从管理会计发展的历史看管理会计的演进

曹水林

摘 要:文章通过对20世纪以来管理会计发展的回顾,总结了其未来发展方向,提出了中国管理会计研究的着眼点。

关键词:管理会计 发展 回顾 展望

中图分类号:F234.3 文献标识码:A

文章编号:1004-4914(2009)11-155-01

20世纪以来,管理会计的发展丰富了会计学科的内容,改变了人们的会计理念,标志着会计学科已经进入一个崭新的发展时期。笔者在回顾中西方管理会计发展的基础上,展望了管理会计的未来发展方向。

一、20世纪西方管理会计发展的回顾

自从会计学科产生“同源分流”之后,管理会计得到迅速的发展。20世纪管理会计的发展历程大致可以分为4个阶段。

1.追求效率的管理会计时代(20世纪初到50年代)。20世纪管理会计的发展源于1911年西方管理理论中古典学派的代表人物—泰罗(F.W.Taylor)发表了著名的《科学管理原理》。伴随着泰罗科学管理理论在实践中的广泛应用,“标准成本”、“预算控制”和“差异分析”等这些与泰罗的科学管理直接相联系的技术方法开始被引进到管理会计中来。以标准成本、预算控制和差异分析为主要内容的管理会计,其基本点是在企业的战略、方向等重大问题已经确定的前提下,协助企业解决在执行过程中如何提高生产效率和生产经济效果问题。尽管如此,企业管理的全局、企业与外部的关系等有关问题还没有在管理会计体系中得到应有的反映。这个时期的管理会计追求的是“效率”,它强调的是把事情做好。

2.追求效益的管理会计时代(20世纪50年代至80年代)。从20世纪50年代开始,西方国家进入了所谓战后期。这时的西方国家经济发展出现了许多新的特点。面对突如其来的新形势,战前曾风靡一时的“科学管理学说”就显得非常被动,其重局部、轻整体的根本性缺陷暴露无遗,并不能与之相适应。正是由于泰罗的科学管理学说的根本缺陷,不能适应战后西方经济发展的新形势和要求,它为现代管理科学所取代,也就成为历史的必然。现代管理科学的形成和发展,对管理会计的发展,在理论上起着奠基和指导的作用,在方法上赋予现代化的管理方法和技术,使其面貌焕然一新。

3.管理会计反思时代(20世纪80年代)。进入80年代,由于“信息经济学”和“代理理论”的引进,管理会计又有新的发展。但是,面对世界范围内高新技术蓬勃发展并广泛应用于经济领域,管理会计又显得有些过时落伍。“管理会计过时了”、“管理会计的理论与实践脱节”等呼声很高。

4.管理会计主题转变的过渡时期(20世纪90年代)。进入90年代,变化是当今世界经济环境的主要特征。基于环境的变化,管理会计信息搜集的任务从管理会计人员转移到这些信息的使用者,保证了企业能以一种及时的方式搜集相关信息,并据此作出反应。管理会计突破了管理会计师提供信息,管理人员使用信息的旧框框,而由每一个员工直接提供与使用各种信息。

二、我国管理会计发展的回顾

人们普遍认为,我国直到20世纪70年代末才开始引进西方管理会计。其实不然,建国初期我们便有西方管理会计的“责任会计”,只是当时不称为“管理会计”。

1.在计划经济体制下,与国有企业制度相适应的管理会计及其中国特色。在计划经济体制下,国家是一个巨型企业,国有企业只是这个巨型企业的一个生产车间。国有企业的生产计划由国家统一确定下达。从管理会计的角度看,国有企业充其量是一个“成本中心”,最多也就是一个“人为利润中心”。既然成本是一个效率指标,成本计划及其完成情况便成为国家考核国有企业完成生产任务的重要手段。成本及其考核是计划经济时代唯一可作为的事情。此外,在计划经济体制下,企业的产品由国家统一定价。国家以企业的成本为基础确定产品价格即“产品价格=产品成本×(1+成本利润率)”,这也就使国家必须重视企业成本管理制度建设,通过企业成本管理制度确定企业成本项目和成本开支范围。否则,企业成本失控,将导致产品价格失控。国家自然重视以成本为核心的内部责任会计,以期最大限度地降低成本,提高稀缺资源的使用效率。这种对以成本为核心的内部责任会计的重视体现在国家颁布的各种成本管理制度上。

2.改革开放之后的我国管理会计。1978年之后,我国进入了改革开放时期。在20多年的企业改革过程中,从利润留成、盈亏包干,到实行企业承包经营责任制,以至进行企业股份制改造和现代企业制度试点,整个改革思路都是沿着对企业放权让利这个中心进行的。其实质是以权利换效率。围绕放权让利展开的企业改革,为被旧体制桎梏已久的生产力释放和经营者积极性、能动性的发挥提供了契机,也取得了一定的成效。同时,政府在一定程度上对市场功能进行了培育,市场机制开始产生作用。一批能够适应市场变化并有一定活力的国有企业涌现出来,并把目光转向市场和企业内部,向管理要效益,在建立、完善和深化各种形式的经济责任制的同时,将厂内经济核算制纳入经济责任制,形成了以企业内部经济责任制为基础的具有中国特色的责任会计体系。

3.我国管理会计理论研究的“窘困”现象。从70年代末期开始,适应改革开放的形势,我国会计学术界以极大的热情,对西方管理会计进行了大量的引进、消化和吸收工作,出版了大量的管理会计教材。与此同时,借助于国际交流和信息传递的便利条件,会计学术界始终没有摆脱引进西方管理会计理论的惯性。几乎西方管理会计一出现新理论或方法,马上会同步引进到我国。这本身应该是一件好事,但追踪学科发展留在“倡导”的层面上,没有落实到实践中来,尽管中国会计学会很重视这个问题,但是,由于没有解决学术评价机制问题,终究难以真正解决这个问题。

三、管理会计的展望与启示

从总体上说,20世纪管理会计的主题基本上围绕着企业价值增值而展开。它只能揭示企业实现价值增值的结果,难以揭示价值增值的原因以及价值增值能持续多久。在企业的发展过程中,比利润更重要的是市场份额,比市场份额更具有根本意义的是竞争优势,比竞争优势更具有深远影响的是企业发展的核心能力。企业只有具备核心能力才能持续获得价值增值。因此,21世纪管理会计的主题应该从企业价值增值转移到核心能力的培植,“以人为本”,围绕企业核心能力的培植构建其基本的框架。这也就是未来管理会计研究的方向。管理会计具有企业化和行为化特征。我们不能离开企业组织及其管理活动研究管理会计问题。我国管理会计研究应立足于我国企业实践,超越“就会计论会计”的局限,应用多种理论和多种研究方法,研究和解决企业实践需要解决的问题,总结企业管理会计实践经验。围绕核心能力的培植,“立足中国企业实践,追踪和借鉴国际经验”,以实践为基础的研究将成为我国管理会计研究的重要领域和发展方向。

(作者单位:武汉铁路职业技术学院 湖北武汉 430205)(责编:吕尚)