关于铸造企业成本核算优化与成本管控的研究

陈新女 杭州汽轮铸锻有限公司

一、成本核算与成本管控的定义

成本核算是指企业把一定时期内生产经营过程中实际发生的直接材料投入、能源消耗、直接人工、以及各项间接成本费用，按照财务制度规定的成本项目进行归集和分配，据此得出产品总成本和单位成本。成本管控是指对成本进行管理和控制的活动，包括事前对未来的成本水平及其发展趋进行预测和规划，事中对营运过程中发生的成本进行监督和控制，事后对已经发生的成本进行核算、分析和考核①。成本核算是财务会计的内容，而成本管理更多应用管理会计的相关工具，属于企业管理工作的内容。

二、铸造企业加强成本核算与成本管控的意义

(一)有利于提升铸造企业核心竞争力

铸造企业工艺流程复杂，原材料成本占比较大，而主要原材料(废钢、合金)的市场价格波动大，且铸件产品原材料价格的波动很难在主机厂得到响应，也就是铸件产品原材料价格上涨但产品销售价格不一定能同步上涨。此外，铸造行业产能过剩，市场竞争激烈，想要在激烈的市场竞争中抢占市场份额并不容易，其中一种有效的竞争手段就是以低成本生产出高质量的铸件。低成本战略已成为铸造企业的竞争战略，不断优化成本核算方法，为经营者提供准确、可靠的成本数据，帮助管理层有的放矢开展成本管控，做出正确的经营决策，以掌握市场竞争的主动权，为企业获取更多经济效益的同时，更有利于提升企业的核心竞争力。

(二)促使企业规范运营，推动企业战略目标的实现

为了优化成本核算及提高成本管理水平，一方面，企业需要充分利用管理会计工具，建立健全成本管理制度体系，加强和完善原始数据的收集、记录、传递和汇总，完善存货的收、发、存管理系统，通过ERP 信息化系统实现成本管理信息化，实现资源共享，规范成本管理流程。另一方面，企业需要通过业财深度融合，提升企业成本管理效率和运营水平，有效降低生产成本，减少资源闲置、生产浪费、库存积压，通过精细化的成本核算与管控，助力企业经营目标的高质量完成，从而推动战略目标的实现。

三、案例企业的铸造成本核算研究

(一)案例企业基本情况

案例企业是一家成立二十余年的中型铸造企业，该企业拥有一支高素质的技术队伍，拥有多项发明专利，被认定为国家级高新技术企业，是省级“专、精、特、新”企业和小巨人企业。企业下设造型、炼钢、清理、机加工4个车间，主要产品为树脂砂铸钢件，涉及汽轮机、压缩机、冶金机械等多个领域，擅长为汽轮机主机厂提供优质高档铸钢件产品。

(二)案例企业原成本核算方法介绍

1.成本归集

案例企业将造型、炼钢归类为前道工序，清理、机加工归类为后道工序，生产成本科目下设前道、后道两个二级明细科目，设置了主要原材料、辅助材料、工资及福利费用、燃料动力、制造费用、废品损失等成本项目，每月按前、后道归集成本费用。

2.成本分配

案例企业成本分配采用品种法进行分配，因铸造产品流程复杂，各工序间流转基础数据缺失，财务每月将归集的成本费用直接分配到本月开炉产品中，开炉即假设其完工，不设置在产品和自制半成品科目。主要原材料按定额进行分配，其他成本项目均按产品重量进行分摊。

3.原成本核算方法存在的弊端

(1)开炉即假设完工，基础数据缺失，不能正确反映产品的实际成本，存在成本费用与实际生产情况不匹配的现象。

(2)未设置自制成品科目，无法正确区分半成品和库存商品。

(三)案例企业的铸造成本核算优化的方法

1.铸钢件产品生产车间与各道工序介绍

(1)前道铸造车间：造型→熔炼→浇铸

(2)清理车间(预清理)：①清砂→②切割浇冒口→③冲砂→④正火+回火→⑤冲砂→⑥喷丸

(3)机加工车间：粗加工

(4)清理车间(后道清理)：①碳刨→②喷砂→③打磨→④UT、MT、尺寸→⑤消缺→⑥焊补→⑦喷砂→⑧打磨→⑨UT、MT、尺寸→⑩除应力

2.铸钢件产品成本核算难点分析

铸钢件产品工艺流程复杂，一方面是周期较长，从图纸消化工艺编制、模具制作后进入造型、熔炼、浇注，以及后道的清理，产品从投料到完工一般需要2—3 个月；另一方面是涉及原材料品种较多，前期需要做好模具制作和工装砂箱的准备，造型需使用砂、固化剂、树脂，熔炼需使用废钢、多种合金元素、电极、石灰等10 多种炉料。此外，生产过程中涉及的浇冒口的回用、余钢的利用、铸件工艺出品率和产品一次成功率，对成本的影响也比较大。

同时，产品成本核算还需要各生产车间及时提供成本核算数据，包括产品重量统计、各工序工时统计、能耗统计。在整个热加工过程中，铸件重量会产生显著的变化，而成本核算重量的数据关系到产品成本的准确性，加上每道工序进行称重又会花费人力物力，工时统计也很大程度上会受质量因素的影响，这就给产品成本核算进一步增加了难度。

3.优化后的核算方法

在综合分析铸钢件产品成本核算影响因素后，提出以下成本核算方法和步骤：

(1)铸钢件主要原辅材料的分摊

铸钢件主要原材料废钢(含浇冒口)、合金发生在前道铸造车间，均在开炉时一次性投入，后续发生的均为辅助材料，并入费用中参与分配。按照月度总体领用的废钢、合金分配至各个炉号中。其中领用的浇冒口需要区分合金成分及含量、废钢含量，然后并入合金领用数和废钢领用数中，废钢可按照铸重进行分配，合金可按照各个炉号的合金理论配比量进行分配。

(2)作业中心的确定以及作业成本的分配

根据铸件产品工艺流程、车间布局以及作业消耗资源量，将作业中心划分为以下六种：造型作业成本中心、熔炼作业成本中心、机加工成本中心、热处理成本中心、焊补成本中心、清理成本中心。将热处理(正火+回火、除应力)和焊补工序单独作为成本中心，主要系清理车间主要的成本集中于这些工序上，其余虽然涉及工序较多，但是成本相对较低，故简化核算合并为一个成本中心。

除了主要材料外，其余工费成本建议按照作业成本中心分配，铸件在清理车间、机加工车间内的加工时间均较长、涉及工序较多，且与铸件的重量、材质、结构、复杂程度、交货程度、客户要求等多种因素相关，按照各道工序的理论工时分摊工费成本。理论工时制定时可以综合考虑上述多种因素的影响情况，比如，划分为简单件、中等件、复杂件，或者确定基础工时，再结合具体情况给予系数，对于相近工序可以合并考虑。各个工序生产加工时，需要按照理论工时开具工票，对于特殊情况下，需要返工的，则开具返工工票。每月末由车间汇总已完工工序的工时数据提交给财务，财务按照各工序的完工工时分摊工费成本。

①造型作业成本中心成本分配

造型过程中使用的砂、固化剂、树脂等辅助材料成本相对较高，与重量、结构相关。造型其余工费成本，包括人工、折旧费、电费、木模仓储费等，与工时直接挂钩，加工周期基本在1 个月内(2—4 天)，造型完成后基本在当天进行熔炼。建议统一按照理论工时分摊当月完成造型工序的成本，不分摊造型未完工的成本。

②熔炼作业成本中心成本分配

因开炉后熔炼、浇铸工序一般均在一个晚上能够完成，后续仅需进行保温，故视同当月所有开炉的产品在熔炼作业成本中心内均已完工，不核算在产品成本。因此，熔炼作业成本中心工费成本按照当月开炉指令号的钢水重量进行分摊。

③机加工成本中心成本分配

机加工耗用的成本与工时直接挂钩，加工周期基本在1 个月内。每月提供机加工成本中心理论工时清单，按照理论工时分摊各个指令号的成本。

④热处理成本中心成本分配

热处理成本中心的主要成本为天然气和人工，包含预清理阶段的正火+回火，后道清理阶段的除应力，加工周期基本在1个月内，同一类材质热处理耗用的时间是一样的，为节约能耗，产品在加工过程中会存在同一材质拼炉的情况，使得一次热处理的炉子尽量装满，每炉中各个铸件耗用的情况与重量相关。建议每月提供热处理成本中心内完工炉号对应的指令号清单，并区分好材质，先按照各类材质的理论工时将工费成本分摊至各个炉号中，然后按照各个炉号内的指令号工艺重量分摊至各个指令号中，不分摊热处理未完工的成本。

⑤焊补成本中心成本分配

焊补成本中心主要成本为焊材和人工，加工周期基本在1 个月内，焊补成本的发生主要与工时直接挂钩。车间每月提供焊补成本中心内完工指令号对应的理论工时清单，财务按照理论工时分摊各个指令号的成本，不分摊焊补未完工的成本。

⑥清理成本中心成本分配

清理成本中心成本为剔除热处理和焊补后的成本，加工周期基本在1 个月内，涉及多道工序。其中，打磨、去缺陷成本的发生主要与工时直接挂钩。车间每月提供完工工序指令号对应的理论工时，财务按照理论工时分摊各个指令号的成本，不分摊清理未完工工序成本。

每月按各作业成本中心进行成本费用归集，然后按上述步骤进行分配。这种将主要原材料按工艺定额分配，其余辅助材料、人工及辅助费用按作业中心归集后进行分配的方法，相比较原先简单按产品重量进行分配的方法，在成本核算上更加合理准确，能更加真实反映各产品的毛利率水平，为经营者提供更加准确的成本信息。

四、加强铸件产品成本控制的建议

成本管控应该以企业业务模式为基础，企业应该将成本管理和控制嵌入到业务的各个层面，各个环节中，结合企业流程管理、部门职责、岗位职责，实现成本管控责任到人，控制到位、考核到位。成本管控应与企业生产经营特点和企业发展战略相适应，成本管控应重点关注对成本具有重大影响的项目，企业在应用成本管控应相关工具方法时，应权衡其为企业带来的收益和付出的成本，避免入不敷出。

(一)原材料采购成本、生产耗用、原材料质量的控制

铸件产品生产过程中，原材料成本占比超过60%，因此，加强对原材料采购成本的控制和原材料生产耗用量的控制是控制铸件成本的主要手段。

1.原材料采购成本的控制

加强供应链的管理是降低原材料采购成本最有效的措施，同时企业应在年初做好原材料采购预算管理工作，充分做好资金储备，提前进行物资采购，尽量避开原材料需求高峰期，避免高价采购。案例企业将铸造产品原材料进行分类管控，将废钢、合金材料、造型用树脂等年用量大，价格波动大的品种纳入招标范围，注重与长期合作供应商的关系维护，与其签订战略合作协议，建立稳定的供应链，在保障主要原材料稳定供应的同时，通过充分引入竞争机制控制主要原材料采购成本。

2.生产耗用的控制

铸件生产过程中，原材料成本占比大，原材料在熔炼作业中心一次性投入金额大，铸钢件钢水成本的控制是原材料成本控制的主要环节。不断改进工艺水平，修正材料配比，修正加工余量，保证既不浪费钢水，又不会因为钢水不足而报废产品。

加强冒口、浇口、余钢等回用料的利用，合金钢铸件中根据产品性能要求需要加入钼、镍等合金材料，直接从市场上采购钼铁、镍合金采购成本较高，如果能够充分利用好冒口、浇口、余钢等回用料中的合金，最大程度降低合金材料直接采购量，则可以大大降低铸钢件成本。

通过提高铸件工艺出品率，提高钢水收得利用率，减少生产过程中原材料的损耗，加强生产现场管理，杜绝原材料浪费，加强回用料的管理，可以达到控制原材料耗用量的目标。

3.原材料质量的控制

原材料的质量好坏对铸件产品质量的影响较大，从供应商的资质认定、品牌的选择、材料进厂后检测、库存保管、使用过程中的信息反馈等各环节把好原材料质量关，杜绝劣质产品的选择和使用。加强原材料质量控制，不仅能节约原材料成本，也能提升铸件产品原始质量。

4.原材料库存量的控制

原材料采购应以生产需求为基础，生产部门根据仓库库存数量，结合月度生产计划编制采购计划，采购部门严格按采购计划组织实施采购。通过合理控制库存量，既能保证正常生产所需要原材料的及时供应，又能最大程度减少原材料库存积压，减轻资金占用压力，节约财务成本。

(二)加强各作业中心成本分析与考核，持续优化流程管理

案例企业优化后的成本核算办法，将铸钢件生产的主要环节分为造型、熔炼、热处理、清理等6个作业中心，以“产品耗用作业，作业耗用资源”为原则，利用ERP 信息化系统，取得各作业中心成本数据信息，按作业中心归集成本，并将各作业中心成本分配至各成本对象，不仅大大提高成本计算结果的精确度，还引导企业经营者高度关注成本动因，克服传统成本法中成本费用责任不清的不足，更加有利于成本分析和考核。

通过定额分配法与作业成本法的结合，更加准确地提供各维度成本信息，通过对作业中心成本数据的分析，改进作业和流程，评价作业和价值，区分增值作业和非增值作业，例如：因工序间衔接不畅通造成不必要的等待、延误、返工、废品清理等均属于非增值作业，非增值作业是企业作业成本控制的重点，剔除非增值作业，重新组合增值作业，优化流程管理，不仅能有效控制生产成本，同时能大幅度提高生产效率，进一步缩短产品生产周期。

(三)提高铸件产品原始质量，降低焊补率

通过提高铸件前道原始质量，降低铸件后道焊补率是有效控制铸件成本的另一个重要途径，如果原始质量好，产品浇注一次成功率高，那么后道清理花费的成本就会大幅度降低，涉及到的无增值作业就能大幅度减少，产品交货期同样也会大大缩短。

(四)铸件能耗成本的控制

铸件产品在熔炼过程中能源消耗很大，一般铸造企业会利用谷电时段进行熔炼，目前我国电力实行市场化交易，不同时段的电力成本差异很大，充分利用谷电避开尖峰用电，将会为企业节约大量的用能成本。

五、结语

在疫情的持续影响下，国内外经济发展速度呈现放缓的态势，铸造企业原材料价格持续在高位运行，电力市场化交易后，电力总体价格上涨10%以上。对铸造企业而言，外部环境的变化具有不可抗力，通过内部管理的优化提高核心竞争力更具实践性，其主要内容涉及产品的设计、开发、生产、销售及售后服务。通过这种加强全生命周期成本控制的手段，企业可推动成本管理的目标与战略目标相一致，从而实现收益的最大化。■