职工薪酬与职工工资之差异比较分析

何建华　宋孟宁

【摘要】 本文对职工薪酬与原职工工资在核算范围、计量方法、账务处理以及信息披露等方面存在的差异进行了比较，进而分析了这些差异对企业财务状况信息、财务成果信息和财务信息质量产生的影响，为企业今后几年普遍推行工资核算改革提供理论与实践上的指导与借鉴。

【关键词】 职工薪酬；职工工资；差异；比较分析

我国上市公司自2007年1月1日起工资核算按照《企业会计准则第9号——职工薪酬》执行，今后我国还要逐步在其他企业推行工资核算改革。职工薪酬是一个人工成本的概念，它决定了企业成本、费用的高低及利润的多少，它与原职工工资相比，存在哪些差异以及这些差异对企业财务的影响怎样？现比较并分析如下：

一、职工薪酬与原职工工资之差异比较

（一）核算范围与计量方法的差异

1.原职工工资的核算范围与计量方法

根据国家统计局1989年第1号令发布的《关于职工工资总额组成的规定》的规定，工资总额由以下内容组成：（1）计时工资（2）计件工资 （3）奖金 （4）津贴和补贴 （5）加班加点工资 （6）特殊情况下支付的工资，包括国家法律、法规和政策规定，因病、工伤、产假、计划生育假、婚丧假、探亲假、定期休假、停工学习、执行国家或社会义务等原因按计时工资或计时工资标准的一定比例支付的工资以及附加工资和保留工资。而改制后的企业工资结构相对简单，工资表如下：

工资表中主要项目的计量（以甘肃省为例）：

（1）工资表中的应发工资为公司与职工签订的协议工资。

（2）养老保险金：职工个人负担的最低标准=（全省上年在岗职工月平均工资×60%）× 8%；企业为每位职工负担的最低标准=（全省上年在岗职工月平均工资×60%）×20%。

（3）失业保险金：职工个人负担的最低标准= （全省上年在岗职工月平均工资×60%）× 1%；企业为每位职工负担的最低标准=（全省上年在岗职工月平均工资×60%）× 2 %。

（4）医疗保险费：职工个人负担的最低标准 =（全省上年在岗职工月平均工资×60%）× 2%；企业为每位职工负担的最低标准=（全省上年在岗职工月平均工资×60%）×7 %。

（5）住房公积金：单位和个人分别在不超过职工上一年度月平均工资12% 幅度内缴存。

2. 职工薪酬的核算范围与计量方法

新准则规定，职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出。包括：（1）职工工资、奖金、津贴和补贴；（2）职工福利费；（2007年3月20日财政部发布《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》中规定，企业不再按工资总额的14%计提职工福利费）（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（4） 住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出，但此准则不涉及对于以股份为基础的薪酬和企业年金的规范。

职工新酬中部分项目的计量方法：

（1）养老保险费：企业按上一年被保险人月平均工资总额的20%缴纳基本养老保险费；个人按8%缴纳，企业全部被保险人月平均工资高于上一年本市职工月平均工资300%以上的部分，不作为缴纳基本养老保险费的基数。

（2）医疗保险费：职工按本人上一年月平均工资的2%缴纳基本医疗保险费，用人单位按全部职工缴纳工资基数之和的10%缴纳基本医疗保险费。

（3）失业保险费：用人单位按本单位上年月平均工资总额的1.5%缴纳；职工个人按本人上年月平均工资的0.5%交纳，职工本人月平均工资高于上一年本市职工月平均工资300%以上的部分，不作为缴纳失业保险费的基数。

（4）工伤保险费：参加工伤保险的企业，根据企业所属行业类别，对照《工伤保险行业基准费率和浮动档次表》，选择所属行业类别对应的浮动基准费率计算缴纳，个人不缴纳。

（5）生育保险费：用人单位按本单位上年月平均工资总额的0.8%缴纳；职工个人不缴纳。

（6）住房公积金：单位和个人分别在不超过职工上一年度月平均工资12% 幅度内缴存。

（7）工会经费：凡建立工会组织的全民所有制企业和集体所有制企业、事业单位和机关，应于每月15日以前按照上月份全部职工总额的2%，向工会拨交当月份的工会经费。

（8）职工教育经费：为适应经济建设的需要，加强职工培训，提高企业职工队伍素质，一般企业按照职工工资总额的1.5%足额提取，从业人员技术要求高、培训任务重、经济效益较好的企业，可按2.5%提取，列入成本开支（财建〔2006〕317号）。以上“五险一金”的比率各地区略有差异。

（二）账务处理的差异

1. 原职工工资的账务处理方法

会计制度规定，工资应按受益对象计入资产、产品成本或当期费用。如工程建设人员工资计入“在建工程”账户、产品生产人员的工资计入“生产成本”账户、企业管理人员的工资计入“管理费用”账户、车间管理人员的工资计入“制造费用”账户、专设销售机构人员的工资计入“营业费用”账户、研发人员在研发阶段的工资计入“管理费用”账户等，借记以上账户，贷记“应付工资”账户。

2. 职工薪酬的账务处理方法

（1）企业应设立“应付职工薪酬”总账账户进行职工薪酬的核算，本账户应按“应付工资”、 “社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“解除职工劳动关系补偿”等应付职工薪酬项目进行明细核算。企业应当根据职工提供服务的受益对象，对发生的职工薪酬分别处理，生产部门人员的职工薪酬借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”账户；管理部门人员的职工薪酬借记“管理费用”账户；专设销售机构人员的职工薪酬借记“销售费用”账户；应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬借记“在建工程”、“研发支出”账户等，贷方均记“应付职工薪酬”。

（2）企业为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据工资总额的一定比例计算，并按照以上的规定处理。

（3）企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议并即将实施和企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期损益。 分以下两种情况进行账务处理：

第一，在劳动合同尚未到期前，职工没有选择继续在职的权利，应当根据计划条款规定拟解除劳动关系的职工数量和每一位职工的辞退补偿等计提辞退福利，借记“管理费用”账户，贷记“应付职工薪酬———解除职工劳动关系补偿”账户。

第二，在劳动合同尚未到期前，对于职工有选择权的辞退计划，应当按照《或有事项》准则预计接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职工的辞退补偿等计提辞退福利,借记“管理费用”账户，贷记“预计负债———解除职工劳动关系补偿”账户。

（三）信息披露的差异

原会计制度对职工工资信息的披露未作硬性说明，企业可根据需要灵活处理。而新准则首次明确规范了披露的范围和内容，规定企业应当在附注中披露与职工薪酬有关的下列信息：

1. 应当支付给职工的工资、奖金、津贴和补贴，及其期末应付未付金额。

2. 应当为职工缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，及其期末应付未付金额。

3. 应当为职工缴存的住房公积金，及其期末应付未付金额。

4. 为职工提供的非货币性福利，及其计算依据。

5. 应当支付的因解除劳动关系给予的补偿，及其期末应付未付金额。

6. 其他职工薪酬。

同时规范了对于因接受企业解除劳动关系补偿计划建议的职工数量不确定而产生的或有负债，应根据《或有事项》准则规定进行披露。

二、职工薪酬与原职工工资之差异对企业财务信息的影响分析

（一）对企业财务状况的影响分析

职工薪酬与职工工资相比,在确认范围、计量方法和账务处理等方面发生了重大变化，这对企业财务状况将产生很大影响：

1. 对企业资产和负债的影响。职工薪酬准则统一了各类职工薪酬的会计处理方法，企业应当在职工提供服务的会计期间将应付的职工薪酬确认为负债，除应付的辞退补偿只计入当期费用外，其他的则根据受益对象计入资产、成本或当期费用。由于在职工薪酬准则中扩大了职工薪酬费用资本化的范围，企业存货、在建工程、无形资产等资产项目数量会大大增加。在企业负债项目中取消了“应付工资”、“应付福利费”和“其他应交款”三个账户，将三者合并为“应付职工薪酬”项目。由于职工薪酬确认范围的扩大，使得负债总量比原来大为增加。而原职工工资制度是除了工资津贴和福利费按受益对象计入资产、成本或当期费用外，其他部分如工会经费和职工教育经费等则全部计入当期费用。

2. 对企业所有者权益的影响。职工薪酬准则的补充说明《企业财务通则》中规定，截至2006年12月31日，应付福利费账面余额(不含外商投资企业从税后利润中提取的职工福利及奖励基金余额)区别以下情况处理，上市公司另有规定的，从其规定。（1）余额为赤字的，转入2007年年初未分配利润，由此造成年初未分配利润出现负数的，依次以任意公积金和法定公积金弥补，仍不足弥补的，以2007年及以后年度实现的净利润弥补。( 2 )余额为结余的，继续按照原有规定使用，待结余使用完毕后，再按照修订后的《企业财务通则》执行。如果企业实行公司制改建或者产权转让，则应当按照《财政部关于<公司制改建有关国有资本管理与财务处理的暂行规定>有关问题的补充通知》(财企[2005]12号)转增资本公积。

（二）对企业财务成果的影响分析

职工薪酬中由于保险费、工会经费、职工教育经费和辞退福利的增加，使得企业相关的成本费用增加，所得税费用相对下降，从而较大地影响了企业的净利润。除此而外，职工薪酬准则在确认、计量及账务处理等方面的变化对企业损益的影响还表现如下：计入成本的保险费等将增加期末产成品的账面价值，从而增加了当期的利润；因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，将减少当期的利润；改变福利费的处理方法和医疗保险费等的列支方法也将对企业的损益产生影响；无形资产负担的职工薪酬计入无形资产成本将增加企业的当期收益等。

（三）对企业财务信息质量的影响分析

以前对职工工资方面的规范分散在不同的文件制度中，没有统一的规范，使得很多企业尤其是大型国有企业的福利费是变着法子走账，借方记入相关的成本费用账户，贷方记入“应付工资”、“应付福利费”、“其他应交款”账户，大量不好走账的福利费记入“其他应付款”账户。而职工薪酬准则把凡是由于职工提供服务而支付的报酬以及相关费用都统一到职工薪酬的范畴，并在统一的负债科目“应付职工薪酬”中核算，这就把以前可能掩藏的东西都暴露出来；职工薪酬准则将所有的职工薪酬按受益对象处理,有助于企业正确核算资产、成本或当期费用,从而提供更为可靠的成本等信息；统一的职工薪酬确认和计量规范有助于企业提供可比的财务信息；充分、规范的信息披露要求的制定，有助于企业提供相关、可比、明晰的关于职工薪酬方面的财务信息。

【参考文献】

[1] 中华人民共和国财政部 . 企业会计准则 [M]. 北京：经济科学出版社，2006， （2）：45-46.

[2] 中华会计网校编写组.新企业会计准则精读精讲[M].北京：人民出版社，2007，（7）：95-99.

[3] 中华人民共和国财政部 《关于实施修订后的〈企业财务通则〉有关问题的通知》http://www.ctaxnews.com.cn