中央部门预算执行审计发展演变、违规特征与整改

吴 勋（教授），陈宣洁，陈俊亚（教授）

一、问题的提出

自我国部门预算改革以来，预算审计监督在现代财政制度建设、保障发展改革措施、发挥监督效能、增强监督合力与实效的过程中，持续推进财政提质增效。十九大确定了预算审计监督的发展方向，要求“建立全面规范透明、标准科学、约束有力的预算制度”，十九届四中全会确立了规范透明的预算制度，明确了“完善标准科学、规范透明、约束有力的预算制度”的基本要求。为强化绩效管理和预算约束，保证财政支出标准化，十九届五中全会提出建立现代财税体制，旨在加强对预算编制的指导监督，提高资金使用效益和财政资源配置效率。预算管理体制改革以收支两条线、部门预算、国库集中收付和政府统一采购为主线，近年来预算管理体制改革不断深入，中央部门预算管理日趋规范，向着预算编制科学化、财政支出标准化、财政效益扩大化方向持续拓展，绩效目标公开透明的工作要求进展显著，基本实现了中央部门预算绩效目标管理全覆盖。

国家审计从本质上来说是一个“免疫系统”，其使得国家治理具有预防、揭示和抵御功能，核心是推动民主法治，实现国家长治久安[1]。预算审计是国家审计的重点组成部分，在履行监督职责、保证预算工作效率、提升审计监督透明度和促进民主法治四个方为国家治理打下扎实基础[2]。国务院于2014年印发《关于加强审计工作的意见》，明确提出要实现国有资产、国有资源、公共资金和领导干部经济责任等方面审计监督的全覆盖。中共中央于2018年印发《深化党和国家机构改革方案》，同年组建中央审计委员会。这些都体现了党对审计工作的高度重视与全面领导，有助于健全党和国家监督体系，推动全面从严治党范围性延伸，是推进依法治国的重要制度保障。拓展审计监督的广度与深度，消除监管盲区成为新时代国家审计工作的主旋律。同年，中央一级预算单位初步实现审计全覆盖，延伸审计256 家所属单位。同时，注重预算绩效，预算管理整体向好，2019年中央部门财政拨款预算执行率达到87.2%。有效开展预算执行工作、保障公共资金流向精确透明、确保资金“投而有用”是未来财政可持续发展和实现新发展格局的重要基础。高水平、高效率地开展中央部门预算审计工作，对于加强社会监督、改进预算管理、推进财税体制改革、实现治理能力和国家治理体系现代化具有重要意义。

审计署从2003 年开始发布中央部门预算执行审计结果公告，围绕审计基本情况、审计评价意见、审计发现问题和整改情况等内容进行披露。本文选取国家审计署2011 ～2020 年发布的中央部门预算执行审计结果公告（简称“审计结果公告”）和中央部门预算执行审计结果整改公告（简称“审计整改公告”）为研究样本，结合部门预算管理流程，围绕中央部门预算编制、预算执行、财政决算基本环节，分析我国中央部门预算执行审计实施现状、梳理中央部门预算审计实践演变趋势、归纳中央部门预算执行过程中的违规特征、总结中央部门预算审计监督后的审计整改情况，进而为中央部门预算执行审计工作提出对策建议。

二、中央部门预算执行审计发展演变

（一）审计对象：从本级单位向下级单位延伸

2011 ～2020年审计结果公告披露的被审计部门数量及违规金额见表1。

表1 2011 ～2020年中央部门预算执行审计部门数量及违规金额

历经十年审计实践，审计工作已经基本实现中央本级部门预算审计全覆盖，同时延伸至二、三级预算单位，总体上问题资金数额呈现显著增长态势。2014 年国务院发布《关于加强审计工作的意见》，以习近平总书记为核心的党中央要求审计机关工作开展达到审计全覆盖，强化部门所属二、三级预算单位审计质量，弥补京外所属单位监管缺失。基于政策要求，二、三级预算单位审计数量在2017年达到新高，十九大召开后，中央本级部门监管范围基本实现全覆盖。除了开展常规项目审计，审计部门也开始主动出击，发现了一些潜藏风险项目，并严格按照审计职责开展监督工作，查处违规金额不断增加。2019 ～2020年查处违规金额呈现下降趋势，主要是因为审计工作切实发挥了警示性作用，保障并促进了各项发展改革任务的落实。

（二）审计重点：从违法违规违纪、部门预算管理等持续关注领域向重大政策落实、民生保障等改革重点领域转移

本文通过2011 ～2020 年审计结果公告中披露的各项审计内容出现的频次（见图1），分析不同历史性节点审计的重点内容及特点。

图1 中央部门预算执行审计重点内容出现频次

图1中的持续关注领域指的是审计结果公告中的“违法违纪违规”“部门预算管理”“专项转移支付”等内容，这些关键词在历年公告中出现的频次较为均匀，是历年审计的重点对象，也是审计结果公告反映的主要信息，体现了预算审计监督持续关注的内容[3]。自2014 年国务院印发《关于加强审计工作的意见》以来，预算审计监督逐渐向供给侧结构性改革、民生等改革重点领域倾斜。

图1 中的改革重点领域包含“供给侧结构性改革”“重大政策落实”“国有资本经营预算”“绩效目标”“扶贫资金”“追责问责”“民生保障”等近几年审计结果公告多次披露的内容。2015 年审计署《进一步加大审计力度促进稳增长等政策措施落实的意见》出台后，这些内容逐渐成为我国经济社会发展和各项改革的方向与重点。十九大顺利召开后，预算审计监督的领域随着改革的深化逐渐拓展，“扶贫资金”“追责问责”“民生保障”等改革重点内容在公告中出现的频次于2018 年达到极大值，可见民生领域成为预算审计监督工作的重点。

图1 中的专项资金包含“环境资源专项资金”“涉农专项资金”“管理不规范”等内容，这类关键词会在审计结果公告中不定时出现，其涉及的主要是审计部门持续关注但不定时作为重大专项审计的内容。

（三）审计类型：从财务合规审计向绩效审计过渡

根据近十年审计重点内容的演变趋势，中央部门预算执行审计分为财务合规审计与绩效审计两种类型，如表2所示。

表2 中央部门预算执行审计类型

2011 ～2014年，财务合规审计是中央部门预算执行审计工作重点关注的内容，包括项目支出、部门预算编制管理、非税收入收缴、财务管理等，自2015年财政部出台《中央部门预算绩效目标管理办法》以来，中央部门预算执行审计类型从财务合规审计逐渐向绩效审计转变，审计工作开始持续关注预算绩效管理情况。

党的十九大要求全面开展绩效管理工作，加快建立现代财政制度以及全面规范透明、标准科学、约束有力的预算体系。2014 年《预算法》重新修订，国家在战略层面第一次提出预算工作应该遵循绩效原则，对传统预算观念产生深远影响。2018年我国全面实施预算绩效管理，中共中央办公厅《关于人大预算审查监督重点向支出预算和政策拓展的指导意见》的发布促使人大预算审查监督的重点从赤字规模和预算收支平衡向政策和支出预算转变[4]。这次革新是建立和完善预算监督制度的重要举措，也是提高政策落实效果和财政资金使用绩效的客观需要。同年中共中央、国务院《关于全面实施预算绩效管理的意见》出台，加速了全过程、全方位、高覆盖的预算绩效管理体系目标的建成和具体措施的实施，重点强调预算绩效管理全覆盖的重要作用。这一文件的出台标志着绩效审计同审计全覆盖理念相融合的审计阶段的到来，审计工作在促进国家预算绩效管理及决策部署等方面起到保障和推动作用。

（四）审计方式：从传统审计向大数据审计转变

2016 年6 月审计署发布的《“十三五”国家审计工作发展规划》中指出，以大数据为核心，以信息化建设为基础的审计时代即将到来，到2020 年基本实现对经济社会各类主要信息数据的全部归纳。中央部门预算执行审计方式的发展历程见表3。

表3 中央部门预算执行审计方式发展历程

审计署在《“十三五”国家审计工作发展规划》中提出，要“拓展大数据技术运用，探索多维度、智能化大数据的审计分析方法”，自此中央部门预算执行审计方式从最初传统的人工审计过渡到大数据审计平台智能审计，审计工作由人工评估风险转变为系统自动识别异常数据、分析数据趋势，为中央部门预算执行审计扩大覆盖范围与提高审计效率提供了支持。2015年12月，刘家义审计长在全国审计工作大会上提出，审计工作应“推进以大数据为核心的审计信息化建设”，这是应对未来挑战的重要法宝；2017年10月，习近平总书记在十九大报告中也提出了“推动互联网、大数据、人工智能和实体经济深度融合”“改革审计管理体制”等论断与要求。由此可见，在智能信息处理时代，大数据审计作为新时代的必然产物，是实现国家审计全覆盖的基本要求。

人工智能与大数据挖掘、云计算相结合将在审计的风险预警、持续性审计、精确审计中发挥巨大的效能，改变以往的审计方式、审计流程、审计对象、审计的人才结构等。审计署初步实现审计管理系统与被审计单位及部门财务信息管理系统的相互关联，在50多个中央部门安装前置采集系统，实现大数据实时联网监督，其中30 多个中央部门将联网审计技术覆盖到二、三级所属单位，审计署专门成立国家审计数据中心，依靠专业审计数据库的建设，摸索多途径的大数据审计方法，实现对不同部门的数据挖掘、数据分析以及宏观决策分析。同时，审计署调整增加了电子数据审计司这一内设部门，主要负责管理审计电子数据，如挖掘、筛选和整理审计电子数据，组织开展多层次的审计电子数据分析以及综合利用工作。

三、中央部门预算执行审计发现问题与违规特征

（一）中央部门预算编制阶段

从2011 ～2020年的审计结果公告来看，中央部门预算编制环节主要涉及预算编制不实、预算编制不规范、代编预算等三类问题，违规金额汇总见表4。

表4 预算编制阶段审计发现问题

从表4可以看出，在预算编制阶段，问题资金主要集中在预算编制不实及预算编制不规范两方面，其中以预算编制不规范为主，所涉及金额在违规资金总额中占比较高，有八个年份超过50%。同时，预算编制不实、代编预算等违规问题发生频率较高，具体包括虚列多计支出、违规收入、收入未纳入预算编报范围等。预算编制不实同样是审计工作关注的重点，在2014 年和2016 年两个年份中违规资金占比也已超过50%。虽然披露预算编制问题属于预算合规范畴，但是预算编制不实、预算编制不规范和代编预算问题屡审屡犯，整体并没有呈现下降趋势，这会对中央部门树立依法行政、依法理财和依法治国的理念产生不利影响。

（二）中央部门预算执行阶段

中央部门预算执行阶段存在的问题主要涉及变动资金用途、提前支付资金、未执行预算、超出规定范围支出、应缴未缴收入、“小金库”及外账、违规政府采购、“三公”经费等八类，违规金额汇总见表5。

表5 预算执行过程审计发现问题

从表5 可以看出，在中央部门预算执行阶段，变动资金用途、未执行预算、超出规定范围支出、应缴未缴收入、“小金库”及外账这五类问题每年都会出现，提前支付资金、违规政府采购和“三公”经费三类问题只在部分年份出现，其中违规政府采购的问题资金规模整体有上升趋势，其他违规问题由于偶然因素较多，其金额变化的规律不明显。据本文统计，2011～2020年中央部门预算编制阶段、执行阶段和决算阶段的违规金额总数为1676.4亿元，而预算执行阶段八类问题涉及资金总额达到828.17 亿元，占总违规金额的49.40%，说明预算执行过程中违规问题发生频率较高且涉及金额较大。其中，涉及金额较多的集中在未执行预算、“小金库”及外账、“三公”经费和违规政府采购四类问题上，涉及金额占预算执行阶段问题资金总额的53.06%。结合审计结果公告内容，上述四类问题的主要表现形式为：一是多报基本支出预算，多领域骗取财政资金；二是用基本支出挤占专项经费；三是采取向所属单位摊派、乱收费等手段发放工资性收入。从历年审计结果公告来看，虽然中央部门本级的问题呈明显下降趋势，但部门所属二、三级单位的问题表现出不断增多的趋势。

基于公共受托责任，中央部门预算在执行过程中会产生机会主义行为，这一违规特征侧面反映出部门预算执行过程缺乏制度约束，存在信息不对称、环境不确定和目标利益不兼容问题。这导致财务报告存在信息虚假的情况，也引发了违规行为。

（三）中央部门预算决算阶段

1. 部门管理制度缺失，财务人员素质有待提升。从2014年起，审计结果公告开始披露中央部门预算决算阶段存在的问题，本文对其进行了汇总，如表6所示。

表6 预算决算阶段审计发现问题

从表6可以看出，预算决算阶段主要涉及资金资产管理不规范、会计核算不规范、预算编制不完整、预算资金使用效率低、改变预算资金用途、预算违规越权六类问题，其中以会计核算不规范、资金资产管理不规范为主。查阅审计结果公告后发现，上述问题的具体表现是违规从余额账户划拨资金、私存私放财政资金或者其他公款资产等，反映出中央预算单位管理制度缺失、财务管理水平和财务人员素质能力有待提升等问题。

2. 部门预算准确性有待提高。本文对十年来审计结果公告中披露的预算总额数据与决算总额数据进行了对比，结果如表7所示。

表7 中央部门预算执行年度审计预算偏差率

审计预算偏差率为部门年度预算执行过程中的实际发生额（年度收支决策总额）与年初预算金额（年度收支预算总额）之差占年初预算金额的比率，可直观地反映部门预算的准确性和部门预算执行审计工作开展的效果。审计预算偏差率越小，部门预算越准确，预算编制过程水分越少，部门预算执行审计的监督作用越明显。表7 中的数据显示，审计预算偏差率整体偏高，无明显规律，且并未呈现下降趋势，证明部门预算与实际资金使用量偏差较大，预算执行审计的监督工作对提高预算准确率的效果不明显，审计公开透明度较低，不利于后续预算执行问题的整改。

四、中央部门预算执行审计整改情况

（一）中央部门预算执行审计整改反馈

从审计署每年披露的审计整改公告中可以查询被审计单位审计整改的情况，描述整改反馈效果时用“高度重视”“非常重视”“十分重视”“重视”“均已整改”等术语披露被审计单位对于审计结果的重视程度[5]，见表8。

从表8 可以看出，十八大召开以后，审计意见整改反馈多以“高度重视”为主要回复方式，审计发现问题整改效果不得而知。自2014年《关于加强审计工作的意见》出台后，国家审计服务于国家治理的理念成为共识。2017年十九大顺利召开后，国家进入效能性监督阶段，“均已整改”成为主要回复方式，审计威慑力逐渐增强，审计问责效果显著提高。

表8 整改反馈重视程度

（二）中央部门预算执行审计整改内容

1. 审计问责对象。自2008年开始，中央部门预算执行审计开始发布审计整改公告，每年会计结算时会披露审计问题整改内容。针对审计结果公告披露的问题，在要求整改的基础上，还会对责任主体进行追责问责，审计问责对象如表9所示。

表9 审计问责对象

2. 审计整改方式。审计整改公告披露的整改方式包括完善制度、具体措施、内部纠正、正在解决、长远规划，其中具体措施的整改力度最大。审计发现的大多数问题仅采用少量整改方式，只有部分问题综合运用多项整改方式。各部门在整改时缺乏“多管齐下”的意识，导致审计问题无法得到彻底整改，大量问题存在复现隐患。本文梳理了2011 ～2020年审计整改公告中披露的整改方式，类别汇总如表10所示。

表10 审计整改方式

（三）中央部门预算执行审计整改效果

2011 ～2020 年，被审计单位通过上缴国库、收回贷（借）款、补征税款、调整账目等方式，共整改问题涉及金额777.76亿元，被审计单位根据审计建议共完善规章制度1131项，如表11所示。

从表11 可以看出，审计发现问题整改率持续增高，审计整改制度逐步完善，为国家挽回了大量损失。2014年，中央部门在审计整改公告中首次披露“追究了有关人员责任”等内容。有34 个部门存在账外设立“小金库”问题，采取将结余资金退回、转回合法账簿等措施整改，追究相关人员责任；有23 个部门超标准、超范围或虚列会议费1355.85 万元，也已经追究了有关人员的责任。中央部门预算执行审计将问题追责到个人，加大了问责力度，发挥了问责机制的作用，整改效果良好。

表11 中央部门预算执行审计问题整改情况

五、研究结论及对策建议

（一）研究结论

本文选择2011 ～2020 年度审计结果公告与审计整改公告为研究样本，梳理中央部门预算执行审计的发展演变趋势，总结中央部门预算执行审计的问题特征与整改效果。研究发现，中央部门预算执行审计范围趋于广泛化，审计深度不断提高，由本级单位向下级单位延伸。预算审计监督侧重于发挥职能作用，审计内容重点反映制度漏洞与民生问题，不断彰显出对民主性和公平性的重视，已形成大数据审计、绩效审计、财务合规审计相融合的实践现状。国家时刻围绕改革发展的脉络不断推进预算审计监督工作，各部门越来越重视审计后续整改情况，审计工作整改效果显著，预算审计监督的效能不断增强。近年来，预算审计监督逐步向国家治理转化，审计内容从部分领域向全面深化改革延伸，审计目标从注重经济发展向注重民生辐射，审计监督作用从合法合规向质量效能迈进。然而，从违规资金的角度分析，中央部门预算编制、预算执行、预算决算三个阶段依然存在问题，部门预算的准确性和工作人员的素质有待提高，预算执行过程中存在机会主义行为，缺乏相应的制度约束。

（二）对策建议

基于上述分析，本文提出以下建议：

1. 全面借助大数据审计，实现审计监督智能化。我国大数据审计研究还处于初级阶段，研究理论和实践相比于澳大利亚等有经验的国家并不成熟，研究内容独立且分散。随着云计算、大数据、区块链等技术的不断完善，现代审计过程必将与人工智能模块深度融合，审计模式也将迎来根本性的创新和变革。因此，中央部门应该不断加深基础资源服务平台构建研究，加强人工智能公共服务能力，拓展审计工作在识别精准大数据等方面的研究，如图像和视频的处理、语音的识别等领域。同时，中央部门应该加速完善人工智能审计的相关政策制度、创新组织方式、制定和规范审计标准、提升审计人员素质，进一步探索中国特色的大数据审计实现路径。此外，通过加强与人工智能审计研究前沿国家和地区的合作交流，合理借鉴国际经验，结合我国具体国情进行大数据审计实践。

2. 全方位聚焦重点领域，突出绩效管理。中央部门预算执行审计工作要紧密结合党和国家机构的改革情况，关注国家财政拨款情况，把握时代审计工作重点与重点审计部门，专项制定与重点审计内容相匹配的审计方法，对症下药地开展连续审计工作，并制定完整的连续审计机制，开发配套的连续审计软件，实现高效率审计，向连续审计部门全覆盖的目标迈进。同时，完善对审计署网站及中央预决算公开平台的管理，及时公布审计结果及后续整改情况，充分发挥审计结果公告的信号传递作用，从而实现审计过程中的即整即改和持续性的整改，进一步提高国家审计工作的监督效能，做到凡审必严、严肃问责。此外，需要转变中央部门预算执行审计的理念，改善工作思路，树立牢固的绩效管理理念，认真贯彻落实《关于全面实施预算绩效管理的意见》文件精神，将审计监督的内容从合法合规地使用和管理财政资金向政策实施的效果性和绩效管理拓展，构建全方位、全过程和全覆盖的预算绩效管理体系[6]，着眼于绩效目标、绩效监控、绩效评价和结果应用等环节的进展情况，保障预算绩效管理程序的规范性、方法的合理性以及结果的真实性，做到“花钱问效，无效低效问责”。

3. 全过程公开监督工作，完善预算执行审计管理机制。审计工作需要持续加大追责问责与整改力度，保证工作过程公开透明。审计结果公告通过揭露问题，促进被审计单位整改与强化责任，有效防范问题数量、违规类型与金额的增长，从而保证各中央部门在预算执行过程中降低审计预算偏差率。应加强审计人员的专业培训，提升工作人员的个人素质和中央预算单位的财务管理水平。为了更好地抑制预算执行过程中的机会主义行为，中央部门在使用预算资金时应尽可能降低自身的代理成本，或者为使用预算资金创造更好的环境。审计人员在对中央部门预算执行情况进行审计时，应根据不同单位的不同特点开展审计工作，以达到节约审计资源、提高审计效率的目标。同时，对各部门关注的重点领域进行细化强审，促进各部门高效地进行审计整改，对改善“再审再犯”现象也将起到更好的作用。