不确定性会计的处理原则及方法

金　哲

摘要：近年来，由于市场竞争的加剧和企业经营风险的加大，信息使用者越来越需要更多的信息以评估企业未来的现金流量和经营成果的不确定性。这样，在会计中如何减少、处理不确定性日益成为国内外会计界关注的重要问题。本文对会计不确定性的原因进行了简要的分析，并提出了合理的会计处理原则及方法。

关键词：不确定性会计原因原则方法

0引言

不确定性会计事项，是指一种状况或处境的最终结果是利得或损失，只有在发生或不发生一个或若干个不确定的未来事项时才能确认。会计中的不确定性可分为内生性的不确定性和外生性的不确定性；广义不确定性会计涉及会计中的所有不确定性问题，而狭义不确定性会计主要研究的是不确定性经济业务的会计处理；不确定性经济业务可分为低、中、高三类，不同的类别所采用的会计处理方法也不相同。

1会计中的不确定性及其原因剖析

1.1外生性不确定性①会计对象的不确定性。会计对象是存在于会计信息系统之外的企业的交易、事项与情况(经济业务)。企业的经济业务的不确定性主要表现在以下几个方面；一是由于经济业务本身难于精确测量所带来的个确定性。二是经济业务复杂多变所引起的不确定性。三是由于经济业务在时间上延伸到未来时，从目前(资产负债表日)来看经济业务的结果往往是不确定的，如未来事项等。②环境变化所引起的不确定性。外部环境的变化也是导致会计系统输出(会计信息)具有不确定性的一个重要原因，税法与会计法规的变更、会计政策的变化等都会对会计系统造成影响，使会计信息具有不确定性。

1.2内生性不确定性①会计要素的不确定性。会计要素是会计对象的具体化。会计要素的不确定性主要表现在：第一，要用有限个静态的会计要素反映周而复始的动态资金运动，必然会因为以点代面、以偏概全而产生反映的不确定性(不能真实、完整地再现经济活动的全貌和实质)：第二，会计定义所带来的不确定性，如资产和负债，美国FASB在SFAC中均以未来的经济利益来定义(资产为未来的经济利益，负债为未来经济利益的牺牲)，而确认的第一个标准就是符合定义。由于未来的经济利益具有不确定性，所以，这个定义会给资产和负债的确认和计量带来不确定性。②会计基本原则所带来的不确定性。会计基本原则是会计工作的基本规范。会计原则所带来的不确定性主要表现在第一，原则本身的矛盾会使会计操作无所适从：第二，会计基本原则如权责发生制、稳健原则等的应用要进行人为的估计和判断，这必然会带来会计处理上的不确定性。③具体会计准则所带来的不确定性。具体会计准则是会计实务工作的操作指南。具体准则所带来的不确定性主要是对同一经济业务的会计处理(确认、计量和报告)时允许采用不同的方法所引起的不确定性。④会计人员行为所引起的不确定性。会计人员在会计核算工作中所带来的不确定性主要是指，不同的会计人员由于技术水平、职业道德等的不同，对同一经济业务的处理会得出不同的结果的问题。这里面既有技术方面的原因，也有管理当局的压力、会计人员的舞弊、合理差错等原因。

2不确定性会计对象的处理原则

为满足不同用户的需求，对不确定性会计对象有必要进行适当的处理。但是，切忌任意扩大不确定性会计对象的范围，人为地左右会计信息。在处理不确定性会计对象时，应根据实际情况遵循如下原则。

2.1谨慎性原则在处理不确定会计事项时，遵循谨慎性原则是会计界长期以来形成的惯例。在市场经济条件下，由于竞争和风险的日益加剧，对不确定经济事项，尤其是程度较高的不确定事项，保持充分的谨慎是非常必要的。对经济业务的处理要合理估计各种风险和损失，不低估可能发生的债务和费用。

2.2中性原则中性原则强调在处理不确定事项时坚持不偏不倚的立场。首先，在对不确定事项进行估计时应选用中性的估计方法，既防止企业盲目乐观，先期扩大利润，又杜绝企业借谨慎性原则而扩大费用，虚减利润，延迟纳税。如国际会计准则委员会在“准备和或有事项”征求意见稿中提出：“期望值的估计，应反映所有的概率分布，最好应用加权平均的办法。”“计量不确定性经济业务时，应选用公允价值作为计量属性。”这样，才能保证会计信息的客观性。

2.3重要性原则在实际经济生活中，完全对称的信息环境是不存在的。因此，也并不是所有的不确定经济事项都必须事无巨细地予以确认、记录和披露。根据成本效益原则和信息用户的要求，那些对报告企业的财务会计报告有重大影响或对信息用户具有重大影响的不确定性会计对象，应当详细地予以反映、披露。美国证券交易委员会是把占资产总额5％以上或占成本合计数10％以上的经济业务视为重要的事项，应予以充分反映。

2.4充分披露原则充分披露原则要求企业对外公布的财务会计报告，对那些不能纳入会计报表但又重要的不确定事项，以表外附注的形式予以充分披露，以达到真实、公允、客观地向信息用户传递企业经济信息的目的。在《企业会计准则——或有事项》中，就或有资产、或有负债的处理已经作了明确的说明，要求以附注的形式对其进行充分的披露。

2.5实质重于形式原则由于经济现象的复杂性，使得交易或事项的外在法律形式不能完全反映其经济实质。这就要求会计核算必须根据交易或事项的实质进行。最后，在信息的披露上，遵循充分披露原则，对不能在会计报表中披露的信息要在报告中以附注的形式予以披露。对影响较大的不确定事项，如有必要应进行专题分析，以满足相关用户的要求。

3不确定性会计事项的会计处理方法

3.1对商誉的处理一般而言，自创商誉存在于那些长期具有超额获利能力的少数企业中。它既可以通过未来现金流量的贴现值确定，又可以通过股票市价总额与其净资产重估价进行比较来确定。就现实来说，自创商誉可分两步确认：①表外披露：②表内确认。作为企业无形资产与所有者权益同时增加，并在若干年内进行分摊，计入损益中。

3.2对应收账款的处理企业通过计算其应收账款以相应概率为权数的加权平均数，可得到比较准确的应收账款额，列示在资产负债表中，这样做可以提高报表数额的可信度，向使用者提供真实的企业资产的信息。

3.3对或有事项的处理对贴现应收票据、应收账款让售、新金融工具资产可能引发的企业利得或损失，同样可采用概率估算结合多种方法揭示。但目前，对或有事项的控制、确认，要做好以下三个方面的基础工作：①完善法律法规。即要用法律法规规范企业的行为，要加大对有不合法规。即要用法律法规规范企业的行为，要加大对有不合法规、欺诈行为企业的制裁力度。②发展信用担保及社会公证行业。③进一步加强企业与社会、公众的信息交流。

3.4对新金融工具的处理对于确认与计量新金融工具，我们要把握好三点：①突破实现原则，允许在收益表中确认“交易中证券”的未实现收益。②突破传统计量原则，允许按公允价值计量在交易中和可供销售的两类证券价值。③充分揭示风险，防止错误诱导。

总之，不确定性会计是以财务会计中不确定性事项为研究对象的，它的最终目标就是确认与计量企业经营中的各种未确定事项，为会计信息使用者提供更全面、可靠的信息。如果我们用发展的眼光看待问题，就不难得出这样一个结论：对不确定性事项予以确认是不可改变的趋势，这也是符合会计信息真实性、可靠性发展需要的。