海南自由贸易港税制创新法治化路径研究

陈利强 陈 琳

一、引言

探索建设海南自由贸易港是在中美关系进入“战略竞争新时代”,逆全球化思潮不断加剧的时代背景下,党中央推进深层次改革,推动高水平对外开放,实现高质量发展的重大战略决策。2022年4月,习近平总书记考察海南时强调,加快建设具有世界影响力的中国特色自由贸易港,让海南成为新时代中国改革开放的示范。2023年3月,李强总理在海南调研时强调,要坚持改革开放,高质量高标准建设海南自由贸易港。税收影响交易成本和效率,(1)Choi K,Lim S,Tariff protection and port privatization:An import-competing approach,Maritime Economics & Logistics,2017,29(03).特殊的税制安排是自由贸易港国际竞争力最直接的体现,对海南加快建设具有世界影响力的中国特色自由贸易港具有重要价值。当前,海南自由贸易港已经进入全岛封关运作压力测试期,税制改革进入关键期。根据《海南自由贸易港建设总体方案》(以下简称《建设总体方案》)的安排,税制创新的总体目标是按照“零关税、低税率、简税制、强法治、分阶段”的原则,逐步建立与高水平自由贸易港相适应的税收制度。阶段性目标为:2025年前,实行部分进口商品零关税政策、对符合条件的企业和人员减按15%征收所得税或者免征所得税、在全岛封关运作时简并部分税费并开征销售税等;2035年前,拓宽15%企业所得税适用范围、个人所得税税率划分为三档、扩大海南地方税收管理权限、厘清相关税种收入的央地分配等。

因此,如何在“一本三基四梁八柱”战略框架内,既对标高标准国际经贸规则,又彰显中国特色,并与全岛封关运作协同,成为海南自由贸易港税制创新必须解答的重大问题。当前海南自由贸易港税制改革主要集中在税收优惠和税收征管方面,虽然取得了一定成效,但也存在一些问题。从创新内容角度看,税种结构方面的改革创新较为薄弱。从对标高标准国际经贸规则角度看,海南自由贸易港现行关税实际减让水平与《全面与进步跨太平洋伙伴关系协定》(CPTPP)存在较大差距。(2)赵晋平:《科学认识海南自由贸易港压力测试的新内涵》,《中国经济报告》2022第2期。对标国际知名自贸区(港)“零关税、低税率、简税制”的典型特征,(3)贾康、施文泼、刘薇:《海南自由贸易港财税制度建设的国际经验借鉴》,《财会月刊》2021第22期。海南自由贸易港在赋税程度和赋税方式两个层面的税制竞争力有待进一步提升。

二、海南自由贸易港税制创新存在的主要问题

海南自由贸易港税制创新的关键在于如何调整“央地关系”和优化“征纳关系”。有效授权是税制创新的逻辑起点,法治化路径是税制创新的根本遵循,极具竞争力的税收制度和优越的税收环境是税制创新的最终落脚点。因此,在梳理海南自由贸易港税制创新的主要问题时,必须坚持“事权法治制度环境一体化”的方略和路径,(4)“事权法治制度环境一体化”的方略和路径是指在“中央规划-地方探索”对外开放模式中,推动事权与立法权关系视角下的事权分配(赋权)、法治保障(调法)、制度创新(建制)、营商环境(营商)实现四位一体高度统一。参见陈利强:《中国特色自贸区(港)法治建构论》,人民出版社2020年版。经梳理发现存在税权配置不够协调、法治保障不够充分、税收环境不够优化三大方面的问题。

(一)税权配置不够协调

鉴于税制的统一性和整体税负的公平性,中国将税收基本制度归属于国家事权。基于海南自由贸易港的区域性质和战略地位,亟需对税收领域的央地事权进行重新调整。如《建设总体方案》明确提出,2035年前进一步推进财税制度改革,扩大海南地方税收管理权限。央地事权分配的核心是通过法律进行合理界定,并且以制度保障法定事权的履行。(5)刘剑文、侯卓:《事权划分法治化的中国路径》,《中国社会科学》2017年第2期。因此,“事权”作为上位概念,以“是否法治化”为标准可以划分为“事权已经法治化”和“事权尚未法治化”两种情形。税制创新亟需破解两大方面的问题:一是征税相关事权已经法治化的央地关系调整路径如何建构,如企业所得税、个人所得税等涉及的改革事项;二是征税相关事权尚未法治化的央地关系调整路径如何建构,如销售税相关改革事项。央地关系调整路径建构面临两方面的问题:一是地方税制改革事权有限;二是税收立法权配置不优。

1.地方税制改革事权有限

海南省是自由贸易港的建设主体,亦是税制创新的责任主体,如何解答税制领域国家事权与地方事权划分问题是税制创新的关键。当前,我国税制领域央地事权划分呈现典型的税收纵向集权的特征。我国税种可划分为中央税、共享税和地方税,即使就地方税而言,地方的税权也较为局限,通常仅限于在中央规定的幅度内选择适用本地的税率,如契税、城镇土地使用税等。(6)侯卓:《税收法定主义的演进脉络、路径依赖与完整谱系》,《法律科学(西北政法大学学报)》2023第1期。税收纵向集权的特征已通过法治化的方式予以固定,但地方税收立法权一直缺乏稳定的制度性保障。(7)刘中建:《税收法定主义视域下我国地方税收立法权的实现路径》,《南海法学》2020年第2期。例如,《中华人民共和国立法法》第11条明确将税收归为中央专属立法权,却并未规定可以授权地方就税收事项制定地方性法规,《中华人民共和国税收征收管理法》第3条的规定也基本排除了地方的税收立法权。(8)苗连营:《税收法定视域中的地方税收立法权》,《中国法学》2016年第4期。《中华人民共和国海南自由贸易港法》(以下简称《海南自由贸易港法》)虽授予了海南一定事权,但仅规定“国务院财政部门会同国务院有关部门和海南省及时提出简化税制的具体方案”,国家部委与海南之间的权责分工并不明确。此外,由于税制改革涉及国家税务总局、财政部和海关总署等多个国家部委的事权,可能出现国家部委事权交叉难以下放的情形。(9)陈利强:《中国特色自贸区(港)法治建构论》,人民出版社2020年版。因此,只有解答海南省在税制领域的改革自主权问题,即央地税收事权重新调整问题,才能保障《建设总体方案》中关于税制创新的顶层设计有效落地。

2.税收立法权配置不优

在央地事权关系重新界定后,如何以法治方式落实是税制创新亟需解答的另一重大问题。海南自由贸易港税制创新涉及三种立法权限:一是国家立法机关的立法权;二是国家行政机关的立法权;三是海南地方立法机关的自贸港法规制定权。2023年3月,全国人大通过《全国人民代表大会关于修改〈中华人民共和国立法法〉的决定》,第84条增加第3款:“海南省人民代表大会及其常务委员会根据法律规定,制定海南自由贸易港法规,在海南自由贸易港范围内实施。”当前,前述三种立法权协调配置不够优化,主要体现为以下两种情形:一是税收立法权配置以行政为主导。(10)刘剑文、赵菁:《高质量立法导向下的税收法定重申》,《法学杂志》2021年第8期。部分本应由国家立法机关立法的税收事项,基于税收立法技术性极强、复杂多变的现实情况等原因,实际由国家行政机关出台行政法规及部委规章予以规定或改动。(11)李楠楠:《论优化中央与地方税收授权立法的法治路径》,《北方法学》2018年第5期。例如,现行增值税、消费税等有6个税种尚未出台法律,其中关税和房地产税立法还处于起草阶段,实践中多参照国务院制定的税收条例,财政部、国家税务总局再根据国务院授权制定实施细则。(12)刘建民、唐红李、吴金光:《税收法定原则与我国税收立法完善》,《湖南大学学报(社会科学版)》2019年第6期。基于海南自由贸易港建设实际需要,财税主管部门将出台各类税收优惠措施,但应当由立法机关对税收优惠目的、内容和范围等要素进行明确授权。(13)刘剑文、熊伟:《财政税收法(第七版)》,法律出版社2017年版。当前,《海南自由贸易港法》对税收优惠政策仅作了原则性规定,授权事项尚不清晰。二是调整适用上位法的路径不够明确。海南自由贸易港税制创新同时涉及法律、法规、部门规章的调整适用。《海南自由贸易港法》赋予了海南地方立法机关的自贸港法规制定权,但仅限于变通法律和行政法规,无法变通适用部门规章。基于税收基本制度的法律保留,部委规章的权限应限定于解释细化。对由部委规章规定但超出解释细化范围的税收事项,如何调整落实需进一步考量。

(二)法治保障不够充分

海南自由贸易港建设需坚持立法先行,(14)龚柏华:《中国自贸试验区到自由贸易港法治理念的转变》,《政法论丛》2019年第3期。然后在完善的法治保障下推进制度集成创新。《建设总体方案》明确提出税制创新必须贯彻“强法治”的原则。税制创新由政策思维导向型路径向法治引领型路径转化,是在坚持“税收法定”基本原则的前提下,对标国际高标准经贸规则、落实国家顶层设计的必然要求,亦符合中国税制改革的必然趋势。当前,法治保障不够充分主要表现为位阶偏低且碎片化以及各类法规有效衔接难度高两个方面。

1.法治保障位阶偏低且碎片化

从改革内容角度看,税制创新既涉及实体税制的税率简并、税种合并,亦涉及程序税制的纳税方式简便、征管流程简化。(15)邹新凯:《从税制简化改革到税法简化原则:理论拓补与法治完善》,《商业研究》2021年第3期。从改革主体角度看,税制创新既包括海南地方政府,也包括国家部委。因此,必须从法治层面进行系统性安排,以高位阶的法治保障引领税制创新有序推进,但当前法治保障面临位阶较低且呈现较为典型的碎片化特征的问题。截至2023年6月,出台了约28项海南自由贸易港税收政策,涉及进出口环节税收免征、企业所得税和个人所得税优惠、税收监管等内容,但主要以部委规范性文件为主,包括少量的地方政府规范性文件。该类政策文件路径层级不高,其稳定性、公开性、公平性、透明度、可预期性等价值取向有待进一步研究和考证。如表1所示,当前税制创新的法治保障路径为国家部委针对具体领域、具体事项出台制度规定,同一项税收政策因征税对象不同而分别出台制度规定,缺乏系统性安排,法治保障体系化不足。例如,国家部委先后对原辅料、交通工具及游艇、自用生产设备的“零关税”政策出台了规范性文件,制度建设较为零散。此外,在税率简并、税种合并方面,除了《海南自由贸易港法》的原则性规定外,暂无相关法律制度保障。

表1 海南自由贸易港税收法律制度实证考察(16)根据海南自由贸易港官网数据整理所得。

2.各类法规有效衔接难度高

基于不同的税种和经济活动情形,税收制度需要分门别类予以细化调整处理,进而形成了庞杂的税收法规体系,但不同的法规之间的衔接难度高,对税制创新带来一定障碍。从税制要素角度看,计税依据的收入与扣除规则零碎、繁多,应纳税额的计算专业度较高,且存在各种例外、临时性规定,导致征纳双方需汇集大量信息,进而产生过度的复杂税制。(17)邹新凯:《海南自贸港落实简税制原则的风险剖析及应对》,《西安财经大学学报》2022年第1期。从政策实施效果角度看,配套制度待进一步健全。如零关税政策的目录清单有待完善,企业自用的生产设备在负面清单内,可适用零关税,但该设备的零部件需更换时,由于不在负面清单内,不能享受优惠。(18)王惠平、张云华:《推进海南自由贸易港高质量发展的税收政策体系优化研究》,《海南大学学报(人文社会科学版)》2023年第2期。从立法类型角度看,存在已出台规章但法律缺位的情形。财政部、税务总局在2020年6月联合发布了两份部委规范性文件,落实企业所得税减按15%征收、个人所得税实际税负超过15%的部分免征的政策。《企业所得税法》《个人所得税法》虽授权国务院可以规定减征免征的情形,但基于稳定市场预期、贯彻法治原则的角度,应当以立法形式予以明确,将赋权政策转化为立法机关出台的法律制度。(19)贺小勇:《〈海南自由贸易港法(草案)〉修改的七大建议》,《上海对外经贸大学学报》2021年第2期。

(三)税收环境不够优化

极具竞争力的税收制度和优越的税收环境是税制创新的最终落脚点。税制简明是实现贸易投资自由便利的关键,良好的税收征管制度是有效平衡税收征管便利化与税收风险精准防控的必然要求。但是,当前税收环境层面主要存在税制结构较为复杂和税收征管不够优化两大问题。

1.税制结构较为复杂

以“零关税、低税负、简税制”为特征的,富有竞争力的税制安排是自贸区(港)具备国际竞争力的关键因素。“税种多、税负高,税制结构较为复杂”已成为海南自由贸易港税制具备国际竞争力的较大障碍。具体而言,一是税种过多。海南自由贸易港与国内一样现存工商税种多达18个,国际知名自贸区(港)的税种一般在10个以下。二是税率总体过高。当前,海南自由贸易港主要依照《建设总体方案》和两份部委规范性文件(20)《财政部 税务总局关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》(财税〔2020〕31号),《财政部 税务总局关于海南自由贸易港高端紧缺人才个人所得税政策的通知》(财税〔2020〕32号)。实施企业所得税和个人所得税税收优惠,这两个税种的税负水平已具备较强的国际竞争力。但与国际知名自贸区(港)相比,其它税种的税负偏高,导致对外资的吸引力降低。三是间接税占比过高。目前,海南自由贸易港尚未封关,销售税改革暂未落地,其主体税种仍为增值税。以增值税为典型代表的间接税存在较为复杂的抵扣环节,会对贸易投资自由便利造成一定束缚,因此,《建设总体方案》明确提出要降低间接税比例。建立有别于内地的以直接税为主要税种的税制体系是海南自由贸易港税制改革的基本目标。

2.征管水平有待提升

自贸试验区税收优惠特征并不明显,本质上并不会成为“避税天堂”,其税收征管风险主要源于放开事前审批后,事中事后的监管措施无法及时跟进。海南自由贸易港因为实施大幅度的税收优惠政策,成为“避税天堂”的风险极高,且防控偷税漏税风险的压力也远高于自贸试验区。《建设总体方案》明确提出,强化税收风险识别,避免成为“避税天堂”。因此,海南自由贸易港税收征管创新肩负征管便利化和税收风险精准防控双重使命。当前,海南自由贸易港积极推进税收征管制度创新,截至2023年7月,推出的15批134项制度创新案例中,与税收相关的共计11项,主要涉及关税保证保险、纳税申报、警税共治、税收监管等方面,但与税收征管应然状态相比还存在较大差距。具体而言,一是与国际接轨度不够。《建设总体方案》明确提出积极参与国际税收征管合作,但目前海南自由贸易港公布的15批134项制度创新案例中,基本无国际税收征管合作方面的创新案例。国际税收征管合作的重点是通过认可与签署国际税收协定、多边公约等形式重构国际税收规则,进而采用新规则约束跨国公司恶性税收竞争与避税行为。(21)庞仙梅:《后BEPS时代国际税收秩序重构与中国战略选择》,《财会通讯》2022年第12期。二是数字化改革系统性不够。建立数字化的税收征管体系需要以大数据和区块链等新技术为支撑,并着力于税费监管体系、精确执法体系、税费服务体系、税收共治体系和信息保障体系等五大体系的建设。(22)刘磊:《学深悟透党的二十大精神 高质量推进自贸港税收现代化》,《今日海南》2023年第1期。但现阶段海关征税作业和监控管理信息系统与新技术应用存在脱节,如海关监管方面还存在独立于大数据库之外的数据池、各环节数据库联合比对方法少、利用大数据和区块链技术构建有效监管模式的探索有限等。(23)林勇、陈建友、黎灵述等:《海南自由贸易港海关税收征管制度前瞻性研究》,《海南金融》2022年第5期。

三、国际知名自贸区(港)税制法治经验借鉴

自由贸易港是当今世界最高水平的开放形态。海南自由贸易港税制创新,需对新加坡、迪拜、美国、韩国等国际上具有代表性的自贸区(港)的税制经验进行系统梳理,从法治引领税制改革、形成简明税制体系、税收优惠侧重性三大方面借鉴有益经验,为破解海南自由贸易港税制创新面临的主要问题,构筑具备国际竞争力的税收制度提供借鉴和参考。

(一)以法治引领税制改革

税收法定原则是国际通行规则,“先立法后执法”是其基本内涵,征税机关按照明确的法律依据征收税款(包括税率、税种以及征管方式等方面)是其基本要求。国际自贸区(港)大多遵循“先立法后建区”的模式,在投资法、税法等一般性法律的基础上,制定了自贸区(港)的专门法律,(24)韩永红:《国外主要自由贸易园区及其法律规制:评析与启示》,《政法学刊》2015年第4期。其税收优惠政策和税收征管大多都有较为明确和完备的法律依据。美国《对外贸易区法》规定“延迟纳税特权”和“关税减免”等税收优惠政策。(25)刘恩专:《世界自由贸易港区发展经验与政策体系》,格致出版社2018年版。新加坡《自由贸易区法》规定商品免交消费税的条件和情形,对其余税收事项主要是通过《商品及服务税收法》、《消费税法》和《关税法》等法律加以具体规制。(26)韩永红:《国外主要自由贸易园区及其法律规制:评析与启示》,《政法学刊》2015年第4期。韩国济州特别自治道通过《建立济州特别自治道及开发国际自由城市的特别法》对出入境、外商投资、税收等中央下放的权限进行明确规定。在税收优惠政策方面,还专门出台了《赋税特例限制法》。(27)海南省外事侨务办公室调研组:《浅论韩国济州国际自由城市发展经验对海南自贸区(港)的启示》,https://dfoca.hainan.gov.cn/dyjd/201807/t20180710_1550655.html,2023年5月26日访问。由于阿联酋并无联邦层面的税收法律制度,故迪拜的税收事项主要靠迪拜酋长国和海湾合作委员会制定的法规予以规制。(28)黄庆平、李猛:《国际竞争性税制经验对中国探索建设自由贸易港的启示》,《国际贸易》2019年第9期。总体而言,国际知名自贸区(港)都强调税收体系和税收优惠制度的系统性和完整性,并出台相关法规,予以必要的法治保障。

(二)形成简明税制体系

税种简单和赋税水平较低是国际知名自贸区(港)构筑优越的税收营商环境所必不可少的两个关键要素。(29)Wang J,Cheng M,Mature hub ports in the free trade environment,the way forward from a global supply chain perspective:an Asian case,Maritime Policy & Management,2015,42 (5).极具竞争力的税收制度可以对资本、人才和产业形成强大的吸引力。如表2所示,新加坡、迪拜和香港的税种以直接税为主体,税种数量少。税种最少化原则是体现贸易自由化的关键,对该原则的奉行和有效落实是新加坡和迪拜成为货物畅通的自贸区的重要原因。(30)何骏:《自由贸易试验区与税收领域改革创新》,上海人民出版社2018年。与之相比,现阶段海南自由贸易港的税种数量是其两倍之多,对贸易投资自由便利束缚程度较高。在赋税程度方面,如表2所示,新加坡和迪拜的税赋水平在全球范围内都处于较低水平,并且还辅以相应的税收优惠措施,以间接优惠为主,优惠时间长。但新加坡为了遏制资本过多流入房地产行业,设置了较高的不动产税。总体而言,在税率档次和税种方面,海南自由贸易港都存在一定的不足。为促进海南自由贸易港产业的健康发展,遏制房地产行业对产业资本的虹吸效应,海南自由贸易港应当借鉴新加坡经验,加快出台与房产税相关的地方性法规,设定较高的房产税税率,以促进资本流向实体产业。此外,新加坡和迪拜在税收征管方面都注重应用信息化技术,以实现征管手续的便捷高效。

表2 国际知名自贸区(港)税制经验借鉴(31)根据《国际竞争力最强自由贸易区的竞争性税制经验》整理得出新加坡、迪拜的税制内容,https://www.thepaper.cn/newsDetail_forward_4348986,2023年6月9日访问。香港税制内容参见范晓慧:《香港自由贸易港税收营商环境优化的经验借鉴研究》,《现代商贸工业》2022年第18期。

(三)税收优惠具有侧重性

税收优惠是国际知名自贸区(港)具备税制竞争力的关键,通过梳理得出税收优惠具有较为明显的侧重性。一是地方税的优惠程度高于中央税。(32)邬展霞、王周伟、王晓、仇倩:《世界自由贸易区的产业集聚及其税制模式》,《税务研究》2014年第9期。美国对外贸易区的税制体系包括联邦税制、州税制和地方税制三个层次,一般较少调整联邦层面的税收制度,而是以地方税为主要优惠对象,地方税存有较大的调整空间。日本的税制分为中央、都道府县、市町村三级,建立了以直接税为主体的税收体系,税收优惠也主要以地方税为主。二是税收优惠主要涉及关税、所得税、增值税和消费税等税种。(33)Tian W,Xu Z,Yu M,et al.,China’s Free Trade Ports:An Effective Way Against the Threat of De-Globalization,China & World Economy,2018,26(4).关税豁免优惠是国际自贸区(港)的一般性特征,但豁免优惠的范围有所不同,转口贸易发达的自贸区(港)豁免关税的范围相对较宽。(34)钱震杰、胡岩:《比较视野下自由贸易区的运行机制与法律规范》,清华大学出版社2015年版。由于吸引外资的需求程度不同,在所得税、增值税和消费税等税种方面,发展中国家的自贸区(港)的税收优惠政策比发达国家更多。三是税收优惠注重以产业发展为导向。美国、新加坡的所得税减免基本仅限于高新技术产业。韩国的税制设立直接与其产业发展相挂钩,各自贸区(港)吸引了不同的高端产业。因此,在完善海南自由贸易港地方税系的同时,可以借鉴国际经验,在地方税种方面授予其比中央税种更大的权力。此外,基于吸引外资的需要,海南自由贸易港应当以产业发展为导向,实施具备国际竞争力的一系列税收优惠政策,充分发挥税收政策对产业的聚集作用。

四、海南自由贸易港税制创新法治化路径建议

在“一本三基四梁八柱”战略框架下,建立与高水平自由贸易港相适应的税收制度,必须充分发挥法治的引领、推动、规范和保障作用。当前,海南自由贸易港已经进入全岛封关运作压力测试期,税制创新进入关键期。鉴于税制创新存在上文所述事权、法治、制度、环境四大层面的难题,海南自由贸易港应当统筹整合现有法治资源,积极构建加强有效赋权力度、践行“特别授权法模式”、推进税收征管数字化三位一体的法治化路径,有序建构既对标国际标准又彰显中国特色的海南自由贸易港税收制度,为成功建成第一个中国特色自由贸易港率先破解难题、积累经验。

(一)加强有效赋权力度

中央特别立法以推进税收政策体系建设是国际知名自贸区(港)建设的法治经验之一。(35)高阳、邓汝宇:《对海南自贸区(港)建设中财税制度创新的思考》,《国际税收》2021年第10期。党中央决定由全国人大针对海南制定《海南自由贸易港法》,是确保法治适度有序引领海南自由贸易港建设的最优模式选择。根据《建设总体方案》的基本部署,全国人大常委会通过制定《海南自由贸易港法》,以立法形式授予海南自由贸易港税种简并、关税免征、所得税优惠等方面的权限,但仅进行了原则性规定。上述顶层设计的落实涉及大量的国家事权,且主要集中在财政、税务、海关等国家部委。因此,海南地方政府与国家部委、国家部委之间如何协同推进改革以及事权如何有效下放给海南省是顶层设计落地的关键所在。

一是加强国家事权下放。基于税制创新存在灵活多变的改革需求及制度创新系统集成的要求,建议财政、海关、税务等国家部委结合税制创新的目标及海南实际,从税种设置、税收优惠、税收执法和税收监管四大领域进行统筹考虑安排,进一步系统下放相关事权,将税收执法和税收监管方面的部分管理权限授权或委托给海南省政府和地方垂直管理单位。(36)许多奇:《重释税收法定主义——以〈海南自由贸易港法〉颁布为契机》,《法学论坛》2022年第2期。

二是有效落实改革自主权。《建设总体方案》和《海南自由贸易港法》向海南省政府、人大及其常委会进行了一揽子的概括式赋权,国家部委根据相关要求下放了系列事权。央地税权配置再分配调整后,建议按照“国家事权已经法治化的授权修法”、“国家事权尚未法治化的授权立法”两种实施路径,以法治保障改革自主权的落实。

(二)践行“特别授权法模式”

税制创新涉及国家事权与中央专属立法权与地方事权划分、地方立法权和国家立法权行使等复杂的事权分配及其法治化问题,必须超越传统法治保障逻辑,构建“特别授权法模式”。(37)“特别授权法模式”是学界新的理论创新,模式特点注重央地关系的梳理,涉及面广,包括立法、修法、法律豁免等法律调整活动,陈利强教授首次提出了该模式,并对其进行了深刻研究与论证。参见陈利强:《中国特色自贸区(港)法治建构论》,人民出版社2020年版。根据封关运作的任务安排,以《建设总体方案》为主要依据,以《海南自由贸易港法》为基本框架,以《海南省贯彻实施〈中华人民共和国海南自由贸易港法〉配套法规专项规划(2021-2025)》为前期基础,依托加强国家层面立法和充分发挥自贸港法规制定权两种路径,构建税收法治体系,全面厘定错综复杂的事权与立法权关系,全力推进“对标国际、压力测试”与“赋权改革、政策落地”。

一是加强国家层面立法。《建设总体方案》要求“一线放开,二线管住”,“二线”是自由贸易港与国内市场的分界线,是“零关税”政策的截止线。货物从内地进入海南自由贸易港的,需在内地完成已征流转税的退税,从海南自由贸易港进入内地,需在海南自由贸易港完成一线已免税货物及本地货物的征税,这意味着货物进出“二线”时,需完结前段税收义务或解除附加税收,以适用新的税收制度。(38)郭永泉:《海南自由贸易港税收制度集成创新的重点难点问题及对策建议》,《税收经济研究》2021年第6期。简并税制后,海南自由贸易港不再征收增值税,无法与内地形成增值税抵扣链条。税务、海关之间的事权及立法权大量交织,两者税收征管如何有效衔接存在较大困难。因此,建议由税务、海关等国家部委出台“加工增值货物内销税收征管”“内地货物进入海南自由贸易港退税”“简并税制后的‘二线’税收征管”等方面的具体规定,为“二线”税收征管提供法治保障。

二是充分发挥自贸港法规制定权。《全国人民代表大会关于修改〈中华人民共和国立法法〉的决定》和《海南自由贸易港法》赋予海南自由贸易港法规制定权,可以对法律、法规作出变通规定。构建自由贸易港法规体系,是推动构建自由贸易港政策和制度体系的抓手。(39)刘云亮:《中国特色自贸港法规体系构建论》,《政法论丛》2021年第6期。海南应当充分发挥自贸港法规制定权,系统梳理海南现有的税收优惠及税收征管政策,并且根据封关运作的任务安排,分步骤出台“海南自由贸易港销售税条例”“税收征管便利化条例”等,在中央授权同意下,对税收优惠政策进行统一梳理,出台“税收优惠措施条例”,对税收优惠的目的原则、实施范围、授权事项、监督管理等进行规定。对部门规章规定的超越细化解释权限的税收事项,建议由全国人大常委会授权给海南地方立法机关,通过制定自贸港法规进行变通适用。高质量的税收法治体系必然需要从横向方面对不同税种法之间、实体法与程序法之间的协调进行考量,从纵向方面对法律、法规、部门规章及规范性文件的协调进行考量。(40)刘剑文、赵菁:《高质量立法导向下的税收法定重申》,《法学杂志》2021年第8期。利用自贸港法规制定权出台税收规定时,需要进行系统性部署,保证各项法律法规之间的协调配合。此外,在立法主体方面,应从制度层面明确省立法机关行使自贸港法规制定权的工作机制、配套机制等,建立常态化、长效化的立法工作机制。

(三)推进税收征管数字化

为更好实现税收征管便利化与税收风险精准防控双重目标,应当依托数字技术推进税务执法、服务和监管的全方位变革,提升税务执法规范性、税务服务便捷性、税务监管精准性,建立与海南自由贸易港税收制度相适应的税收征管体系。

一是建立“以数治税”的多元治理体系。推进税收征管数字化关键在于加强税务、海关、公安、交通、工信等部门的合作,建立健全数据信息共享系统,形成联合防控机制。例如,“警税共治”已被评为海南自由贸易港第五批制度创新案例之一。“警税共治”成功的关键在于设立了实体化、常态化专门机构,有效整合了公安部门、税务稽查部门和税源管理部门三方力量。

二是加强数字信息技术的应用。充分利用现代信息技术,加快推进人工管理转向智能处理、线下办事转向线上线下有机结合,不断提升税收征管便利化。加强区块链技术应用,以海关、税务、金融等部门以及物流公司、外贸企业等社会主体为节点,共同组成区块链网络,能够突破地域和部门限制,实现信息的公开化、透明化、共享化。并且利用区块链技术信息具有可验证、可追溯的特点提高税收核查稽查的精准度和准确性,有效防控避税、偷税漏税风险。