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交易性金融资产会计核算改进探析
——基于财务软件的优化设置

2023-02-15

国际商务财会 2023年1期
关键词:借记账务股利

张 祎

(山西金融职业学院)

一、现行交易性金融资产实务处理

(一)会计准则规定的账务处理

交易性金融资产是企业准备近期出售用于交易的金融资产。按照准则规定,应该采用公允价值对其进行计量。具体而言,当企业新增交易性金融资产时,应按取得时市场中有序交易确定的价格作为其初始入账金额,所发生的交易费用直接计入投资收益科目,如果支付价款中包含股利或利息项目,表示现金股利已宣告而尚未发放,债券利息已到付息期而尚未领取,企业应将这部分股利或利息单独作为应收项目入账。在资产负债表日,企业应以该日公允价值计量所持有的交易性金融资产。若企业对交易性金融资产进行处置,应以处置日的公允价值作为基础核算出售价款,并将所得价款与账面余额之间的差额作为投资损益进行处理。

(二)实务案例

山西宏盛股份有限公司(简称“宏盛公司”)2021年4月30日购买盛力科技公司股票200 000股,共支付2 103 180元(含交易费用3000元,按照增值税率6%产生税额180元,并取得增值税专用发票,含现金股利100 000元,为盛力科技公司已宣告的2020年股利但尚未发放)。宏盛公司将该项投资划分为交易性金融资产核算。相关情况如下:

(1)2021年5月20日,收到盛力科技公司发放的2020年现金股利100 000元。

(2)2021年12月31日,盛力科技公司股票收盘价为每股8元,宏盛公司仍持有盛力科技股票。

(3)2022年4月20日,盛力科技公司对外宣告发放2021年现金股利,且发放标准为每股0.6元。

(4)2022年5月10日,宏盛公司如期收到盛力科技公司所发放的现金股利。

(5)2022年5月17日,宏盛公司将所持有的盛力科技股票全部对外出售,当日交易价格为每股15元。

按照上述业务,宏盛公司应怎样进行账务处理,持有盛力科技公司股票所带来的累计收益是多少?

(1)2021年4月30日,取得盛力科技股票:

(2)2021年5月20日,收到上年度现金股利:

(3)2021年12月31日,按照公允价值每股8元调整账面价值:

(4)2022年4月20日,盛力科技公司宣告发放2021年现金股利:

(5)2022年5月10日,收到2021年现金股利:

(6)2022年5月17日,出售所持有的全部盛力科技股票:

(7)该股票的累计收益=-3000-400 000+120 000+1 400 000-50 943.40=1 066 056.6元

二、案例分析

(一)交易性金融资产会计处理与税务处理之间的区别

1.交易性金融资产按照公允价值计量所产生的差异。

(1)按照会计准则规定,企业持有的交易性金融资产应当按照公允价值进行计量,并且在资产负债表日,将账面余额与公允价值进行比较,二者间的差额应计入公允价值变动损益科目。然而,税务处理遵循收付实现制原则,按照税法规定,这部分损益并没有真正实现,不能计入应纳税所得额,应该进行纳税调增处理。

(2)资产负债表日账面价值与计税基础存在差异。按照会计准则规定,在资产负债表日,企业按照公允价值调整其账面价值,所以其账面价值体现为公允价值,然而按照税法规定,资产的计税基础是指资产在未来使用至最终处置过程中可以税前扣除的总金额。所以交易性金融资产的计税基础是其取得成本。账面价值与计税基础存在差异,从而产生暂时性差异。

2.交易性金融资产销售额在会计和税务上的区别。

企业持有交易性金融资产的目的是对外出售用于交易并赚取差价。随着市场经济的发展,越来越多的企业和个人将闲置资金用于投资,并且在需要资金时将其出售。按照会计准则规定,购入交易性金融资产时,如果支付价款中包含股利或利息项目,表示现金股利已宣告而尚未发放,债券利息已到付息期而尚未领取,企业应该将这部分股利或利息单独作为应收项目入账。转让金融商品需要计算销售额时,也遵照会计的权责发生制原则进行核算。然而按照税法规定,在计算转让金融商品销售额时,用卖出价款扣除买入价格后的余额作为销售额计算增值税款,需要注意的是,买入价格无须扣除所包含的股利或利息项目,即税务处理遵循收付实现制原则,将这部分支出作为交易性金融资产的取得成本。

(二)交易性金融资产实务处理分析

结合上述分析,交易性金融资产在会计处理与税务处理上存在显著差异,这部分差异进而对转让金融商品的销售额产生影响。具体而言,销售额的计算由交易性金融资产卖出价扣除买入价得到,这两个价款中卖出价较易取得,买入价却需要结合“交易性金融资产——成本”账户和购买金融资产时为现金股利或债券利息即应收项目二者综合确定,且不能包含金融商品持有期间被投资单位宣告发放现金股利或债券投资情况下计提已到付息期的利息。这两部分股利或利息都在“应收股利”或“应收利息”项目下核算,随着大数据时代的到来,绝大多数企业均采用财务软件进行账务处理,财务人员运用软件对销售额设置函数取数时,不能直接选用“应收股利”“应收利息”账户的发生额,从而对财务人员正确计算买入价,进而用卖出价与买入价的差额得出金融产品销售额进而计算增值税应纳税额产生较大困难。

三、通过财务软件优化,对交易性金融资产会计核算的改进建议

在同时符合会计准则与税法规定的前提下,可以采取一种折中的处理方式,方便财务人员在财务软件中设置取数函数公式,快速高效取数,既能精确计算转让金融商品应交增值税额,提高工作效率,又能在账簿之间建立勾稽关系,降低出错率,使得金融商品转让的核算清晰明了,便于理解。

(一)账户设置

为提升账务处理效率,帮助财务人员直接取数,可以对交易性金融资产的明细科目进行调整,增加“交易性金融资产——购入价格”“交易性金融资产——应收项目”两个明细账户,减少“交易性金融资产——成本”明细账户,如此设置即可解决该难题。“交易性金融资产——购入价格”明细账户核算金融资产的买入价格,包括金融资产取得时的公允价值和购买价款中包含的股利或利息应收项目,此外,对该明细账户设置数量金额式明细账页。“交易性金融资产——应收项目”核算支付价款中所包含的股利或利息应收项目,表示现金股利已宣告而尚未发放,债券利息已到付息期而尚未领取。按照这两个明细账户核算的内容,不难看出,“交易性金融资产——购入价格”明细账户与“交易性金融资产——应收项目”明细账户二者之差额即为交易性金融资产取得时的公允价值,同时也是原先的明细账户“交易性金融资产——成本”的账户余额。通过这种明细账户的调整方式,一方面使得财务人员在核算金融商品转让销售额时,可以直接设置函数从“交易性金融资产——购入价格”明细账户取数得出买入价,精准计算销售额及增值税额。另一方面,新增两个明细账户之间的差额即为原始明细账户的余额,对最终财务报表的编制和列报也无任何影响。

(二)账务处理

1.取得交易性金融资产时的账务处理

企业从二级市场取得交易性金融资产时,应当按照双方成交价格借记“交易性金融资产——购入价格”科目,如果支付价款中包含股利或利息项目,企业应该将这部分股利或利息单独作为应收项目入账,即借记“应收股利”或“应收利息”科目,同时贷记“交易性金融资产——应收项目”。如果为购置金融资产发生相关交易费用,应将其借记“投资收益”科目,同时按照企业实际支付的全部价款,贷记“银行存款”或“其他货币资金——存出投资款”。

2.期末按公允价值计量的账务处理

企业持有的交易性金融资产应当在资产负债表日以公允价值计量,结合变动后的明细账户,应当在该日综合考虑“交易性金融资产——购入价格”“交易性金融资产——应收项目”“交易性金融资产——公允价值变动”三个明细账户,得出交易性金融资产的账面价值,并将该账面余额与公允价值进行比较,确定交易性金融资产升值或者跌幅,进行账务处理。具体而言,当公允价值高于账面余额时,意味着金融资产价值升高,应当计入交易性金融资产的借方,即借记“交易性金融资产——公允价值变动”,同时将这部分升值体现在公允价值变动损益中,即贷记“公允价值变动损益”。反之,做相反会计分录即可。

3.处置交易性金融资产的账务处理

当企业准备将持有的交易性金融资产对外出售时,应当将该项交易性金融资产的所有明细账户冲销,贷记“交易性金融资产——购入价格”科目,借记“交易性金融资产——应收项目”科目,对于“交易性金融资产——公允价值变动”科目,则参照当前余额从相反方向冲销,贷记或借记该科目。同时按实际收到的价款全额,借记“银行存款”或“其他货币资金——存出投资款”科目,之后在财务系统中编辑函数公式自动取数,计算销售额及应交增值税额,如为正数,则借记“投资收益”,贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”。

四、改进核算思路后的案例应用

沿用上述案例中的数据,宏盛公司账务处理应做如下更改,具体涉及到购入股票及出售股票这两笔业务:

1.2021年4月30日,购入股票:

2.2022年5月17日,出售所持有的全部盛力科技股票:

该股票的累计收益=-3000-400 000+120 000+1 400 000-50 943.40=1 066 056.6元,与原先核算方式下一致,并无影响。

五、结语

本文以交易性金融资产为例,提出了一种新的核算思路,可以在大数据信息化时代,在财务软件基本普及的情形下,将手工账完美过渡为电子账,帮助财务人员直接运用函数取数,减少备查账的设置,充分提高工作效率,使得企业账务体系日渐完善,实现严谨科学可理解,进而提高会计信息质量,便于财务报告使用者理解和使用。

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