浅谈外汇买卖会计科目

王学秋

[摘 要]本文拟针对外汇买卖会计科目的设置原因、具体记账方向、特点、传票的使用以及账簿的设置作了浅显的分析与阐述,并且阐明外汇买卖会计科目尽管属资产负债共同类科目,但并不具备共同类科目的特点,因此为虚拟性质的科目,仅起到桥梁的作用。

[关键词]外汇买卖;资产负债共同类;虚拟

外汇业务是指商业银行经办的涉及外汇收支的业务。外汇业务账务记载上实行外汇分账制。所谓外汇分账制,又称原币记账法,是指经营外汇业务的银行,采用原币为计量单位,对每种货币单位的收付,各设置一套明细账和总账。平时将所收到的外币,按照不同原币,分别记账。

“外汇买卖”科目的设置是由于外汇会计采用外汇分账制所决定的。依据复式记账原理,为了保持账务的平衡,凡因外汇业务活动而发生的涉及两种或两种以上货币相互兑换时,必须通过“外汇买卖”这个特定科目作为桥梁进行核算,在本币账和外币账上同时等值反映,既可以使人民币账和有关外币账符合复式借贷原理,实现各自的平衡,又能使货币资金活动与人民币资金运用情况有机地紧密联系起来。

一、外汇买卖科目核算时有如下特点

1.“外汇买卖”科目的内容。外汇买卖科目是资产负债共同类科目。当买入外汇时,银行借记有关科目(外币),贷记外汇买卖科目(外币);相应付出人民币时,借记外汇买卖科目(人民币),贷记有关科目(人民币)。当卖出外汇时,银行借记外汇买卖科目(外币),贷记有关科目(外币);相应借记有关科目(人民币),贷记外汇买卖科目(人民币)。在填制传票、编制分类、记载账务时,外汇买卖科目下外汇和人民币均应完整地加以反映。

2.在金融市场上做的外汇买卖业务需逐笔核算,每一笔业务终了,按买入和卖出的汇率差计算损益,并结转利润科目。发生收益时,借记本科目,贷记“汇兑损益”科目;发生亏损时,借记“汇兑损益”科目,贷记本科目。

3.“外汇买卖”明细科目的借方余额反映本货币的卖出数,贷方余额为本货币的买入数。

二、外汇买卖科目传票的使用

外汇买卖传票分为外汇买卖借方传票和外汇买卖贷方传票两种。这两种传票都是多联套写的。其中主要的两联是外汇买卖外币传票和外汇买卖人民币传票。这些传票的内容主要包括客户名称、货币名称、本外币金额、人民币外汇牌价、款项和业务内容、日期等。

三、外汇买卖科目账簿的设置

外汇买卖科目设置总账和分户账两类账簿。外汇买卖科目分户账是一种特定格式的账簿,它把人民币和外币金额记在一张账页上,账簿格式由买入、卖出、结余三栏组成,买入、卖出栏内又各由外币、牌价和人民币三栏组成。买入栏外币为贷方,人民币为借方;卖出栏外币为借方,人民币为贷方。结余栏则设借或贷外币,借或贷人民币两栏。

以上对特定设置的“外汇买卖”科目作了一些论述,它属于哪一类性质的科目?一般认为该科目在资产负债表中的余额,既能反映在资产方,也能反映在负债方,它具有资产负债双重性质,因此主张归属于资产负债共同类。在外汇银行的会计实践中,也明文规定该科目为资产负债共同类科目。

要确定“外汇买卖”科目是什么性质,首先要弄清什么是资产?什么是负债?美国财务会计准则委员会(FASB)发表的“财务会计概念公告第6号”对资产和负债所作的定义为:

“资产是可能的未来经济利益,它是特定个体(entity)从已经发生的交易或事项所取得的或加以控制的。”

“负债是将来可能要放弃的经济利益,它是特定个体由于已经发生的交易或事项,将来要向其他个体转交资产或提供劳务的现有义务。”

从以上两则权威性的定义中,我们可以理解把会计科目划分为资产类、负债类和资产负债共同类这种分类方法是基于财产、人欠、我欠的经济角度来分类的。那么“外汇买卖”科目应该属于哪一类性质的科目?不能因为它在资产负债表中能分别反映资产和负债余额就认为是资产负债共同类性质的科目,而应该从上述财产、人欠和我欠的经济角度来分析它的实质,然后确定它的性质。“外汇买卖”科目性质不同于它所类似的资产负债共同类科目,如有关联行往来科目、同业往来科目、国外代理行往来科目以及活存透支科目等。这些科目在资产负债表上的余额,有时反映在借方,有时反映在贷方;有的则同时反映借贷方余额,是确确实实反映银行对各科目下企业、单位或个人的人欠与我欠的经济关系,因此属于资产负债共同类科目,无疑是正确的。但“外汇买卖”科目则不然,试举下例说明:以人民币买入100美元,当日美元外汇汇率为USD100=CNY683,按原币记账法应作如下分录:

借:库存现金——美元户 USD100

贷:外汇买卖一美元户 USD100

借:外汇买卖——人民币户 CNY683

贷:库存现金——人民币户 CNY683

上述分录中:(借)“外汇买卖”并不是反映它本身资产的增加或是负债的减少,它所反映的是它的对应科目(贷)“现金”人民币户科目资产的减少;同样,(贷)“外汇买卖”也并不是反映它本身资产的减少或是负债的增加,而是反映它的对应科目(借)“现金”美元户科目资产的增加。由此可知,“外汇买卖”科目本身既不是资产,也不是负债。从经济角度看,它的金额增减,并不表示财产、人欠、我欠,而是反映它所对应的资产、负债科目金额的增减变化。因此“外汇买卖”科目外币账户贷方余额并不表示外币负债,相反它是表示外币资产多于外币负债,所说的外币多头就是这个意思。同样,“外汇买卖”科目外币账户借方余额并不表示外币资产,而是表示外币负债多于外币资产,称之为外币空头。

综上所述,笔者认为“外汇买卖”科目本身既不属于资产性质,也不属于负债性质,而是一个虚拟性质的科目,它仅仅起本外币转账中平衡借贷关系的作用。

参考文献:

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(编辑/丹桔)