基于财政资金绩效视角下公立医院内部控制建设研究

许明辉 张友昌 董 莹 崔国庆 刘婷媚

2012 年以来，财政部印发了多个关于行政事业单位内部控制建设的文件。国家卫健委和中医药管理局也在2021 年印发了《公立医院内部控制管理办法》，对公立医院内部控制建设提出了具体要求。公立医院进行内部控制建设既有国家政策层面的要求，也有公立医院自身的需求。建立现代医院管理制度是以完善公立医院内部控制建设为前提的，也只有建立健全内部控制才能确保公立医院安全使用财政资金和实现财政绩效目标。针对这一问题，我们结合实际工作对公立医院的内控建设进行研究，并提出相关建议。

一、公立医院内部控制存在的问题及影响

（一）公立医院内部控制的现状及问题

随着国家医改的深入，公立医院的外部环境发生了巨大变化，内部控制缺失成为阻碍公立医院高质量发展的制约因素。现阶段公立医院内部控制存在的主要问题体现在以下几个方面：

1.未进行风险评估。风险评估是内部控制建设的起点。公立医院进行内部控制建设首先要对医院的经济活动进行评估。必要时还需要进行重新评估（如外部环境发生重大变化）。按照内控的要求，风险评估至少要每年进行一次。遗憾的是，目前很多公立医院并没有进行系统的风险评估。

2.未系统进行内部控制建设。无论是自主建设还是聘请第三方协助建设，开展内部控制建设都是一项繁杂的系统工程。因为内部控制建设本身就是一项PDCA 过程，需要不断地进行持续改进。但是目前多数公立医院并没有实质性推进内部控制建设。有些医院虽然在形式上开展了内部控制建设，但是距离财政部和国家卫健委的要求相距甚远。

3.不重视内部控制报告。自2017 年以来，财政部要求各行政事业单位要编制内部控制年度报告，报告的编制要求具有固定格式、固定程序，属于行政事业单位的常规性工作。但是从实际效果看，公立医院对内部控制报告的重视程度还很不够，对内部控制报告的结果运用亦甚少。

4.未开展内部控制评价。按照《公立医院内部控制管理办法》的要求，公立医院需每年对内部控制进行一次评价，并形成书面评价报告上报给医院内部控制建设领导小组。遗憾的是，很多公立医院并未开展内控评价工作，内控缺陷问题未能引起院领导的足够重视。

（二）内部控制对医疗卫生事业的影响

财政部印发了多份文件要求各级各类行政事业单位要持续推动开展内部控制建设工作。为什么国家卫健委还要专门发文强调公立医院的内部控制建设呢？上一轮医改以来，公立医院进入新的发展阶段。在新的发展阶段，医药卫生体制改革逐步深化，建立现代医院管理制度、考核三级公立医院绩效、取消药品耗材加成、构建新的运行补偿机制等都对公立医院规范化、精细化管理提出了更高要求。鉴于公立医院在发展过程中存在的各种风险，国家卫健委专门发文对公立医院内部控制建设提出了具体要求，促进医院文明行医、廉洁行医。

（三）公立医院内部控制对财政资金分配的影响

财政部门对项目资金进行绩效考核已经是常态化工作。公立医院申请财政资金都要接受事前评估，并设定绩效目标（包括总体目标、绩效指标和指标值）。在预算执行过程中，主管部门和财政部门还要定期对预算执行情况、绩效目标实现情况进行定期监控。项目结束后，主管部门和财政部门根据绩效目标进行评价，目的是促使公立医院提升绩效管理水平，提高财政资金使用效益。

了解了财政资金的分配程序，再来考察公立医院的内部控制现状就不难发现，如果没有良好的内部控制环境，很难做到把财政资金管好用好，达到预期的绩效目标。政府投入公立医院的财政资金主要集中在基建、设备、公共卫生、退休人员费用、学科建设等六大领域。公立医院有没有把这些资金用好主要看绩效考核的结果。财政部门在进行绩效考核时，主要考察这些资金是否用于专项，是否符合相关的财务规定，是否有良好的使用效果。这就要看公立医院的内部控制环境是否满足绩效考核的要求。比如在绩效评价时注重资金从哪里来到哪里去，做了什么？效果怎样？有没有专项资金管理制度，有没有做到“一事一策”？有没有设置专门的会计机构和会计人员？是否按规定进行会计处理？是否建立会计档案进行留痕管理？这些要求都需要公立医院在内部控制设计和内部控制运行上进行完善。可见，公立医院使用财政资金、提高财政资金绩效的前提是要把内部控制建设好、完善好。

当前，公立医院内部控制对财政资金分配的影响主要体现在以下几个方面：

1. 内部控制环境对财政资金使用绩效的影响尚未形成共识。由于专业背景不同，医学专家未必是管理专家。有些医院管理者并不具备管理学常识，常常拍脑袋决策，缺少内控常识，甚至对内部控制还有抵触情绪。长期以来，医院采用粗放式管理，凭经验决策，没有综合分析预算执行情况，导致预算执行力差。究其原因，主要是没有在内部控制上下功夫，不清楚预算控制风险的缺失会给医院带来哪些不利后果，对财政资金使用绩效会产生哪些影响。

2.内部审计对财政资金绩效监督作用不明显。公立医院内部审计的职能比较宽泛，可以覆盖到医院所有经济业务和非经济业务，比如领导干部经济责任审计、离任审计、专项审计、重点审计等等。但是对财政资金使用绩效开展的专项审计还比较少，目前对公立医院财政资金使用绩效开展审计主要是由政府部门主导。实际上，医院加强对财政资金的内部审计不仅可以对使用财政资金起到监督作用，还可以对医院的预算进行监督。但是遗憾的是，很多医院的内部审计部门未发挥应有的作用。

3.内部控制信息化对提高财政绩效的支撑作用不明显。内部控制的很多思想需要借助信息化来实现。把内部控制的思想嵌入到医院的信息系统之中是实现内部控制的最优途径。信息化是医院运营管理的基础，也是提高财政资金使用绩效的重要途径，对于提高财政资金使用绩效发挥着不可替代的作用。公立医院内部控制建设的最主要特征是努力做到管理制度化、制度流程化、流程表单化、表单信息化。在信息化时代，把内部控制理念嵌入到系统之中，既能提高信息化水平也能提高内部控制效果，对于提高财政资金使用绩效也发挥着重要作用。但在实际工作中，很多公立医院信息化程度还不够，对提高财政资金使用绩效的支撑作用不明显。

二、公立医院内控问题的原因分析

（一）医院主要负责人履职担当能力有待加强

公立医院内部控制的目标是什么？这是公立医院进行内部控制建设的根本问题。就是要保证医院经济活动合法合规、资产安全和使用有效、财务信息真实完整、有效防范舞弊和预防腐败、提高医院的资源配置和使用效益。这些工作体现在医院有没有建立各项内部管理制度，有没有把这些制度所需的控制程序和措施真正落到位。目前很多公立医院做得还很不够，最主要原因是一把手重视不够。公立医院应由谁主导内部控制建设？根据委托代理理论，公立医院是我国医疗卫生服务体系的主体，履行政府在医疗卫生服务方面的职责。公立医院院长受政府委托管理公立医院也正是体现了这种委托代理关系。因此，院长在内控建设方面是第一责任人。公立医院内控建设做得好不好与院长是否重视直接相关。《公立医院内部控制管理办法》明确强调，一把手是内控建设的第一责任人。实际上，公立医院的内部控制建设可以从任何领域切入，比如医院的“三定”工作、关键岗位人员轮岗、全面预算等都可以作为内部控制建设的切入点推进内控建设工作。

（二）内部控制的难点和关键点没有找准

公立医院的内部控制控什么、怎么控？对经济活动的风险进行防范和管控，其核心点就在于要制定制度、实施措施和执行程序。《公立医院内部控制管理办法》明确规定，“医院党委要发挥在医院内部控制建设中的领导作用；主要负责人是内部控制建设的首要责任人，对内部控制的建立健全和有效实施负责；医院领导班子其他成员要抓好各自分管领域的内部控制建设工作。”明确了责任就可以搭建组织架构，确定牵头部门，组织落实本单位内部控制建设工作。比如，医务部门内部控制的关键点是加强临床科室在药品、耗材、设备方面的管理，规范医疗服务行为，防范医疗业务风险等；财务部门内部控制的关键点是要加强会计控制，健全财务管理制度，规范会计基础工作，提高会计工作质量。这些关键点找出来了，就抓住了内控建设的“牛鼻子”。

（三）未能熟练运用内部控制方法

内部控制方法是经过内控建设实践总结出来的规律性认识。内部控制共有八种控制方法，掌握了这八种方法也就掌握了内部控制建设的精髓。这些方法之间并不是孤立存在的，而是互相影响、互相嵌入的。特别是不相容的岗位相互分离、内部授权审批控制、归口管理等几种方法，这些方法运用好了，医院的内部控制水平就自然能够得到加强。在实际工作中，能够全部熟练运用这些方法的医院并不多见。

（四）归口管理未能落到实处

考察多家公立医院内部控制建设的现状，一个很普遍的问题就是业务活动没有归口管理部门，职能部门之间经常出现推诿扯皮现象。《公立医院内部控制管理办法》第二十条对医院业务层面的风险评估应当重点关注的领域有明确规定，这些业务活动必须要执行归口管理的规定，如果不做到归口管理，就难以保证控制有效。归口管理是解决部门职责边界不清晰的关键，很多公立医院的内控建设都是从定员、定岗、定职责开始的，就是要先解决部门之间岗位职责边界不清晰的问题。“三定”工作是基础，“三定”工作完成得好，其他工作就比较容易推进。在推进“三定”工作时，也可以直接把重点人员、重要岗位和关键环节找出来，厘清职责边界，为后面的工作打好基础。

（五）业务流程需要重新梳理和再造

公立医院做内部控制的初心是什么？怎样确保落地实施？就是要把具体的业务流程固定化、程序化、表单化。把内部控制的思想嵌入到具体的业务流程中去，嵌入到系统中去，这样既符合内控的原则又能够进行业务流程梳理和再造，进而提高业务活动的效率和效果。公立医院的十二大业务活动领域涵盖了几百项业务流程，每一项业务流程都需要仔细推敲，画出流程图，详细说明每一个环节的具体控制点。在梳理和制作业务流程图的过程中，还可以将业务流程进行优化和再造，减去不必要的环节，提高工作效率。

（六）缺少一以贯之的定力

内部控制建设不可能一次性完成。内部控制是一个专业性比较强的领域，对管理人员的专业素养要求比较高。目前，公立医院的管理者中真正潜下心来研究关注内控问题的人并不多。从事医院管理的人绝大多数是从事医疗、护理专业的人员转到管理岗位，他们缺少管理学的知识背景，对于内部控制了解不多，甚至对内部控制还有抵触情绪，这就导致了医院的内部控制建设举步维艰。很多公立医院的内部控制建设流于形式，缺少一以贯之的定力。进行内部控制建设主要是为了应对上级检查，建设成果并没有得到真正的应用，很多规章制度束之高阁，没有解决实际问题。开展内部控制建设搞运动式的一阵风，缺少坚持PDCA 循环的决心和恒心。这些做法导致内部控制建设停留在做表面功夫，没有触及到问题的根本。“内部控制建设永远在路上”已是业内共识，内部控制没有最好只有更好，没有完成时只有进行时。

三、对公立医院内部控制建设的建议

（一）需要政府部门主导

公立医院内部控制建设离不开政府部门的指导。提高公立医院的治理能力需要通过加强内部控制来实现。目前少数医院能够意识到内部控制建设的重要性，但是多数医院还没有意识到内部控制建设的重要性。特别是一些规模较小、地处偏远地区、基层的公立医院甚至还不知道内部控制是什么，更不知道应该怎么做，这就需要由政府主管部门来主导。自2017年开始编制内部控制报告以来，部分医院内控报告的质量有待提升，工作规范化程序还需提高，内部控制风险评估和考核评价工作仍有待加强，内部评价结果应用仍有待提升。这些都需要政府部门引导。

（二）与绩效工资总额挂钩

公立医院内部控制建设是确保财政资金使用绩效的基础，良好的内部控制环境是用好财政资金的前提。财政资金是纳税人的钱，公立医院有责任和义务花好财政资金的每一分钱，确保实现财政绩效目标，自觉接受财政部门和上级主管部门的监督考核。现阶段公立医院内部控制建设未能引起医院管理层的足够重视。我们建议，政府部门应积极开展内部控制报告的分析应用工作，深入挖掘内部控制报告的应用价值，充分展现内部控制成效。内部控制做得好的医院可以获得绩效工资总额，反之应适当减少。

（三）与公立医院绩效考核挂钩

公立医院的绩效考核是公立医院最为关注的考核指标。但是公立医院的绩效考核并没有与公立医院的内部控制报告挂钩。实际上，内部控制做得不好的医院，其医疗质量、运营效率、持续发展、满意度评价四个指标很难达到令人满意的效果。因此，我们建议将公立医院的内部控制报告与公立医院的绩效考核挂钩。比如，内部控制报告等次为“中”或“差”的，不能评为A 级。内部控制报告等次为“良”以上的，才有资格评为A 级及以上等次。

（四）建立激励机制

一般地，公立医院的内部控制建设被看作是公立医院内部的事务，事实上并非如此。内部控制建设并非只是约束性措施，也有激励性的一面。公立医院的内部控制建设也关系到国家医疗服务体系的总体布局，关系到广大人民群众的切身利益。内部控制做得好的公立医院是实现高质量发展的前提，也是赢得政府部门和人民群众信赖的基础。可见，公立医院的内部控制也具有外部性，不单纯是公立医院内部的事情。因此，政府部门应建立对公立医院的激励机制，促使医院负起责任。公立医院也可以通过激励措施促使业务科室狠抓落实。通过内外部激励措施使财政资金与医院自有资金形成合力，一起发挥作用。

（五）在关键点和难点上下功夫

内部控制建设的关键在于解决内部控制的关键点和难点。抓住了内控建设的“牛鼻子”就可以使内控建设的成效事半功倍。公立医院内部控制的关键点在于一把手是否重视、各部门的职责是否清晰、各项业务流程是否科学合理、各关键岗位职责是否定期轮岗、各岗位之间是否分工明确、是否体现了制衡性原则、是否实现业务归口管理等。这些内容都是公立医院内部控制的关键点，围绕这些关键点制定相应的控制措施就能够发现问题，找出对策，做到持续改进。