及企业界的广泛关注。然而，我国预算管理的实施还存在很多的问题,其中预算松弛已成为预算管理最棘手的问题之一。

企业管理者以预算的完成情况作为衡量其下级部门业绩的指标，预算执行者为了顺利完成预算，倾向于制定较为宽松的预算标准，使完成某项任务所预算的资源数量大于实际所需要的资源数量或使预算的产出量小于可能的产出量，这种现象就是预算松弛。预算松弛会产生不利的预算差异，为管理者提供掩盖失误的弹性空间，影响业绩评价的客观性，从而影响预算管理的整体效果。

一、预算松弛问题现状

实践表明，预算编制过程中越来越强调“以人为本”意识，注重群众参与性，因此预算编制模式由自上而下转为上下结合的参与制。在参与制的编制方式下，我国绝大多数企业均存在预算松弛问题。为了进一步了解预算松弛现状，可以对其进行如下分类：

1、按照预算松弛的实现手段，可以分为低估的松弛和高估的松弛。所谓低估的松弛，是指通过“低估”手段实现的松弛，即预算编制过程中低估收入、产出等，主要体现在销售预算、生产预算等；而高估的松弛，主要是指在材料预算、费用预算等预算中高估成本、费用实现的松弛。

2、按照产生阶段，可以分为最初制定阶段的松弛和调整阶段的松弛。预算松弛多数产生于预算编制的最初阶段，参与人在预算中低估收入、高估成本，从而定低标准，留有一定的宽松度。通常说来，预算制定完成后，在编制周期内保持稳定，但当出现一些特殊情况时，则要对预算进行调整。当市场行情发生有利变化时，企业下级部门会采取各种各样的操纵手段来降低当期的业绩水平，避免预算标准的基数上升，这种市场行情变化对预算的有利影响中的很大一部分会以松弛的形式在预算中保留下来，我们可以称之为调整阶段的预算松弛。

3、按照其产生原因的性质，可以分为主观松弛和客观松弛。主观松弛即由于主观原因，比如人的惰性、追求更多利益的需求、参与人的风险偏好性等而产生的松弛。客观松弛也即由于诸如不确定性、上级的层层削减等客观原因而产生的松弛。

4、按照预算松弛的表现形式，可以分为隐性松弛和显性松弛。由于行为动机具有很强的隐蔽性，因而现实中企业预算松弛的状况通常难以进行直接、有效的观察。预算松弛通常以隐性松弛表现，在预算制定时高估收入、低估支出，但是拿不出确凿证据证明其为松弛。国内企业在预算编制过程中的预算松弛现象有一种特殊的表现形式，即企业的每一级部门向下级部门分解各种预算费用时都要留有一定的预备费用，而预备费用实质上是一种显性化了的预算松弛。

二、预算松弛存在的理论基础

1、行为科学。首先，从经济人的假设出发，人都有追求利益最大的需要。由于企业中预算与业绩考评相联系，预算标准定得低易于完成，有利于管理人员得到额外报酬；其次，人的惰性也是原因之一；再次，根据马斯洛需求层次理论，人除了吃饭、穿衣等较低层次的需要以外，还希望被认可，得到别人的尊重。预算松弛的存在使预算执行人完成预算游刃有余，更容易得到上级认可，同级尊重。行为科学所涉及的人不仅仅是经济人，他们是有其社会属性的，是有生命、有思想、有感情、有创造力的复合体。因此，预算松弛问题要考虑人的各种需要及需要的层次性，采取的激励方式要因不同的人而有区别的进行，对激励机制采用不同的方法进行改进从而减少预算松弛度。

2、委托-代理理论。预算管理中，企业上级管理者和下级预算制定执行部门之间无疑是一种委托-代理关系，两者之间的信息通常情况下是不对称的。下级预算制定执行部门是代理人一方，其掌握更多的信息。预算松弛行为是一种典型的逆向选择，企业下级预算制定执行部门，即代理人知道委托人上级管理者对预算前信息了解不足，无法完全掌握关于市场需求、成本、价格等方面的有效信息，因而故意高估支出、低估收入，在预算中加入很多松弛成分。委托-代理理论对预算松弛的分析，我们可以总结为两点：一是信息不对称是预算松弛产生的客观条件；二是委托-代理关系的存在，使得上级管理者与预算制定执行人员作为委托人与代理人存在的目标不一致和利益冲突，是预算松弛产生的主观原因。

3、博弈论。纳什认为，合作行动是“合作的”局中人之间某种讨价还价过程的结果，并且在这个讨价还价过程中，可以预期每个局中人都应该按照某个讨价还价策略来行动，以满足个人效用最大化的准则。影响博弈均衡解的各种可能的因素包括环境因素、文化传统等，其中任何一个都能决定焦点均衡。局中人的收入、地位、文化素质、性格等也都将影响着两个人讨价还价的最后结果。

三、针对预算松弛的解决办法

1、建立科学合理的业绩评价体系。预算执行情况可以作为业绩评价标准，但不能是唯一标准。业绩评价应该采用灵活多样的手段和方法，设计多重的业绩指标，建立完善的业绩考核体系，做到绝对指标与相对指标相结合、定性指标与定量指标相结合。此外，业绩评价应考虑多方面的因素，既包括客观因素又包括主观因素，力求尽可能的减弱下级部门的松弛倾向。

2、进一步改进预算编制的参与制模式。企业预算的编制方与执行方，哪一方的博弈水平高，均衡解将有利于哪方。预算编制过程中，上级管理者并没有真正积极参与进来，对产品市场需求、成本、价格、执行者风险偏好、突发情况的可能性等等并没有真正调查了解，这样参与制就流于形式，执行方利用其信息优势使均衡解有利于自己从而获得预算剩余。上级预算制定者应该积极参与进来，掌握更多的信息，以求在预算编制博弈中达到有利的均衡解。

3、从行为科学“社会人”观点出发降低预算松弛度。在企业这个团体中，预算执行者不仅仅关注其经济利益，还需要良好的人际关系、需要他人尊重、需要自我价值实现的成就感，等等。可以尝试在企业中建立预算编制执行的程序化通告系统，即将各部门提供的初级预算资料、预算的修订结果、最后的执行情况及奖惩情况进行公告，还要对各部门提供数、最后完成数以及同类行业业绩情况进行差异分析，并做成差异表予以公告。这样，由于对个人“声誉”的关注可以在一定程度上降低预算松弛。

预算松弛是预算管理实施中亟待解决的问题之一，预算松弛的存在使预算标准的科学性降低，从而影响预算管理的整体效果，限制预算管理在现代企业管理中发挥应起的作用。目前，预算松弛在我国绝大多数企业中都存在，应分析其存在的理论基础，找出原因及影响因素，进而提出相应的解决办法，提高预算管理水平。

（作者单位：天津市第一中心医院）