矿业企业税收筹划探析

邵兵杰

(中国黄金集团财务有限公司)

引 言

随着中国现代化进程加速,矿产资源的重要性日益突出,增强资源自给保障能力,已成为中国发展重大战略性问题之一。税收法律法规是国家实施宏观调控的重要手段之一,可有效引导企业进行资源优化配置,促进产业发展。因此,企业应紧跟政策指引,结合自身经营情况,科学系统地安排企业涉税事项,在兼顾国家权益和企业自身权益的同时降低企业税负,减少企业税务风险,创造企业价值。

矿业企业从生产到销售涉及多个环节及多种税种税费,包括企业所得税、资源税、增值税及其附加税、印花税、耕地占用费、矿区使用费、采探矿权价款及使用费等。本文重点探讨了矿业企业税收筹划思路,通过盈亏互抵、优惠政策使用、印花税及纳税时间筹划等方法,帮助企业在政策允许范围内降低税负,灵活资金使用,调整产业结构,提升企业价值及竞争力,实现企业可持续发展。

1 税收筹划

税收筹划指企业在税法允许范围内,对企业未来可能发生的经济事项进行全面统筹,通过科学合理安排充分享受优惠政策,寻求最佳平衡点实现税负减少,为企业创造价值。税收筹划遵循合法性、稳健性、便利性、节约性原则,既着眼于税法,又对企业进行总体管理决策,既考虑节省当下税收,又谋求整体和长远经济利益最大化。通过税收筹划企业可以实现:

1)提升企业财务管理价值。财务创造价值的直接途径主要有3个方面。一是通过实施财务融资策略,降低企业融资成本;二是通过加强税务管理,减少税务成本;三是推行成本预算定额,降低生产运营成本。企业在生产经营过程中,通过进行税收筹划,使财务人员将被动纳税工作变为主动学习筹划。财务人员通过对企业即将开展的业务进行统筹安排、合理规划与设计,有效帮助企业控制收入、成本,从而降低税负,减少风险,避免发生偷税、漏税等违法行为。

2)调整产业结构,优化资源配置。企业进行生产经营活动时可结合税收优惠政策,在不影响总体经营计划的同时,择优选取具有税收优惠的项目进行调整。一方面,可以减轻企业自身的税收负担;另一方面,在国家税收政策优惠方向的指引下,可逐步优化自身结构,更加科学合理地进行资源配置,促进企业长效可持续发展。

3)创造效益。企业通过事前控制、事中管理及事后检查对生产经营行为中涉税事项进项管控,实现防范违法行为、控制风险的目的,可节约企业税负成本,直接为企业创造效益。

4)树立形象。良好的税务管理可有效避免企业因未遵守相关规定引起的法律制裁、财产损失及声誉损害,树立积极正面的社会形象,间接为企业创造价值。

企业进行税收筹划的最初目的是降低税负成本,提高企业效益,之后随着产业布局调整,资源配置优化,企业进入可持续发展的良性循环状态。

2 矿业企业税收筹划思路

税收筹划需要从矿业企业整体出发,针对企业涉及的共性问题、重要涉税事项和税收优惠政策进行全面研究、整体策划,选择整体税负最优策略,进而降低企业成本,优化产业结构,最终实现企业价值最大化。税收筹划思路主要包括合理运用关联企业亏损进行组织架构调整,充分享用税收优惠政策、增值税税目税率的选择、进项税的充分抵扣,印花税的筹划,纳税时间的筹划等。

2.1 盈亏互抵

矿业企业运营一般分为生产、加工和销售环节,传统习惯于按功能对企业进行区分,如将采矿、生产、加工、销售、运输等环节分开,便于管理。这样会导致不同法人企业盈亏分布不均衡,有的企业需缴纳大额所得税,而有的企业亏损却又无法弥补。通常情况下,采矿环节盈利,而生产、管理、加工、运输环节可能亏损,所以在实际操作中,企业可将盈利与亏损企业合并成一个汇总纳税的法人企业,通过盈亏互抵实现节省企业所得税。同时,企业通过调整与所属企业之间关联交易过程及交易价格,实现盈利企业利润向亏损企业的合理转移,最终达到平衡税负、整体节税的目的。

以A企业为例,其是一家从事地质勘探、矿山开采、选矿冶炼、加工销售全过程的综合性大型矿业企业,兼有科研开发、工程设计与建筑等。A企业下设二级子企业B、D、E、F。其中,B企业负责企业内采矿业务,D企业负责产品加工制作,E企业负责研究开发采矿技术、设备等,F企业负责A企业范围内的大宗物资集中采购。B企业根据矿产所在地、矿种不同又分设下级企业,以三级企业C为例,主要产品为合质金和金精粉。针对合质金,C企业目前交易流程为C企业生产合质金后统一出售给B企业,再由B企业出售给A企业,A企业委托D企业制成标准金收回后,统一销售至上海黄金交易所。

1)调整组织架构。在交易过程中,F企业对A企业所有设备进行集中采购,虽然可以获得较好的集购价格,但也存在多缴税的风险。根据税法相关规定,企业所得税纳税人应具有独立法人资格,不具有法人资格的分支机构应与总机构汇总纳税。也就是说,总分公司之间可以通过汇总纳税实现盈亏互抵,但母子公司却无法汇总纳税实现盈亏互抵。因此,企业在实际操作中可通过将总公司与分公司汇总纳税盈亏互抵,最终实现整体税负降低的目的。即将F企业变更为A企业的分公司,或者保留F企业的法人资格,同时在A企业设立集采集销的职能部门,由F企业的人员同时履行该部门职责,将盈利较大的项目放在A企业的集采集销部门,将盈利小或略有亏损的项目放在法人单位。集采集销的分公司或职能部门的盈利不但可以抵减A企业的大额亏损,还可以借助A企业职能部门的管理平台,进一步发挥集团统一集采集销的职能。

2)调整关联交易价格。C企业将生产的合质金统一出售给A企业,A企业委托D企业加工成标准金后收回,再出售给上海黄金交易所。根据税法规定,企业通过上海黄金交易所销售标准金免征增值税。同时,C企业可通过适当降低合质金售价,将部分利润转移至A企业,抵减A企业的大额亏损,以达到减少C企业的盈利,少缴纳企业所得税的目标。假设C企业盈利为100万元,通过降低对A企业矿产品的销售价格,将企业盈利的10 %,即10万元转移至A企业,则C企业因利润减少,可少缴纳企业所得税2.5万元,即每百万元盈利可节税2.5万元;A企业则因存在亏损可抵免企业所得税,实际并未缴纳企业所得税。另外,因交易价格降低,双方还可节省印花税。

2.2 税收优惠政策运用

中国幅员辽阔,矿产资源种类多、总量较大,但矿产分布不均匀,单一矿产较少、富矿少,相比之下共伴生贫矿较多,开发难度大、成本投入高,因此矿业企业需要充分运用税收优惠政策,以降低开发成本。

2.2.1 矿产开发优惠政策

矿业企业应通过多渠道积极争取,享受开发优惠政策,达到降低企业税负目标。在同等条件下,尽量选择国家鼓励类产业目录中的项目,以及在国家鼓励的、有优惠政策的地区进行开发。例如:对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15 %的税率征收企业所得税,且当地可能有进一步的优惠政策,如西藏等地区最低可达到9 %。

为促进共伴生矿的综合利用,除财政部、国家税务总局另有规定的,纳税人开采销售共伴生矿,共伴生矿与主矿产品销售额分开核算的,对共伴生矿暂不计征资源税;没有分开核算的,共伴生矿按主矿产品的税目和适用税率计征资源税。因此,企业如遇伴生矿、伴采矿、共生矿时,应注意核算方式的选择。

2.2.2 专用设备投资抵免企业所得税

矿山、冶炼企业在生产经营中会使用安全生产、节能节水、环境保护等专用设备,企业在项目开发设计和设备采购时,应优先考虑选择国家列入税收优惠目录中的设备,享受专用设备投资额10 %抵免当年应纳税所得税额的优惠政策。矿业企业在日常经营管理中应注意:①建立健全关于三项专用设备的采购制度,在项目设计阶段,应与设计单位沟通,在满足生产经营要求的大前提下,无论是在建项目还是生产经营期项目,应尽量选择符合《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》的专用设备。②对于税企存在争议,或者税务机关要求,需经外部相关政府部门或专业机构认定的专用设备,应提前做好沟通工作并及时认定,积极与安全生产、节能节水、环境保护等相关政府部门或相关行业管理机构联系,做好设备认定工作,并将该设备认定作为一项常态工作进行管理。③对设备采购流程中涉及的企业,分别明确其相应的职责。④对于已经购置的专用设备,企业应进行全面梳理,对符合《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》规定条件的专用设备,及时向主管税务机关申请享受政策优惠,避免采购的设备虽然实质上符合规定要求,但部分条件与目录要求不完全吻合;符合条件的专用设备与其他设备混在一起,无法单独区分;设备采购合同等相关资料不完整;设备未及时取得发票,取得的发票不规范;未在设备购入当年及时向主管税务机关办理备案手续,事后补备案,部分地方的税务机关可能不受理等情况。

2.2.3 增值税优惠政策选择

1)进项税额应抵尽抵。矿业企业生产经营环节较多,各环节应尽量取得增值税专用发票,做到应抵尽抵。矿业企业生产和销售时可免征增值税,而各企业在销售矿产品时,常会忽略发票的取得,这会导致销售成本缺乏发票,在税前扣除中存在风险,同时也存在一些矿业企业从个人购买矿石未取得发票的情况。此外,劳务外包、井下作业未取得发票,均会产生税务风险。因此,企业在经营活动中,应尽量取得合法有效凭据作为做账依据。

2)增值税开票税目税率的选择。增值税税目及税率选择对纳税额影响较大。以矿业企业劳务派遣纳税选择方式为例,根据现行政策,企业经营范围中有劳务派遣业务的可以选择一般纳税方法或差额纳税方式缴纳增值税。以C企业签订一份列明含税销售额为100万元的劳务服务合同为例,其中劳务派遣人员工资薪金及各项费用50万元,若C企业选择一般纳税方法计算缴纳增值税,应缴纳增值税5.66万元;若选择差额纳税方法,仅需缴纳税款2.38万元。由此可见,通过选择不同纳税方式,C企业每百万元销售额可节省税费3.28万元。

2.2.4 资源综合利用税收减免

随着环保要求的逐渐提高,绿色低碳、可持续可循环发展成为必然趋势。再生资源的利用是实现绿色低碳发展的重要途径之一。因此,矿业企业在生产经营中也加大了对再生资源的关注和利用,以实现变废为宝。在生产经营过程中,符合资源综合利用税收优惠政策的,矿业企业应积极主动向主管税务机关申请相应税种的减免优惠,如增值税与企业所得税减免优惠。

1)增值税。矿业企业生产中产生的烟气、高硫天然气脱硫后生产并销售的符合条件的副产品,均可申请享受增值税优惠政策,如浓度不低于15 %的硫酸、含总氮不低于18 %的硫酸铵,可以享受即征即退50 %的优惠;利用烟尘灰为原料生产硒,且生产原料中烟尘灰比例不低于90 %,则硒的销售可以申请享受即征即退50 %的优惠[1]。

2)企业所得税。以化工废渣为主要原料生产的精矿粉,以化工、石油(炼油)废气为主要原材料生产的硫酸等取得的收入,按90 %计入当年收入总额。

2.2.5 研发费加计扣除抵免企业所得税

近年来,随着易采资源的消耗,采矿难度不断增加,矿业企业对采矿技术研发投入强度也逐年增加,国家对科技创新的扶持力度也逐渐加大,在企业所得税汇算清缴时按照一定比例加计扣除用于新产品、技术、工艺研究开发的费用。因此,矿业企业在生产经营过程中要规范研发费的会计核算,重点关注所研发的项目是否有“创新性、实质性改进”,如果属于该范围,是否属于《国家重点支持的高新技术领域》《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》规定的研发项目。按照税务机关要求核实上报备案资料,积极与主管税务局进行沟通,享受研发费加计扣除政策。

2.2.6 履行社会责任安置残疾人就业

残疾人在劳动力市场属于弱势群体,保障残疾人就业是残疾人获取生存物资的重要途径,也是推进社会和谐、稳定发展的有效途径。长期以来,国家对于安置残疾人就业的企业机构都给予了大力支持,颁布了多项优惠政策。例如:按照相应比例安置残疾人就业可减免残保金、残疾人工资可加计扣除抵免企业所得税、享受增值税即征即退优惠、享受财政补贴等[2]。对矿业企业而言,安置残疾人就业不仅能够享受国家给予的各项优惠政策,更是企业回报社会、彰显担当的重要形式。因此,矿业企业可根据工作需求,适配的岗位优先考虑可胜任的残疾人,按规定签订劳务合同(1年以上),根据主管部门要求提交相应材料,在帮助残疾人的同时也享受政策优惠,互惠互利,实现共赢。

2.2.7 资源税政策减免

国家综合考虑矿产资源地理位置、自身优劣、开采条件、资源赋存等情况后,通过调节矿产资源税来调整因客观存在的差异而产生的级差收益[3]。对于一些进入衰竭期的矿山,国家给予减征30 %的税收优惠。假设某企业有开采15年以上矿山,采用从价计征,选矿税率4 %,若采用该优惠政策则每百万元收入可节约资源税1.2万元。另外,国家赋予各省、自治区、直辖市对于所辖范围内符合条件的资源自主减征免征资源税的权利。例如,对当地企业开采共伴生矿、低品位矿、尾矿的资源税可自主减征、免征[4]。因此,矿业企业要积极与当地主管部门进行沟通,享受最优政策。例如,贵州省出台尾矿开采可按照其应纳税额50 %减征资源税的优惠政策。

2.3 印花税的筹划

随着中国法治化建设的推进,税收体系日益完善,印花税也已立法,印花税的征收有利于促进经济行为规范化。虽然印花税税负较其他税种而言较轻,且征收范围具有针对性,但积少成多,矿业企业也应予以关注。中国印花税征收范围为印花税条例列举的凭证,未列举的不征收;企业缴纳印花税要认真比对,确立合同是否属于应交范围,确保缴纳正确。印花税的计税依据为合同所载金额,若所列金额未进行增值税价税分离,按合同总价计征印花税;若价税分离,以不含税金额作为计税依据;涉及多个应税项目的,未分别列明的从高适用税率,分别列明的按各自适用税率计算。因此,矿业企业在签订合同时要注意价税分离,在法律允许范围内,降低税基;有多种应税行为的,因分开列明,从源头做起,保障印花税不少缴也不多缴;定期梳理合同、管理台账,确保合同签订后在规定时间范围内缴纳印花税,避免少缴、漏缴等。

2.4 纳税时间的筹划

企业延期缴纳税款本身并不能减少企业应纳税额,但通过延期调整可增加当期现金流,可以利用货币的时间价值产生更多收益,为企业创造价值。矿业企业可通过结算方式、资产折旧摊销方式等调节纳税时间。通过选择银行汇票、本票、商业汇票,采取赊销或分期支付等方式,调节纳税义务时间,获得资金调整时间;也可以通过资产折旧摊销方式的选择调整应纳税额,如是否选择固定资产、无形资产一次性摊销等方式。

3 结 语

通过税收筹划不仅在短期内可以实现企业税负降低,增加企业效益,而且从长远看还可以调整企业结构、规范企业管理、优化企业资源配置,对企业可持续发展具有积极作用。因此,矿业企业应合理开展税收筹划工作,通过搭建税务管理平台、建立完整的税务管理制度、结合企业生产经营及国家政策引导等,进行科学税收筹划,提升企业价值,促使企业实现健康可持续发展。