关于我国高新技术企业的现状与对策

2022-06-08高超

全国流通经济 2022年6期

高超

（山东天恒信有限责任会计师事务所，山东临沂 276004 ）

科学技术是第一生产力，创新是引领发展的第一动力。我国向来重视科学技术创新，对开展研究开发活动的企业也在政策上给予了一定的优惠。

一、我国对于高新技术企业及研发活动的优惠政策

高新技术企业税收优惠是一项典型的选择性激励政策[1]。根据我国《企业所得税法》规定，企业所得税基本税率为25%，但对国家需要重点扶持的高新技术企业减按15%的税率征收企业所得税。企业的研发费用还享受加计扣除的优惠政策。根据财税〔2018〕99号的通知规定，自2018年1月1日至2020年12月31日期间，企业开展研发活动中实际发生的研究开发费用未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，再按照研究开发费用的75%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的175%摊销。根据2021年的《政府工作报告》，延续执行上述加计扣除的优惠政策，同时，进一步将制造业企业加计扣除比例提高至100%。这对于制造业的高新技术企业来说，真是得来全不费工夫的好事。除此之外，成为高新技术企业还有机会申请到大量的政府补助。上述优惠政策，体现了我国对科研活动和技术创新的重视和鼓励。

二、现状描述

随着高新技术企业数量的不断增长，高新技术企业的质量将不断下降。因为优质的高新技术企业大多在前期早早得通过了认定。数据显示，2010年～2019年，我国高新技术企业数量不断增长，且年增速基本维持在15%以上，特别是“十三五”期间，数量增速均在25%以上。2019年，全国高新技术企业数量达到21.85万家[2]。据统计，到2020年我国处于有效期内的高新技术企业已增加至27.8 万家[3]。

笔者经过分析部分公众实体（多见于股转系统中规模较小公司）年报发现，部分高新技术企业即使利润为正，也可以常年不交企业所得税。对于最近一期营业收入低于2亿元的企业，研发费用不低于4%。假设没有纳税调整项，研发费用加计扣除75%，高新技术企业所得税税率15%，对于税前利润率低于3%的企业，则永远不会缴纳企业所得税。营业收入×研发费用占比4%×75%=营业收入×3%，刚好与税前利润相抵。2021年将制造业企业加计扣除比例提高到100%，则对于最近一期营业收入超过2亿元的高新技术制造企业，对于税前利润率低于3%的企业，不会产生所得税；对于最近一期营业收入低于2亿元的高新技术制造企业，对于税前利润率低于4%的企业，不会产生所得税。

面对巨大的税收优惠红利，不乏有一些胆大的“东郭先生”敢于滥竽充数。早在2009年国家审计署的一次抽查结果，在116家高新技术企业样本中有85家存在问题，或指标不合格，或存在数据造假。这些企业给国家资源造成了极大的浪费，它们享受的税收优惠达36.31亿元[4]。到了2018年，这种情况完全没有改观，甚至愈演愈烈。根据国家科技部火炬高技术产业开发中心抽查结果，在100家享受高新技术企业税收优惠的企业中，有80家不符合条件，占比高达80%[5]。这个比例是多么的惊人，可见浑水摸鱼者不在少数。这种“伪高新”企业，既造成了国家税款流失，又没有增强企业自身科技创新的能力。久而久之，势必影响公平正义，造成政策扭曲和资源浪费，久而久之将造成劣币驱逐良币的趋势。

三、高新技术企业常用的造假手法

上有政策，下有对策。国家规定高新技术企业认定需要什么条件，企业就针对性地去满足这些条件，称之为“政策迎合行为”。

1.研发费用操纵

根据2016年修订的《高新技术企业认定管理办法》（以下简称《管理办法》）第十一条中的条件（五），企业近三个会计年度（实际经营期不满三年的按实际经营时间计算）的研究开发费用总额占同期销售收入总额的比例符合如下要求：最近1年销售收入小于5000万元（含）的企业，比例不低于5%；最近1年销售收入在5000万元至2亿元（含）的企业，比例不低于4%；最近1年销售收入在2亿元以上的企业，比例不低于3%。

研究发现，连续多年恰好超过法规最低门槛的企业更可能是“伪高新技术企业”。杨国超等（2017）指出，公司会通过操纵研发投入来恰好满足《管理办法》规定的高新技术企业认定门槛。杨国超等（2020）通过实证研究得出，连续多年研发投入强度恰好位于研发操纵区间的公司更可能为“伪高新技术企业”[6]。

上述研发操纵的现象纯粹为了满足条件，可谓达标型动机，还有一类企业本已满足认定条件，为了进一步降低税负仍然去进行研发操纵，是为避税型研发操纵动机。

这些企业惯用的手法是研发费用不够，成本来拼凑，主要表现为以下几个方面。

（1）偷梁换柱，将一部分生产所用的原材料改成研发领用。此方式会造成产品的投入产出比异常。

（2）张冠李戴，把一些本是其他部门的人员扣上研发人员的帽子，甚至有些人员压根就对技术知之甚少。《管理办法》规定，从事研发和相关技术创新活动的科技人员占当年职工总数的比例需要不低于10%。这对于传统的生产制造行业，是难以达到的，但传统生产制造行业中高新技术企业比比皆是。2021年5月，某IPO企业因科创属性终止审核。该企业员工中，326名学历在高中及以下，占公司员工总数的81.7%。交易所问询函中要求发行人结合公司员工学历水平等方面的情况，说明是否存在研发能力和人才储备不足的情形，员工学历结构等方面的情况是否与公司核心技术水平相匹配。该发行人回复其员工学历构成情况，截至2020年年末，公司员工人数为339人，员工的学历构成情况如表1所示。

表1 员工的学历构成情况

其中，研发人员为48人，占员工人数的比例为14.16%。研发人员的学历构成情况如表2所示。

表2 研发人员的学历构成情况

尽管这家公司各种理由想要证明自己不存在研发能力和人才储备不足的情形，但仍难以让人信服，最终还是撤回了上市申请，交易所终止了审核。

另有很多公司将董事长、总经理划为研发人员。不可否认，有些董事长、总经理是技术内行。特别是一些民营企业老板，经历了整个企业的成长过程，对企业的方方面面都很了解。他们可能会对公司的研发活动给予指导或参与，但他们的主要职责是公司战略和经营管理，即使参与研发工作，也只是短暂的、临时的。研发只是公司经营活动中的一部分，他们应该掌舵整个公司航行的大方向。试想，如果一个公司的董事长和总经理整天待在研发室搞研究开发，就不是一名合格的董事长和总经理，公司结果会是什么样？有些企业将董事长、总经理的工资按一定的比例分配计入管理费用——职工薪酬和研发支出，有些企业甚至全部计入研发支出。这种做法存在巨大的涉税风险，同时也给认定审计后续工作带来困难。某科创板IPO企业被交易所科创板上市审核中心问询到，将董事长70%工资、总经理40%工资列支计入研发费用是否符合《企业会计准则的规定》。发行人回复问询中，又将该核算制度予以修订并对董事长和总经理薪酬统一在管理费用列报。但最终科创板上市委员会审议认为，发行人在审核期间，曾修改其研发费用中高管薪酬列支情况，表明其关于研发投入的内部控制存在缺陷。此外，该发行人还存在其他科创属性问题，终被否决。

（3）折旧，将一部分生产用设备或闲置设备划为研发设备，并将设备计提的折旧记入研发费用。或者购买一些并未投入使用的研发设备。

（4）有的高新技术企业甚至将招待费用归集入研发费用，理由为研发部门的研发人员发生的招待费用也可以计为研发费用。根据企业所得税法规定，业务招待费只能按照发生额的60%扣除，最高不超过销售收入的0.5%。如果允许企业将其计入研发费用并按75%加计扣除，是非常不合理的。而且高新技术企业认定管理办法工作指引中研究开发费用的归集范围也不包括招待费。其中作为兜底的其他费用是指上述费用之外与研究开发活动直接相关的其他费用，即使是研发部门人员发生的招待费也不属于与研究开发活动直接相关的其他费用。因此不应将招待费用归集入研发费用。

2.通过操纵收入来改变研发费用比例

以上的手法为研发费用调节，还有一种政策迎合行为系通过调节收入来改变研发费用比例。高新技术企业认定以三年为一个周期，由上文管理办法可知，企业近三个会计年度研发费用总额占销售收入的比例是由最近1年销售收入决定的。即近三个会计年度的研发费用占收入比决定于最近一个会计年度的销售收入。那么，销售规模略低于5000万元和2亿元的高新技术企业，完全有动机去调节周期内三年的销售收入分布以适用更低的费用比例。假如一家高新技术企业周期内三个会计年度的销售收入均为19000万元，三年销售收入总额为19000万元×3=57000万元，那么近三个会计年度的研发费用总额占销售收入的比例要满足不低于4%的条件，那么三年的研发费用总额将不低于57000万元×4%=2280万元。如果该企业通过调节这三个会计年度的销售收入分布为18000万元、18000万元、21000万元，那么近三个会计年度的研发费用总额占销售收入的比例就适用3%这个层级。三年的销售收入总额为18000万元×2+21000万元=57000万元，三年的研发费用总额只要不低于57000万元×3%=1710万元即可。我们可以发现，三年的销售收入总额不变，仅通过调节三个会计年度的销售收入分布就可以适用更低一级的比例，三年的研发费用总额就可以减少570万元。假如将确定研发费用占收入比例所用的收入指标改为三年平均值，则不会产生如此情况。

3.专利乱象

张杰等（2016）、张杰和郑文平（2018）发现，企业为了获得各地方政府出台的一些专利资助，会带有扭曲性的动机去申请专利。很多企业只是为了达到高新标准去申请专利而并不在生产经营活动中使用，也就不会给企业带来绩效的提升。造成了有些实用新型专利却不实用的怪现象。这些低质量的专利越来越多，就形成了所谓的“专利泡沫”。在这过程中，恐怕那些专利代理机构功不可没。

在高新技术企业认定中，对企业知识产权采取分类评价方法，发明专利（含国防专利）等按Ⅰ类评价，实用新型专利、外观设计专利等按Ⅱ类评价。从知识产权的数量方面评价时，满分为8分，1项及以上的I类知识产权可以评价为A档获得7分～8分，5项及以上的Ⅱ类知识产权可以评价为B档获得5分～6分。发明专利的技术含量高，获取难度最高。据统计，我国近年来发明专利成功获得授权的比例仅为40%左右，而且从申请到授权往往需要1年～3年甚至更长的时间。而实用新型专利和外观设计专利通过率则高出好多，曾经一度通过率达到90%以上，且两三个月就能得到授权。2017年后，国家加大了审查要求，实用新型专利通过率降到50%～60%，审核周期延长到6个月至18个月的时间。很多高新技术企业就将努力方向转向了非发明专利，实用新型专利和外观设计专利。黎文靖和郑曼妮认为，企业为了获得更多的政府补贴和税收优惠，会造成非发明专利申请量显著增加。专利领域不良风气大盛，近年来，我国受理的发明专利申请量连续多年位居世界第一，但专利的转化率较低，研究成果见光死的现象较为普遍。

四、理论分析

一些企业为了降低所得税税负，采用拼凑研发费用来获取高新技术资格从而享受税收优惠政策。根据舞弊三角理论，上述研发造假行为之所以能够得以实施，无非有以下几方面原因。

1.动机和压力

根据剩余价值理论，盈余均是属于资本家的。公司节税最大的受益者就是老板。因此，民营企业老板有很大的动机去申请高新技术企业来享受节税的收益，在公司不符合认定条件的情况下，甚至会要求公司人员去想办法满足条件。

2.机会

中国的民营企业多是一股独大，很多时候治理层人员也是管理层。这种治理机制使得管理层很容易凌驾于内部控制之上。几乎公司任何决策，老板都能一个人拍板决定。在这种企业当时，老板只要有申请高新技术企业的想法，就会有很多机会安排或授意财务部门拼凑研发费用。

3.寻找借口

在一个区域内，老板之间通常都有一个圈子，某些老板看到有些和自己差不多甚至不如自己的企业都已经成为高新技术企业，享受了巨大的税收优惠，而且其研发操纵行为也没有受到应有的惩罚，心理难免会不平衡。这种心理使得老板或财务人员都能够心安理得地实施研发操纵行为。

4.我国对造假的惩罚力度太低

据统计，2018年196家企业被取消高新技术企业资格。根据《高新技术企业认定管理办法》，在申请认定过程中存在严重弄虚作假行为的由认定机构取消其高新技术企业资格。一旦被取消，也仅仅是把不该得的吐出来而已，企业并不会因为研发造假而受到额外的惩罚，企业并没有损失。如此近乎没有处罚的造假成本，导致企业的违法成本远远的低于违法收益。这种政策实际上在无形中助长了企业去进行政策迎合行为的念头。

五、解决方案

为提高高新技术企业质量，避免造成国家税收流失，有必要加大高新技术企业认定的审核力度。为此，特提出以下建议。

一是治理机制不健全是根源，应引导企业建立科学的治理结构。制度设计的再完美，没有适合的土壤，也不会开出鲜艳的花朵。从企业自身来说，应改变一些公司对待研发的态度。不应将申请高新技术企业仅仅作为企业降低税负的通道。应引导企业重视研发活动的长期效应。

二是企业被认定为高新技术企业后，三年期满后需要再次提交资料重新认定。对于连续亏损企业、微利企业，或者常年不缴企业所得税企业要加大审核力度。企业是以盈利为目的的，根据智猪博弈理论，缺乏竞争力的企业不可能在技术上去引领行业。如果企业在连续亏损或微利状态，是不会有动力去搞研发的。对于虽有利润但常年不缴企业所得税的企业，说明研发并没有提高企业的盈利能力，有可能是假研发，其目的就是为了少缴企业所得税。研发绩效短期可能体现不出来，长期来看，会提高企业的绩效。因此，应当对这类企业的研发费用的真实性加大审核力度。

三是高新技术企业认定往往是通过中介机构来申报的，而有些中介机构根本都未到过企业考察过。对于被查出的不符合高新技术企业认定条件的企业，负责申报的相关中介机构应当承担一定的责任，让其不敢为虎作伥。

四是加大企业研发造假的惩罚力度。我国应该加大对高新技术企业造假的惩罚力度。新证券法的实施对资本市场起到了很大的震慑力度，对资本市场的净化起到了一定的效果。对于高新技术企业认定及专利认定领域也应制定较为严格的惩罚性条款，不能仅仅是取消高新技术资格、追回税款而已。

五是专家认定不能仅从形式上对合规性进行认定，每年应抽取一定比例的认定企业进行现场审查。根据《高新技术企业认定管理办法工作指引》规定，认定机构结合专家组评审意见，可视情况对部分企业进行实地核查。建议此处予以明确，每年进行现场审查达到一定比例。

六是研发费用比例问题。建议国家修订《高新技术企业认定管理办法》，将确定近三个会计年度的研发费用总额占销售收入的比例时所用的最近一年销售收入改为近三年平均收入，以防止企业通过调节三个会计年度的销售收入分布来调节适用比例。