数字经济下税基侵蚀与利润转移问题研究

李 聪

一、引言

数字经济是以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力的一系列经济活动。数字经济属于典型的知识密集型经济，而现代信息与通信技术正是其中的精华部分。与人类历史上所产生的农业经济、工业经济等经济形态相比，数字经济不仅淋漓尽致地展现了“知识创造财富”的能力，并且带来了经济增长和社会发展的无限潜力与前景[1]。数字经济作为融合性经济具有极强的渗透性功能，在加快自身全面发展的同时，还能带动传统经济提升资源配置效率和产业结构转化能力，加快实体经济转型升级并提升经济效益。特别是在新冠疫情期间，大数据企业充分发挥其优势为疫情研判，人工智能企业提供智能机器人等设备解决了人员接触性问题，移动互联网企业开发了疫情监控和信息发布平台、供需对接平台，电子商务及其物流供应链为疫情期间人们的基本生活物资提供了有力的保障。

数字经济的到来，在推动全球经济走向复苏的同时，也加剧了问题产生的风险。根据经济合作与发展组织（OECD）的定义，BEPS 是指企业利用税收规则存在的不足、各国税制的差异以及税收征管中存在的漏洞所采取的导致应税利润“消失”或者转移的一些税收筹划策略，这些策略可以让企业获取免征税或者低征税的资格，最大限度地降低其全球总税负[2]。税基侵蚀与利润转移（BEPS）问题出现的原因主要是各国之间的税制差异以及税收管理漏洞，但数字经济的快捷性、对数据的高度依赖性、对企业价值链的灵活管理等特点极大地拓展了税收全球筹划和利润转移的空间并提供了便利，企业的避税模式发生了新的变化。这不仅导致国际税收规则和税收秩序面临着巨大挑战，也让全球范围内税负和发展的不公平性越演越烈。而应对BEPS 问题需要结合数字经济的特点，多方共同努力采取有效的政策和措施，以确保数字企业公平地缴纳合理水平的税款，全面履行与其数字经济业务相称的纳税义务，消除数字经济的固有特征所加剧的税收收入流失问题。

二、数字经济下BEPS 问题产生的原因

（一）纳税人规避应税实体

基于OECD 和UN（联合国）的协定范本，常设机构是缔约国之间对跨国企业的营业所得划分征税权的重要依据，当存在满足常设机构条件的固定营业场所时，主权国才能对非居民企业的营业利润进行征税，而传统经济下常设机构规则的地理联系和物理存在特征已经无法将数字经济下的税收和价值创造主体相互匹配。在数字经济时代，企业改变了传统的价值创造模式，主要通过各种应用软件商店、云计算、网络在线广告等新型的依赖现代信息与通信技术的商业模式进行远程交易，天然具有的网络性、平台性、流动性等特点，使得其对于物理办公空间并没有过多要求，可以灵活选择服务器所在的位置，减少了对传统意义上营业场所的依赖性。所以，即便没有作为常设机构这个课税要素的实体存在，数字化企业也会利用信息化的数字系统将核心业务在客户、供应商以及雇员之间进行远程连接和沟通，并运用数字技术作为竞争优势来产生大量收入和利润。此外，数字经济所依赖的互联网是借助服务器而存在的，根据《OECD税收协定范本》的规定，服务器若想成为常设机构就必须是固定的，并且给出了固定的两个标准：非移动性和持久性[3]，企业仍然可以将网址在不同的服务器之间进行迁移以避免常设机构的形成。尽管在传统的商业模式中，有跨国营业活动的企业通过不在境外设立常设机构避免缴税，但数字经济的发展大大降低了企业对实体存在的依赖性，并且这一趋势仍在加强。由于规避实体能够隐藏企业利润从而减少企业的应纳税额，所以该路径已经成为各国企业进行BEPS 行为的主要方式。

（二）利用混合错配安排

混合错配是指企业为了降低整体税负，利用各个主权国家之间的税制在纳税主体性质认定、交易性质认定、税前扣除制度等方面存在的差异所导致的对同一应税实体、所得、交易或金融工具进行不同的税务处理，从而产生国际重复征税或重复免税的问题。在实践中，跨国公司大多采用混合金融工具或混合实体的方式进行混合错配，随着数字技术的不断进步，企业的交易形式和投融资形式多样，使得各种衍生金融工具“遍地开花”，这往往给跨国公司利用混合错配安排进行BEPS 筹划提供了机会。除此之外，为了促使数字经济带动本国经济和社会发展，许多国家和政府制定并实施了大量的税收优惠政策，用于鼓励无形资产和高新技术的研发与应用，很多国家都主动踊跃加入数字化的税收竞争中。各国政府之间的这种激烈竞争，导致跨国公司更容易利用各国之间的税制差异安排激进的税收筹划行动。跨国公司采用混合错配的方式进行避税，尽管从表面上看没有逃脱交易所涉及的国家或地区的纳税义务，但事实上却导致了相关交易在一国税前扣除而对应的另一国不计收入的双重避税后果，或者无论在所在国还是在来源国都可以税前扣除的税收效果，本质上侵蚀了涉税国家的税基导致其税收收入减少。此外，混合错配导致各税收管辖区的税基遭受到很大的侵蚀，对税收透明和税制公平造成破坏性的影响，从而造成主权国家税款流失，并且使各国的税收安全受到严重的挑战。

（三）通过无形资产转让定价

如果税收管辖权决定了国家的征税权，那么企业的转让定价问题就决定了以利润为基础的税基分配。数字化的运营模式更多地依赖于无形资产而不是实体经济本身，由于无形资产具有高流动性、对数据高度依赖等特征，其真实价值难以衡量，跨国公司利用这些特点通过和关联企业签订合约、协议等方式，以低于市场的价格向关联企业跨境转移无形资产的归属权及相关风险，可以轻易实现价值的重新分配。资金在关联企业之间的流转没有任何的实质性经营活动，纯粹是为了税务筹划减少应纳税所得额。而该关联企业所在国位于低税率地区或者可以享有国际税收协定中的优惠条款，就导致该关联企业交易无形资产所获取的利润在低税负国家可以享受税收优惠或者按照低税率纳税，以此造成利润转移和税款流失。

（四）数字业务的价值贡献被忽视或低估

由于数字经济具有虚拟性、高附加性、无国界性等特点，数字业务的价值贡献往往被忽视或低估。

1. 数字经济的价值重点体现在数据的价值。企业对数据的挖掘和利用不仅能够提升管理水平和决策效率，还能够通过把握客户的喜好来定制满足其需求的产品和服务。数字经济中的许多大型参与者，包括谷歌和Facebook，其主要收入来源不是来自用户的支付而是来自用户数据，企业通过对用户日常的上网痕迹进行追踪来分析用户的喜好和特性，并通过为其提供目标广告等商业活动为企业创造价值。用户参与不仅增加了平台的实用性，而且成为企业价值链的一部分，但到目前为止对企业数据的价值评估与计量仍然是不切实际的，所以没办法对此部分收入进行征税。

2. 数字经济下企业价值来源多样化。数字经济下交易的隐蔽性和跨国性导致税务机关很难判断企业价值来源和交易的实质，从而难以确定企业征纳税率以及征收方式。比如，近几年社交网络的发展引人注目，大多社交网络APP的服务器设立在境外但供境内人员使用，同时接收境外广告商的广告投放业务，所有的交易与资金流转都在境外进行。尽管境内用户在使用社交网络APP时会观看广告，但并不能给境内的公司带来任何营业收入，所以境内公司关于此项业务自然也就没有纳税的义务。

3. 数字经济下企业利润来源多样化。随着依托数字经济的跨国高科技公司快速崛起，它们的利润已经不再完全来自于实体产品，甚至企业本身就不生产实体产品，其获得超额利润的手段主要来源于数字化服务和数字化产品。当涉及数字商品等虚拟物品或者电子商务平台销售时，很多国家有对网购进口的低价值货物免征增值税的政策，不仅各国设置的起征点不尽相同，而且税务机关所认定的低价值数字产品早已与其创造价值的能力不匹配了，这就为企业通过数字经济避税带来了制度隐患。

三、数字经济下BEPS 问题引发的国际税收问题和挑战

（一）破坏税收公平原则

1. 从宏观视角来看，BEPS 问题不利于国际税基的公平分配。从20 世纪80 年代起，为了吸引国际资本的流入、鼓励企业的研发活动，很多国家和地区都采用了大量的税收优惠，形成了“有害的税收竞争”。而且“避税港”的存在严重恶化了国际税收的境况，甚至将有害的国际税收竞争拖向“深渊”，成为跨国公司双重不征税的“保护伞”，极大地侵蚀了各国的正当税收权益，造成国际不公平税收竞争。同时，数字经济的发展也为国际逃避税提供了可乘之机，数字化企业因移动成本低，具有高度移动性，更容易在全球范围内重组价值链，将更多的利润向低税负国家转移，利用国家间的税制差异逃避在利润来源国的纳税义务，尤其是无形资产转让定价不仅加剧了国际税基分配不公，也违背了国际税收公平性原则。

2. 从微观视角来看，企业的BEPS 行为侵害了其他企业的公平竞争权利，导致数字化企业与传统产业的税负不均衡。现行税制的设计主要是基于传统经济活动，不适应数字经济的发展。数字经济企业为了逃避高额的应纳税额，利用税收规则的漏洞采用激进的税收筹划方案，从而将传统行业置于不公平的税收环境之下。此外，由于税基被侵蚀，为了满足公民的公共需求并支撑起财政支出总水平，政府只能向国内的固定资产、职工、企业等流动性较低的税基征税，将税负向这部分税基移动。根据欧盟委员会公布的评估数据，数字企业支付的有效税率仅为9.5%，不到传统公司平均23.2%的一半[4]。重要的是，这类行为导致传统企业面临较大的税负压力，扭曲了企业正常的资源配置行为，给经济效率和市场公平竞争带来额外损失。

（二）对国际税收规则形成冲击

数字经济的特征从根本上改变了企业价值创造的方式，极大地冲击和挑战了基于传统经济形态而建立的收入定性规则、常设机构认定规则以及转让定价规则等现行国际税收规则体系。

1. 商业活动中产品更加多元化、贸易标的物更加多样化。价值创造方式的改变，引发所得的货币化转化方式、获取途径、分享机制等都发生重大改变，造成销售货物收入与提供劳务、转让财产、许可权利获得的所得难以确切区分，所得的定性愈加困难，给企业的收入定性带来了很大的不确定性。比如随着3D 打印技术的逐步成熟，授权客户使用设计并自行打印的模式将会替代传统的产品购销模式，此时企业的所得是属于特许权使用费还是营业收入仍待深入研究。如果属于特许权使用费，3D打印技术提供者即使在境外客户所在国没有常设机构，客户所在国也能主张来源地管辖权。收入如何定性不仅会影响主权国家税源的完整性和运用税收管辖权的公平性，同时也直接决定了从事该项业务企业的税收待遇、国家对相关收入的税收管辖权、征纳双发适用的征税权协调规则等导致政策执行的不确定性。

2. 联结度规则受到挑战。常设机构作为一个国际传统税制中的地理概念，主要是为了界定主权国家的属地管辖权以维护国家的税收权益，也是跨国企业是否作为非居民纳税人需要纳税的依据。由于数字化的运营对经营地点的选择更为灵活，新型的商业模式不再受地理位置的约束，各类合同的签订或者业务的往来都可以通过远程数字进行，不再依赖实体经营场所和人的参与，对传统交易规则中的“具有固定场所”规定提出了挑战。尽管在《OECD的税收协定范本》中对常设机构认定规则进行了除外规定，即在来源国从事非企业独立业务的准备性或辅助性活动的场所不构成常设机构[3]。但数字化企业可以人为地将一项实质性贸易活动分解为多项准备性或者辅助性活动在多个地区实施，进而承担各个拆分活动的机构在各个国家都避免了被认定为常设机构的可能，但所拆分的仓储固定设施等辅助性活动却是某些数字化企业在境外的核心业务，更是企业价值链的关键所在。

3. 独立交易原则受到挑战。独立交易原则又称公平独立原则、正常交易原则，一方执行的功能、耗费的资产以及承受的风险越多，其预期获得相应报酬的机会也就越大。此原则要求比照独立企业在类似的可比环境和可比交易下的成交价格对关联企业的转让定价进行调整。尽管BEPS 行动计划对OECD指南中的可比因素进行了完善，但数字经济下很难找到可靠有效的参照物进行可比交易对比。一是因为数字产品推陈出新更为频繁，企业的产品难以找到类似交易，且新型商业模式下的经济实质不易判断，使得功能风险与合理利润无法准确匹配；二是因为数字化企业和各国税务机关的商业隐私及国际税收情报交换不及时带来的信息高度不对称，使得可比交易对比难以进行。独立交易原则不仅在处理可比性分析时的选择受到限制，也加大了企业实施转让定价的不确定性和税务机关的调整难度。各国税收征管机关对转让定价调整的具体操作更多的是依靠模型进行预测和评估，而不是以企业实际的财务记录为依据，税务监管忽略了转移与调整过程在经济实质上的一致性，导致企业所采用的转让定价手段和税务机关的调整结果之间存在一定的差距。同时，在税务机关的操作层面也需要获取大量的无形资产跨境交易信息，不仅增加了转让定价调整的难度，也增加了税收政策的不确定性以及征纳双方的管理成本和时间成本。

（三）各国税收征管能力面临挑战

传统的税收征管方式通常以物理存在为基础建立征管的程序，依赖纳税人的线下交易来进行管理。数字经济本质上是以数据为交易对象或交易手段，这种新型的商业模式具有无形性和虚拟性等特征，使得税收征管无法监测到商品流转的纳税主体，而且即使找到纳税主体，税务机关也无法通过有效的方式对纳税人的真实身份和位置进行识别，导致税收征管的申报和缴纳程序都无从下手。由于线上交易的便捷性和数据化，纳税人会隐藏资金的流转和交易的实质，使得税务机关检查取证的难度加大，有时需要多个机构的协同配合与信息交流。尽管可以从第三方支付平台获取交易信息，但第三方交易平台也只显示交易对象和交易金额，适用何种税率及如何征收依旧是税务机关的难题。另外，由于计算机加密技术被应用于实践中，纳税人的交易活动和交易痕迹更加隐蔽，加上缺乏相关的国际通行的税源监管系统，对税源监控的效果将大打折扣。同时, 税源流动性和可变性的增强也加剧了征纳双方信息的不对称问题。此外，数字经济下的BEPS 问题也会对税务稽查形成挑战。数字经济具有经营方式灵活多样，支付方式虚拟化、电子化等特点，这加大了税务机关的稽查难度与成本。

由于缺乏全球统一的数字经济信息平台，难以形成各国政府间的信息共享，导致纳税者的BEPS行为被税务机关发现的概率相对较小，不仅无法堵塞纳税人的逃避税漏洞，而且还给企业进行极端的纳税筹划提供了机会，这样不仅弱化了国家的税收主权，挑战了税务部门的权力和威望，而且消减了纳税者的税法遵从度。

（四）国际税收秩序失衡

国际税收秩序是全球治理的重要组成部分。数字经济下BEPS 问题极大地加剧了国际经济发展的不平衡和税收紧张关系[5]。发达国家政府高度重视数字经济的发展，并且无形资产和专利技术等资源在利润分配链条中占据优势地位，导致发达国家数字经济的总量在快速扩张，同时发达国家以直接税为主，税制严谨科学且征管能力较强，应对BEPS问题的经验丰富，能够获取足够的税收收入。而发展中国家不仅在数字技术的发展中处于弱势地位，而且税收征管能力也比较落后，无法有效应对数字企业日益复杂和隐蔽的避税手段，由此导致剩余价值的分配和税收的汲取能力较弱从而致使其经济环境不断恶化，遭受比发达国家更大的税收损失。尽管OECD 等组织一直在探索适用于数字经济的现代化国际税收规则体系，但为了维护本国核心税收利益，也为了抓住机会在将来多边谈判中占据优势地位，争夺国际税收的主导权，增强话语权，很多国家在未达成新的税收协定或税收合作前便先行采取了单边行动开征数字服务税。

四、数字经济下应对BEPS 问题的主要举措

（一）完善国际税收规则

1.完善无形资产转让定价规则，突破独立交易原则自身的局限性。目前，BEPS 行动计划以及OECD 指南都对转让定价原则进行了修订和完善，但未有效扼制数字企业通过无形资产转让定价来逃避纳税义务。解决这一问题的出路主要在于对无形资产及其价值链本身的科学认识，对无形资产的合理估价是对无形资产转让定价予以有效规制的技术保障。此外，为了规避事后调整难度大、成本高、不确定性强等问题，应主张从企业整体税负的角度来改革，重点考察资产转移的合理商业目的和商业实质，将无形资产的收益分配与其价值贡献相匹配，以弥补跨境独立交易原则的局限性。为此，可以考虑采用事前调整的预约定价安排制度作为改革的基本思路，或者参考德国引入特许权使用费壁垒规则，不仅可以协调各国的税收利益、减少征纳双方的税收争端，还可以维护国家的税收权益，避免损害国际经济活动。

2. 调整常设机构的规则。常设机构问题产生的本质在于，随着数字经济的发展，当前的税收征管办法难以在传统税收规则之下找到合理的课税对象。数字企业的跨境交易仅仅通过互联网就能完成，不需要营业机构等具有地理联系和物理存在的“固定营业场所”，但这不应该成为买方国家就该数字化跨国企业进行此项交易所得到的利润丧失税款征收权和部分税收利益的原因。所以，为了维护来源国对数字化企业进行跨境网络交易所获取利润征税的权利，应当根据数字经济的特点对《OECD 税收协定范本》与《UN 税收协定范本》第5 条中的“常设机构原则”要求进行调整，建立“数字化常设机构”概念①。基于OECD提出的用户规模、服务合同数量、年度收入总额为基础的综合性因素，即使非居民企业在来源国没有固定的营业场所，但只要在来源国利用互联网等数字化方式实施具有实质意义的经营活动并形成密切的经济关联，就可以在来源国把这种数字化的存在形式认定为设有“数字化常设机构”，这样就形成了管辖权连接，为数字经济环境下来源国对相应的营业所得行使课税权提供了依据。

3. 完善数字化常设机构的利润归属方法。在数字经济商业模式下，核心技术和数字信息创造了企业的主要价值，数字化常设机构承担了更多职能和风险，其价值贡献度在整个企业链条上显著增强。完善利润归属方法主要是为了让数字化常设机构的业务功能定位与其价值创造和风险承担相匹配。除了OECD在“统一方法”②中为了利润来源地与征税权相匹配创造的不需要物理存在的利润联结点，还可以通过新设税种、最低税率或预提所得税等方式将税收利益和征税权固定在收入来源地以及价值创造地。但从实践层面来看，由于各国政治、经济、社会和文化方面存在巨大差异，所得税税率也有所不同，“最低税率”的确立、预提税方案的构建等问题若想在全球范围内进行统一，需各国达成共识。

（二）转变税收征管理念，加强国际税收征管能力建设

1. 转变税收征管理念。随着数字经济的发展，行业之间的划分越来越模糊，社会资源的配置方式和配置效率发生根本性变革，信息技术也由经济发展的辅助工具转变为经济增长的支柱和经济架构的基础，打破了经济和税收之间原本的平衡状态。税收征管的改革要更多地侧重于维护数字经济下各主体的经济利益，更多地回归于社会产品剩余价值分配的本质，更多地注重国家之间收入分配的重新划分。

2. 加强国际税收征管能力建设。加强国际税收征管能力建设要重视对数据治理能力的提升，可以运用区块链等信息技术建立完善的全球数据信息追踪系统，减少信息不对称，为国际税收征管的信息化创造条件，以数据分析的常态化提升税收征管的精准度，以数据质量倒逼征管质效的提升。随着网络支付和电子发票的普及，税务部门也要重视第三方数据的采集使用，加强和第三方支付平台的合作，重点监控网络金融中的支付系统，获取数字化企业的在线交易信息。从支付系统入手，不仅可以对数字化企业的跨国交易进行逐笔监控，调查交易发生的时间和金额，在掌握纳税人的涉税信息上具有得天独厚的优势，而且第三方支付平台能够接触到交易对象和交易资金，并成为实现代扣代缴的新主体。税收监管部门要尽量利用数字化技术，搭建数字模型挖掘数字信息，建立数字管税的理念。此外，还可以借助大数据、人工智能等技术，打造国际数字税务征管的硬件平台，加快稽查内部管理模式从技能管理到数据治理的转变速度，提升税收稽查工作的管理效率和稽查准确率。

（三）加强国际税收协调，保证国际税收机制的有效运行

正如本文前面所述及的，当前数字化企业实施BEPS 行为的主要手段就是利用各国之间的税制差异和错配，因此防止BEPS 的有效途径就是对各国的税收规则进行国际协调。

1. 国际税收协调要坚持民主、公平、公正的理念。尽管数字经济下企业的BEPS 行为大多与发达国家的税收结构安排有关，但跨国公司利润转移严重侵害了发展中国家的税收利益。所以，应提升发展中国家在国际税收协调中的参与度，并对发展中国家在数字经济中对价值创造的贡献给予积极的肯定。同时，有关国际税收规则的重新制定应广泛征求发展中国家的意见并多考虑其利益诉求，支持并帮助发展中国家培养国际税收人才，实现国际税收治理的公平公正。

2. 各国应积极完善税收争端机制。这是因为各国在税收主权及国内利益需求等方面存在很多矛盾与分歧。相互协商程序作为传统国际税收争议的主要解决方式，不仅受到缔约国国内法的制约，而且还缺乏必要的约束力，对很多税收争议都无法解决。为保证数字经济下国际税收机制的有效运行，可以设计一个程序简化、耗时较短且有所限制的税收争端解决机制。为此，可以适当借鉴WTO 争端解决机制，或者引入国际税收争议仲裁来有效弥补传统方式的不足。

3. 各国应积极参与并充分利用现有的国际税务合作机制。税务合作机制可以弥合国际税收管辖规则与数字经济间的错配。国际税务合作形式主要有双边合作、区域性多边合作以及全球性合作三种。此外，各国之间的合作领域应从以双边协定为基础的避免双重征税，扩展到税收情报交换和税款协助征收，从而有效克服数字经济下信息不对称造成的BEPS问题。

4. 应明确联合国、OECD、G20等全球性和区域性组织的工作分工，发挥其税收治理功能。这些组织是国际税收协调的重要参与者，首先应明确其工作分工。如，联合国专注于解决发展中国家的税收问题和税收协定方面的事宜，OECD致力于提供反对国际逃避税的技术支持和传播国际税收标准，G20主导国际税收协调与合作并协调好参与税收治理的国际组织。其次，要同时充分发挥各组织在全球税收治理中的功能，并重视全球税收治理政策连贯性，促进全球税收治理水平提升。

（四）我国应对BEPS问题的策略选择

我国应对BEPS 问题所采取的策略路径，应立足于我国目前的经济发展阶段，同时兼顾完善我国的国际税收管理体系和国际税收秩序重构。

1. 完善我国的国际税收理论体系和国际税收协定。鉴于目前我国税收地位已从以来源地国为主转变为以居住地国为主，为了更好地维护我国的税收权益，应在税收协定中限制使用税收饶让制度并对消极所得坚持居住地优先原则[5]，并完善国内税法中常设机构的定义，修订国际贸易转让定价规则，增加非居民纳税人注册登记和缴纳流程。

2. 加强我国反国际避税的立法建设。预防和治理我国BEPS 问题的主要路径就是对现有的一般反避税规则中的漏洞进行修订，尤其需要建立同时涵盖流转税和所得税的反避税法律法规，对企业的恶意税收筹划行为进行法律规制。同时修订《税收征税管理法》，增设滥用税收协定、受控外国公司、资本弱化、成本分摊协议等条款，实现程序法与实体法中关于反避税规则的互相衔接，使得我国在今后处理跨国企业的BEPS 问题时有明确的法律依据和操作标准可以参照。

3. 税务机关要加强大数据在税收监管中的作用，将信息化建设和我国税收征管能力的提升相结合。一方面要拓宽信息来源渠道，制定纳税人的涉税信息收集制度，建立涉税信息收集和分析机制；另一方面应充分利用现代信息技术构建税收大数据的集成平台，运用大数据建立智能化税收防控系统，加强对跨境税源的涉税风险管理。

4. 坚持规则制定的主动性，始终以国家利益为导向。积极呼吁并主动参与制定国际税收新规则，在相关国际税法的制定方面充分发表建设性意见，并对各项提案的适用性和经济风险利用多种方式评估，尽量避免任何损益失当的税收协调规则。

【注 释】

①《OECD税收协定范本》第5条第1段基于固定营业场所的概念明确了“常设机构”一词的一般定义，《UN 税收协定范本》第5 条复制了《OECD税收协定范本》第5条的内容。

②2019年10月，OECD 秘书处发布了关于《制定应对经济数字化税收挑战共识性解决方案的工作计划》支柱一的“统一方法”，其核心内容之一是修改联结度规则和利润分配规则。