试论权责发生制在事业单位会计核算中的应用

王华胜

摘要：随着经济的快速发展，事业单位的管理模式发生了很大的转变，财务风险也随之上升，收付实现制会计已经不能全面客观地反映事业单位的财务状况和业务收支活动。实行权责发生制能够真实反映事业单位的资产情况和财务运行状况，从而进一步提升单位的财务管理水平。

关键词：事业单位；权责发生制；意义；处理方式

一、当前事业单位实行收付实现制所存在的问题与不足

1不能真正的反映事业单位的资产和负债

在现行事业单位会计实务中，购入固定资产时一次性作支出处理，对“固定资产”账户也不计提折旧，“固定资产”账户只反映固定资产的原值及其增减变动情况，而不能反映固定资产的新旧程度和占用情况。同时，通过固定基金核算固定资产在净资产中所占的价值，通过提取修购基金来维持固定资产的再生产，使得固定资产的账面价值与实际价值产生了一个大的差异，从而导致虚增资产和净资产。此外，由于实行收付实现制，欠费形成的债权不在资产负债表上体现，导致事业单位不能及时催收所欠款项，最终导致坏账损失的产生。这种处理方式，不仅不能反映事业单位的资产和负债，也不利于引起事业单位领导的高度重视，在一定程度上影响了事业单位财务政策的实施。

2不能准确而全面的记录和反映事业单位的负债状况

由于事业单位在收付实现制核算原则下，事业单位的各项财务支出只包括以现金实际支付部分，并不能反映那些当期已发生但尚未用现金支付的债务，如应由本期负担尚未发放的职工工资等，这部分债务成为“隐性负债”，只有负责办理的人知道，负责资金管理的财务部门则无法得知。在收付实现制基础上形成的这部分“隐性债务”，在事业单位的会计账簿中得不到反映，只是在实际支付利息或归还本金时体现为支出，使事业单位的财务状况不能得到真实的反映。

3不能客观的反映事业单位的收支和收支结余

收付实现制原则下，由于对应收未收、应付未付等事项可不予反映，所以，单位应付未付的款项、应上缴未上缴的款项，都不作支出处理；反之，单位应收未收的款项，应由上级拨下未拨入的款项，也不作收入处理，这种处理方式无法正确反映事业单位的财务运行状况。另外，有的单位为了少计支出，甚至人为地推迟付款时间，拖欠应付款项，这样就形成了收支不实。因为收支不实，据以计算的收支结余也就不能反映实际情况，就会虚增结余。许多事业单位的经济活动是经过跨年度才能完成的，与之相关的支出可能在下年度才发生，以收付实现制为基础进行核算，易造成收入成本不配比，据此计算的收支结余也不是真正的结余。因此，以收付实现制为基础提供的会计信息，往往不能科学地提供资金运动情况和业务运作情况，不利于事业单位业绩的考核。

4收付实现制下的成本核算不准确

随着市场经济体制的完善和发展，事业单位已逐步进入市场，转变成面向社会的法人实体，事业单位的发展不再单纯依靠国家财政拨款，资金来源的形式和渠道呈现多元化趋势。在此环境下，事业单位必然也会越来越重视成本的核算。对事业单位进行成本分析和绩效考核，是提高预算分配效率和运行效率的重要手段。但在收付实现制上进行的会计核算难以满足这方面的要求，它不能真实、准确地反映事业单位的成本耗费和绩效水平，不能适应开展绩效管理的需要。

二、事业单位会计核算引入权责发生制所具有的积极意义

1权责发生制是事业单位市场化发展的客观要求

目前，我国一些事业单位已逐步具有了企业的性质，但其与一般企业相比也有很多不同之处。实行企业化管理的事业单位可以具体区别人、财、物与经营活动的不同情况，如果承担的是劳动人事、工资分配等职能的单位，可以继续实行应有的体制和制度即收付实现制，而如果已按企业方式管理的，则应当按照《企业财务通则》用权责发生制执行。在会计处理上采取双重组合的核算管理方式，以便更好的适应市场经济的客观要求，提高财务管理效率和质量。

2权责发生制可以准确反映事业单位资产负债状况

在权责发生制原则下，长期资产和隐性负债都能得以全面反映，从而有利于更准确地评价事业单位对其资产和负债的管理状况和水平。如：固定资产计提折旧使得资产不仅反映取得成本，还反映其净值。因此，运用权责发生制能够真实准确的反映单位财务状况，从而提高财务报表的可靠性和单位会计核算质量。

3采用权责发生制有利于规范事业单位的预算管理

事业单位的性质和职能决定了事业单位有很多事项虽然还不需要像企业一样进行严格的成本核算，但讲求效益和效率则是社会各个方面的一致要求。在收付实现制下，事业单位所占用和使用的大量资产不计提折旧，财政对单位的拨款额度同其资产的占有和使用情况没有建立起有机联系，造成不同会计分期的资金使用效益缺少可比性，财政预算的科学编制和决算的年终考核也缺乏依据。而采用权责发生制，事业单位的会计核算将会更加科学和合理，对规范国有资产的管理和提高财政资金的使用效益，也将会有很大帮助。

三、权责发生制的思路与业务处理具体方式

事业单位会计核算基础改为权责发生制，就目前状况而言，不可能一蹴而就，应采用渐进式的改革，逐步推进。

1收入的权责发生制处理

事业单位的预算外收入，包括劳务接受人应交未交的费用，应按提供劳务的期间，将实收和应收的款项均确认为应上缴专户的财政性资金(仍然不得确认为本单位的事业收入，但经批准可不上缴的除外)，借：现金(银行存款)，贷：应缴财政专户款，或者借：应收账款，贷：应缴财政专户款。“应缴财政专户款”科目贷方反映按照权责发生制应上缴财政专户的全部预算外资金，借方反映实际上缴财政专户的预算外资金，余额反映应缴未缴的预算外资金。

2支出的权责发生制处理

对支出业务，应按权责发生制列为收益期间的支出，对于跨月、跨年支出应按收益期间，采用一定比例合理划分，进行分摊；对实际劳务已经发生，款项尚未支付或完全支付的事项，应当按照劳务或购货实际时间列报支出，借：事业支出，贷：银行存款(或应付账款)。

3对外投资的权责发生制处理

对外投资包括债权性投资和股权性投资，应当按照权责发生制确认投资成本和投资收益，不能在投资收回时一次性确认收益。如购买债券利息的确认应当分月确认投资收益。股权性投资应当采用成本法或权益法参照企业会计制度确认投资收益或损失。确认利息收入时，借：其他应收款——应收利息，贷：其他收入——利息。

4固定资产的权责发生制处理

对固定资产应按照权责发生制计提折旧(可采用使用年限法、工作量法、年数总和法等)，分月计提，列为支出，计入成本，而不是在购买时一次性列为支出，以全面、正确反映固定资产的实际耗费和净值。计提折旧时，借：事业支出——折旧，贷：累计折旧，并取消“固定基金”科目。

5其他业务的权责发生制处理

(1)在资产负债表中，取消“结转自筹基建”科目，增设“在建工程支出”科目，全面列示在建工程状况；取消收支类科目，并根据对具体会计业务的权责发生制改革，增设部分新的会计科目；在会计报表附注中，对或有负债和重要事项进行披露。

(2)将收入支出表改为“收益表”，详细反映一定会计期间的收入实现情况、费用耗费情况和单位经济活动的成果，并在表中列示“核算单位实际预算外收入数”和“核算单位实际上缴财政专户数”，以反映事业单位全年实际预算外收入和上缴数。

(3)增设“收益分配表”年报，作为“收益表”的附表，反映会计年末单位对实现的净收益的分配和亏损的弥补情况。

(4)增设“事业单位现金流量表”，反映事业单位一定期间的现金流入、流出信息，评价单位本期收益质量和财务弹性，以及预测单位未来的现金流量。