税收征管 重在改制

陈俊兰

自20世纪50年代法国率先实行增值税以来，全世界实行增值税的国家已达115个，特别是过去的十年间，增值税税制发展迅速，包括中国在内的73个国家开征了增值税，增值税以其公平合理、税基广阔、便于管理受到各国政府的广泛欢迎。

我国经过1994年的税制改革，初步建立起了基本适应社会主义市场经济发展要求的税制框架和稳定的税收增长机制。实践证明，改革是成功的。为促进国民经济持续健康发展、增强国家的宏观调控能力发挥了重要作用。但以发展的眼光看，当时的改革也有局限性。目前，一些方面已不能适应经济全球化和我国经济发展进入新阶段的要求，在增值税方面表现最为突出。

一、我国税制改革的必要性

在94年的税制改革中，虽然扩大了增值税的征收范围、简化了税率档次、实行了凭增值税专用发票注明税额抵扣税款的机制，在税制管理的科学化与国际化方面有了重大突破。但是，我国现行增值税无论在税制上还是在征收管理方面与理想的成熟型增值税（FULL—VAT）相比，仍有较大差距，还属于发展型即不完整型增值税（LESS—THAN—COMPETE）。增值税的优越性还没有发挥，尚存在诸多问题和弊端。例如，2003年一季度，进口税和证券交易税之和同比增长是负值，而去年这两项占到税收增加额的25%—30%，在这种情况下，增值税成为拉动国内税收增长的主要动力。这虽然减少了税收流失，有效地增加了收入，但也把更多的财政负担压在了企业的投资上，增加了财政风险。投资增长率的提高不能建立在财政风险之上，而应从基础制度比如税制上加以改革。

新税制实行后，我国的增值税收入已占工商税收的50％左右，增值税税制的优劣直接影响整个税制的优劣。因此，完善增值税已成为继续深化税制改革的核心内容。从社会主义市场经济发展看，完善增值税是进一步促进我国经济均衡发展和市场体制改革顺利进行的迫切要求、①调整我国产业结构以及促进基础产业、高科技产业的发展，实现我国经济增长方式的根本性转变，需要增值税合理化确定税基、完善其优惠政策以提供良性的税收基础。②打击违法经济活动需要完善增值税扣税“链条”及征管作为配套，使犯罪分子无法取得进入市场的凭证。同时，通过完善增值税税制及征管，还能抑制某些钻增值税空子而畸形发展的小商品市场、服装市场等，使我国的市场走上公平有序的轨道。

二、我国税制改革应体现的思路

税制调整应符合经济发展的目标，帮助企业在资源全球化配置过程中做大做强。外部环境的变化，对我国的税制改革提出了以下要求：①市场经济体制的发展，要求政府改革不符合市场运行机制的税制内容；②经济开放度进一步提高，要求税收制度更接近国际惯例，并有利于提高迎接经济全球化挑战的能力；③随着电子商务的进一步发展，要求尽快建立适合电子商务发展的税收政策；④生态条件恶化，要求税收制度有利于可持续发展；⑤收入分配不均程度的提高，要求加强税制对收入分配的调节力度；⑥就业与人口老龄化压力的增大，要求加强税收在社会保障中的作用。

三、我国增值税税制目前存在的问题

1、征收范围过窄。由于增值税征收管理的技术操作等原因，我国现行增值税税制货物销售未涉及农业领域，劳务也仅涉及加工修理修配行业，而且，建筑交通等行业尚属营业税范畴，这就造成了增值税链条的不完整，存在偷税的隐患，从而导致增值税的流失。以建材商品为例，建筑业再生产过程中需消耗大量货物，但由于该行业征收营业税，作为建材等物资最终消耗者的施工单位，在购进上述货物时不需要取得增值税专用发票，甚至发包单位也不需要取得普通发票，造成增值税链条管理中断，增值税大量流失。

2、我国的税率又划分为很多档次：普遍征收的税率是17%；像自来水、天然气、石油这些属于国家扶植的产业按13％征收；对工业小规模纳税人实行6％的税率，商业小规模纳税人按4%征收，小规模纳税人不能进行税前抵扣，这对小规模纳税人不公平，也不利于商品的流通；对于国家鼓励的软件企业，也实行4％的税率。中国把增值税的税率划分成不同的档次，造成企业不是在一个平等的环境下竞争。

3、增值税两档税率和两档征收率都和价外税存在不相容的矛盾。目前，增值税实行价外税，而社会交易行为却是含税价交易，增值税的价外税并没有被社会交易所接受，征税时用的不含税价格仅是税务部门征税时计算出的计税依据。实际中增值税的一般纳税人的两档税率、小规模纳税人的两档税率使同样100元的销售收入产生了8547元、8850元、9434元、9615元四种计税价格〔一般纳税人的两档税率为17％、13％；小规模纳税人的两档税率为6％、4％，根据公式：含税价格/（1+税率）=不含税价格，可计算出以上四种不含税价格〕，不利于被社会接受，最大的问题是有碍于增值税的运行。

4、增值税、对国内企业和外商投资企业差别大，如外商投资企业进口设备免关税、免增值税。税负差别大，使得许多国内企业纷纷找外商假合资，只要有了“合资”的名义，就相当于赚了50％的利润留成。这样做的后果，一方面，让外商控制了股权，削弱了自己的产业控制能力；另一方面，加重了民族企业，特别是国有企业的税负。据税务总局估计，33万家三资企业，有一半是假合资。其结果，就是国家税收在“外资企业”政策的保护下，大大减少。而庞大的国家机器要吃饭，财政收入增长速度比GDP的增长要高出几倍，沉重的负担，只好放在国内企业的肩上。税制不合理，国内企业负担了本来应由合资企业负担的税务，而且财政负担的大头放在国有企业头上，给他们造成了沉重的压力。

5、我国目前实行的是生产型增值税。我国当时制定增值税的时候考虑两点因素，一是为控制投资规模，当时中国出现投资过热的情况，为了控制投资规模，避免通货膨胀，采用了生产型的增值税。二是要保证财政收入，那时我国的国有企业在国民经济中占有相当大的比重。国有企业除了交税，还要交各种费，而且大部分利润都上交。当时刚刚改革国有企业利润上交的模式，国有企业上交中央财政这一部分被砍掉。如果再实行完全消费型的增值税，国家财政承受不了。并且，当时国债发行比较困难，人民对国债的认识和现在不一样。因此在这样一种历史条件下，采用了过渡式、渐进式的改革，实行生产型的增值税。中国的改革从来都是渐进式的，因为要考虑改革的成本和社会的承受能力。但是从我国九年来的实践看，生产型增值税确实存在一定程度的弊端，没能充分发挥增值税税基宽广、税率简化、税负公平、税收链条衔接紧密等积极作用。生产型增值税的弊端具体表现在以下几个方面：

1、由于生产型增值税对购进资本品在计算增殖额不予抵扣；不利于企业更新改造，不利于激励扩大社会投资。目前，我国正处于经济结构调整和体制转轨的关键时期，鼓励投资，支持技术进步，保证国民经济健康发展是当务之急。而且目前我国实行的生产型增值税实质上增加了高科技企业和高科技产品的税负，直接影响了企业对高新技术的投资。

2、生产型增值税存在重复征税的问题。例如对固定资产，这造成了出口产品价格包含某些税收成分在内，不能实现充分退税，直接影响到产品的出口，也影响到企业技术改革的积极性。

3、范围没有涵盖全部生产经营和服务领域，由于不采用通行规范的发票扣税法，为偷税逃税提供了便利。

4、现在世界上只有中国，还有其他几个比较落后国家实行的是生产型增值税。完成增值税的转型，有利于与国际税制体系接轨。

国家税务总局副局长许善达说：“现行的增值税税制影响了企业创新，目前正在展开对此制度改革的充分讨论。我国目前实行的是生产型增值税，企业购进生产设备的支出不能抵扣，加重了企业负担。这种征税方法极大限制了企业的投资行为，限制了企业的投资热情。”

又根据国家税务总局日前公布的统计资料，2003年一季度，增值税、消费税增收203亿元，占增收额的33％，增值税是国内税收增长的主要动力。生产型增值税税制虽然有效地增加了收入，但也把更多的财政负担压在了企业的投资上，增加了财政风险。

6、一般纳税人认定销售额度过高，额度以下财务核算健全和可以认定为一般纳税人的规定弹性大，难以操作。而且，对小规模纳税人至今没有一套完整的管理办法。小规模纳税人户数多、税额少、经营形式多种多样，征管难度很大。

7、增值税有些规定前后不一致。比如税款征收实行“权责发生制”，而抵扣采取“收付实现制”纳税人反映强烈。

8、偷税问题依然比较突出。各类偷税活动在不同程度上普遍存在，特别是以虚开增值税专用发票为主要形式的偷税犯罪活动屡禁不止，作案手段越来越狡猾，查处难度越来越大。

9、内部管理尚存漏洞。税收管理体制和机制不够健全，税收的征、管、查、退等环节还存在一些漏洞，信息共享问题一直未能很好解决，有法不依、执法不严现象仍然存在。税务队伍素质亟待进一步加强。

综上所述，我国必须按照“统一税法、公平税负、优化税制、扩大税基、合理分权”的指导思想，对现行税制进行补充完善。

四、解决的对策

(一)国家在流转税环节征税应充分发挥增值税组织收入的作用。这样既可以全面平衡各行业的流转税负担，又能促进各行业在同等负担水平的基础上公平竞争，有利于国家财政收入稳定增长。

(二)应实行依法治税，保证各地区和各个纳税人税负公平。对税负较重的行业要进行调整，否则，这些企业在竞争中将处于不利地位。首先从税制、税负的水平上，要有一个合理的调整。目前我国实际的税负水平是：税收占GDP的14%左右。这个数字应该逐步地提高到20%左右，达到一般发展中国家的水平，能保证国家基本的财力。但是这并不意味着要加大纳税人的负担或者加税，而是说，要把税外的负担减下来。把其中合理的、符合国家税收性质的部分，转化为税收，这就是我们通常说的税费改革或费改税。也就是说，通过纳税人负担的调整，来使我们税负的总水平比较合理化。应当说，减税只是手段，减负才是目的。通过减税，将企业和居民承受的来自于政府部门的负担降下来，并以此扩大内需，争取较高的经济增长，是我们在讨论类似减税问题时的着眼点。所以，凡是有助于或有可能减轻企业和居民负担的政策措施，都可以实现减税的意图，都可视作减税的“替代”之举。

(三)应扩大内需，深化改革，加快由抑制投资的生产型增值税向消费型增值税的过渡，这是我国税制改革内容的重中之重。

增值税的税基是货物和劳务销售各个环节的增值额。由于税基的价值构成不同，增值税税制分为生产型、收入型、消费型三种。在按购进扣税法计算应纳税额时，生产型增值税不得扣除固定资产进项税额，收入型增值税允许按固定资产折旧额扣除其进项税额，消费型增值税允许一次扣除固定资产全部价值的进项税额。增值税的突出特点在于避免重复征税，而在以上三种类型的增值税中，又以消费型增值税最能体现这一点。

那么，采用什么样的方法才能积极稳妥地实现增值税税制的转型呢？这种转型需要考虑到财政的承受能力和国际国内的环境因素。而这种转型有多种方式考虑，为稳妥起见，实行小口径转型——将生产型增值税先转为收入型增值税，也就是从当期购入的固定资产折旧所含的增值税款进行扣除。作为一种过渡，这样对财政收入产生的压力会相对较小，在此基础上有了一定的压力缓冲后，再择机向消费型增值税转变应该是比较合适的。我认为要实现增值税的转型必须要考虑到以下几个方面的因素：

1、时间因素。消费型增值税对企业的要求更高，并且与目前增值税实行的购入扣税法较难融合，试行难度较大。抱着必须对我国增值税税制负责的态度，建议用5年的时间试行。其中前两年择户试点，后三年择业试点，以不断总结经验，加以完善。一定要防止一哄而上，避免“好心办坏事”，冲击现行并不牢固的增值税税制。若试点成功，可再用五年的时间逐步推广到全国。

2、范围因素。试点企业的选择，一定要与国家的产业导向政策相匹配。建议在国家重点扶植的企业、走出国门竞争前景看好的企业、代表产业方向的新兴企业、以及有潜力的高科技等行业中全面实行消费型增值税；在一些重复征税不太严重，税负较轻的行业或产业中先实行收入型增值税，作为一条向消费型增值税过渡的途径；若干年后，待条件成熟，将消费型增值税推向所有的纳税人。如此分类分步、稳妥渐进地逐步过渡。在此要强调的是无论如何不能选择那些缺乏竞争力的弱质企业、前景模糊的弱势企业和管理混乱的弱信企业作为试点。因为这样会使税制改革自身陷入混乱。

3、税率因素。实行价外税应采用一档税率。实行低税率的可以采用优惠的办法解决。小规模纳税人按征收率征税是因为其不能抵扣进项税而采取的简便征税措施，并不意味着销售收入中只包含按征收率征收的那么多税款，所以，对小规模纳税人和增值税一般纳税人应采用同一个计税价格，并且应把价外税推向市场交易的全过程中，使人们在交易过程中以不含税定价，交易结算时另外向购买方收取增值税金。这样对出卖方来说会自然认为这些税款是国家的，对购买方来说也明白自己的购买行为给国家负担了多少税款。这样对增强公民的纳税意识会起到巨大的作用。

（四）要扩大增值税的征收范围。从理论上讲，增值税的实施范围应包括所有创造和实现的价值增值的领域即应包括农业、牧业、采矿业、制造业、建筑业、能源交通、商业及劳务服务业等各个行业，还应包括原材料采购、制造、批发、零售各个环节。现在只征收3％至9％营业税的建筑、金融、保险、证券、电信等行业，今后要征收17％的增值税。由于交通运输、建筑安装等行业与货物生产密切相关，在社会生产中不可或缺，对其征收值税可使增值税的链条完整，至少可以避免建筑安装企业在低税率的营业税和高税率的增值税之间转移税负，这样环环紧扣，不仅有利于各行业各部门的相互监督，而且有利于税务部门的征收管理，不易形成税收漏洞。

（五）管好最后销售环节的销售额是管好增值税的关键。增值税管理的漏洞是销售环节。增值税采用价外税，国家在最后消费前的各个环节征收的增值税都将在下一环节抵扣，国家能否按规定足额征收增值税，关键在于最后消费环节的增值税款是否做到足够征收。可见，最后销售环节的销售收入显得极为重要。从目前我国市场实际情况和增值税的管理角度看，管好用好增值税专用发票是管好增值税的重要环节。因此，应进一步完善增值税发票的管理，逐步推广微机开票，制定可行措施鼓励消费者购买货物索要发票，以法律形式明确规定对销售者不开发票的处罚办法，明确规定任何单位和企业购物没有发票要补缴增值税，所得税企业不准税前扣除，以及其他单位违纪处理的办法，增加强制手段促进交易双方使用增值税专用发票结算，以保证增值税税基有据可查。同时，还应制定鼓励民间消费购买索要发票的办法，从组织、人力、资金方面增加投入，加大普通发票的管理力度，把好增值税的最后环节，这样既能增加财政收入，有利于市场公平竞争，又能提高全民的纳税意识。

(作者单位：内蒙古鄂托克旗电力有限责任公司)