循环经济体系下环境管理会计的建设

王洪生

【摘要】 进入工业社会以来,由于人类无限制地滥用资源,随意向外界环境排放污染物,导致了环境的不断恶化。传统的生产模式带来的资源短缺和环境污染,引起了人们的普遍关注。

【关键词】 循环经济;环境管理会计;传统管理会计

一、传统管理会计

传统管理会计是为了反映和控制企业经济活动的需要而产生,是从单个经济个体的角度,以自然资源永不枯竭为假设前提,以提供经济信息为目标的核算体系。在环境问题并不突出的过去,传统管理会计的各种职能得到很好的发挥,事实上各种环境资源并不是取之不尽、用之不竭,由于环境问题造成的损失越来越大,将环境因素拒绝在外的传统管理会计已无法准确衡量企业的经营成果和财务状况,主要表现在:

1.忽视自然资源和生态环境因素,影响环境与发展的综合决策

我国把可持续发展确立为基本战略,并未建立完善的环境管理会计评价体系,仍按传统管理会计体系评价经济社会发展趋势,这种评价方法会忽视资源匮乏及环境污染和生态破坏造成的损失。如果以此制定国家、地区和企业的经济发展规划以及相关政策,就会因忽视环境污染和生态破坏对社会的危害程度而导致环境保护和生态建设投入大幅增长,长期下去将导致生态平衡的严重破坏,并影响国民经济的持续健康发展。

2.环境价值游离于产品价值之外,制约了对环境资源的有效保护

传统国民经济核算体系没有将自然资源的损耗和生态环境恶化的损失考虑在内,导致了环境资源价值游离于产品价值运动之外,一方面使国民经济核算指标虚增,另一方面环境资源大量浪费,甚至日益枯竭,环境资本急剧损耗。环境污染和生态破坏使经济发展付出了高昂的成本,未考虑环境因素的GDP和产品价值误导人们对社会资源配置方式和环境容量承载能力的认识,导致生产规模的粗放型数量式扩大,自然资源和生态环境的加剧破坏。

3.成本核算方法不合理

传统会计体系基本上是提供能够以货币计量的财务信息,而环境问题中有很多事项是难以用准确的货币金额加以计算的。传统会计体系计算出来的产品成本无法真实地反映产品中所包含的各种投入耗费情况,不利于企业对成本发生的前因后果进行分析,也不利于企业挖掘生产潜力,降低资源损耗成本,减少环境污染造成的社会和环境损失。

现有的管理会计系统未充分辨别环境成本、全面考虑投资项目的环境影响和战略影响,难以提供与可持续性经营目标相关的信息,无法使管理者做出相关决策。环境管理会计应该通过对现有管理会计系统进行改进和拓展,为企业管理者进行相关决策提供更为真实全面的环境信息,实现环境效率和经济效率的统一,为实现企业的可持续性发展服务。

二、环境管理会计在目前应用研究中所遇到的困难

1.缺乏科学的定量方法及切实可行的指标体系

企业在实施环境管理体系后,需要识别、预测企业的各项经济活动对环境和人体健康等的影响,评价其可行性,制定出减轻不利影响的对策和措施。环境管理会计必须首先量化环境影响,将对环境影响评价的结果转化为可计量指标,才能在环境报告书中予以披露,使企业根据实际情况确定环境方针,降低对环境的负面影响。就目前企业实施环境管理会计的现状来讲,还缺少对环境目标的量化,无法将可靠的量化指标进一步分解、落实到具体的执行部门,作为开展日常工作的标准和业绩评价的依据。

现行会计体系基本上是提供能够以货币计量的财务信息,环境问题中有很多事项是难以用准确的货币金额加以计算,如能源的消耗量、污染物的排放量、某些生态资源的环境、社会效益等。即便是在实施环境管理会计的企业,现行会计体系计算出来的产品成本也无法真实地反映产品中所包含的各种环境资源投入耗费情况,不利于企业对产品的市场竞争力进行准确判断和决策。

2.缺乏环境成本在不同企业、单位、部门之间分配的合理标准

在环境管理会计系统中,企业的成本费用可分为一般成本与环境成本。一般成本的核算目的是确定产品的劳动耗费,环境成本的核算目的则是确定为减少环境负荷而发生的资源投入。环境成本作为企业生产和经营过程中的一项成本,除有其自身特有的属性外,也具有与其他成本一样的属性和特征,需要在不同的企业、单位和部门之间进行合理的归集和分配。

按照现行的会计制度规定,一般费用中的制造费用是主要以产量为基础进行分配的,期间费用则直接计入损益。由于环境成本要以环境负荷(指在环境经济系统运行中,人们的各种活动而对环境所产生的负面影响,包括企业对自然资源的直接利用,以及向环境排放废弃物所形成的负荷)的发生和消减为成本动因进行分配,所以在分配中缺乏一种合理且被公认的标准。

3.缺乏将外部环境成本内部化的相关动力

由于环境问题具有环境介质影响的时空转移性,因企业原因造成的环境成本费用目前是由企业、社会共同负担。相对于一个企业来说,它负担的是企业内部环境成本,并不包括外部环境成本,其界限的划分一般取决于国家环境法规制度的规范程度和企业自身环境意识的提高。环境管理会计实施的目的之一就是要企业正确的计量内部和外部环境成本,并且将外部环境成本内部化,加强对其重视和管理控制。

但是,当产生的外部环境影响计入企业成本时,企业盈利自然会受到影响,当外部环境成本不计入企业成本时,又会产生外部不经济。给予企业“外部成本内部化”的强制措施和相关动力是十分必要的,也是当前企业实施环境管理会计过程中所缺乏的。

4.缺乏环境管理会计的具体行为规范

就目前来讲,企业实施环境管理会计尚缺乏可操作性的会计准则。当前企业所面临的现实背景,使建立环境管理会计制度已成必然趋势。尽管政府机构不能依靠制定统一的准则制度来约束企业的内部管理,但是,政府的间接影响也是非常重要的。企业只有形成对外报告和对内管理的压力,才会研究环境因素,进而降低其经营对环境的影响。政府机构应尽快出台环境管理会计应用指南,提出一套相对完整的环境业绩考核指标,使经济实力雄厚、环保意识较强的企业在尝试运用环境管理会计时有一定的依据。

三、继续深化环境管理会计改革,促进循环经济发展

1.政府部门要努力创造有利于环境管理会计实施的大环境

政府(特别是环保部门)对推动环境管理会计的发展起到首要作用。由于环境问题的负外部性,企业只有形成对外报告的压力,才会研究环境因素,然后采取措施降低其经营对环境的影响。我国企业对环境及相关问题的意识还比较淡薄,仅仅是以遵纪守法为导向,以避免行政上的处罚或不被列入污染大户名单而保持企业的良好形象。在环境成本与收益、投资决策、业绩评价等深层次方面的问题尚未认真思考,更未付诸行动。政府主管部门应尽快出台与我国国情相适应的环境管理会计应用指南,提出相对完整的环境业绩考核指标,作为企业运用环境管理会计的依据,推动环境管理会计向前发展。

2.加强对会计人员的环境管理会计教育培训

企业和会计是密不可分的,企业要对日益增加的环境需求问题作出反应,必须得到会计工作的推动和会计人员的全力支持。应当注意人才方面的培养,介绍国外先进的相关方面动态,开发相应的课程,开展对各个层面的会计人员进行环境管理会计培训,努力使环境管理会计在企业内部体现更加良好的环境责任。

3.研究机构要积极开展研究,注重理论联系实际

我国的各个高校、科研机构在研究过程中,需要将理论研究与实践更进一步地结合起来,进一步丰富和完善环境管理会计理论。

4.普及环境知识,提高社会公众的环境保护意识

开展宣传普及环境知识的活动,提高全社会的环境保护意识,有利于投资者、消费者以及广大社会公众做出投资决策和消费决策;有利于环境保护工作的加强,能促使企业管理层加强环境成本核算;有利于做好环境信息的披露工作。