以案促改标本兼治合力奏响新时期财会监督工作最强音——基于财政部2022 年会计信息质量检查公告的思考

2022 年3 月财政部发布第四十一号会计信息质量检查公告，针对会计师事务所执业质量，披露财政部在2021 年组织各地财政厅（局）对1705 家会计师事务所开展检查和5 个典型案例的情况。 与此同步，中国注册会计师协会于2022 年3 月发布了会计师事务所第二十一号执业质量检查通告，披露2021 年对1000 家会计师事务所开展行业自律检查和9 个典型案例的情况。 上述重磅公告的发布，正是在全面修改我国《注册会计师法》和深入贯彻落实《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔2021〕30 号）时代背景下的重要举措， 拉开了会计信息质量监督检查的新序幕，奏响了新时期财会监督工作的最强音。

一、聚焦会计师事务所执业质量检查工作的新亮点

检查公告表明，2021 年会计师事务所执业质量检查工作在时间和人员安排、检查方式与策略、检查内容及重点、 检查处理和处罚、 检查案例征集和遴选、检查公告形成和发布等方面呈现出新亮点。

（一）检查公告发布快速及时

从财政部历年发布的会计信息质量检查公告情况来看， 大部分年度检查的公告集中在次年第四季度发布，尤其以次年12 月居多，这是由行政检查的权威性、程序性、严谨性、层级性和行政处理处罚的法定要求所决定的。值得关注的是，2021 年会计信息质量检查公告在2022 年第一季度的第一时间发布，其数据统计到2022 年2 月28 日。 可以想象，在疫情防控常态化的情形下， 财政部门要在这么短的时间内完成检查后续工作，审理检查链条和证据，依法实施行政处理处罚，逐级审核汇总检查材料，其工作重视程度和工作难度是不言而喻的。

（二）检查广度和检查深度不断拓展

从检查广度看，2021 年，全国财政部门和注册会计师协会共检查会计师事务所2705 家，占2020 年末全国会计师事务所9825 家的27.53%。 其中，财政部组织各地财政厅（局）检查会计师事务所1705 家，同比增长62.07%。而从检查深度看，2021 年会计信息质量检查涉及了以前年度未深入的诸多盲点和痛点问题，更加注重标本兼治和源头治理，比如会计师事务所内部治理混乱、审计市场环境恶劣、印章无序管理和滥用、网络兜售审计报告、无程序无底稿直接出具报告、审计报告与工作底稿不符、会计师事务所存在幕后控制人、注册会计师挂名冒名执业、严重超胜任能力执业等困扰行业发展的顽疾。

（三）以案促改彰显震慑效应

2022 年会计信息质量检查公告的另一个突出特点是特别注重震慑效应，通过实名曝光典型案例，以点带面，强力推动全行业规范健康发展。 从财政部和中国注册会计师协会曝光的14 个典型案例来看，其案例主体属于有限责任的会计师事务所有9 个，占64.29%； 属于普通合伙的会计师事务所有5 个，占35.71%。 从地区分布来看，广东省和浙江省各有典型案例3 个，北京市、上海市和湖南省各有典型案例2个，安徽省和云南省各有典型案例1 个。 这些典型案例分布在7 个省、市，总体上看呈相对集中的特点。

（四）紧抓社会审计质量“牛鼻子”

《2020 中国企业发展数据年报》（中国社科院城市与竞争力研究中心与企查查大数据研究院联合发布）显示，截至2021 年2 月，我国共有在业/存续的市场主体1.44 亿家，其中企业4457.2 万家，个体工商户9604.6 万家。 2020 年，我国新增注册市场主体2735.4万家，同比增长12.8%。除此之外，我国还有数量庞大的行政事业单位、社会组织和其他组织。 上述这些组织均可能属于《会计法》意义上的会计主体，由此引发的会计信息质量监督任务过于繁重， 必须由行政监督、社会监督和内部监督共同发力才能完成。 正是基于这个前提， 财政部确定了社会审计机构和会计主体双向抽查的方针，并通过社会审计质量这个“牛鼻子”来反哺和引导会计信息质量不断地提升。 2022年，财政部和中国注册会计师协会发布的会计师事务所执业质量检查公告充分地印证了这个思路。

（五）实施最强监管与深化服务内涵并重

一方面，监管部门通过2021 年执业质量检查给予行政处理处罚或行业惩戒的会计师事务所达到636 家，占检查总数的23.51%。 其中：给予吊销执业许可这一顶格行政处罚的达到10 家，给予公开谴责这一顶格行业惩戒的达到53 家。 此外，还包括吊销注册会计师证书1 人、公开谴责注册会计师116 人。另一方面，在2021 年执业质量检查过程中，监管部门十分注重检查与教育、监管与服务的融合，着力提升财会监督的服务内涵。 公告显示，财政部门对352家会计师事务所进行了行政处理。 而注册会计师协会通过诚信教育、监管约谈、整改帮扶、提供专业技术支持等方式，采取常态化监管措施738 次（家次），有机地将监管与服务进行结合。

二、直面注册会计师行业执业实践中出现的新问题

2021 年， 财政部组织开展的会计信息质量检查以及中注协组织开展的行业自律检查， 直面我国注册会计师行业的现状， 既反映出注册会计师行业一直存在的焦点问题， 还披露出许多执业实践中值得高度关注的新问题。

（一）无依据出具数量庞大的审计或验资报告

检查发现， 部分会计师事务所无视法律法规的规定和执业准则的要求， 严重扰乱注册会计师行业市场秩序，疯狂贩卖业务报告，引起监管部门高度关注。 一是北京润鹏冀能会计师事务所有限责任公司未对验资过程及结果进行记录， 未编制验资工作底稿，直接出具验资报告19258 份；二是北京浩清会计师事务所（普通合伙）出具的2632 份审计（验资）报告中，1100 份报告无任何形式的工作底稿，1532 份报告仅有被审计单位提供的资产负债表、利润表、所有者权益变动表和营业执照。

（二）审计程序和审计证据存在严重缺失

检查发现， 较大比例的会计师事务所都不同程度地存在未履行必要审计程序、 未获取充分适当审计证据的问题，部分会计师事务所甚至相当严重。 一是岳西华岳会计师事务所出具的1052 份审计报告在审计时未履行必要审计程序、 未获取充分适当审计证据； 二是湖南瑞诺会计师事务所有限责任公司在无业务约定书、未履行必要审计程序、未获取充分适当审计证据的情况下售卖出10 份审计报告；三是云南天定会计师事务所（普通合伙）和杭州深度会计师事务所有限公司部分审计项目未对收入、 银行存款、往来款项和存货执行必要的审计程序，未获取充分适当的审计证据； 四是上海普道兢实会计师事务所（普通合伙）被抽查的审计项目未实施固定资产监盘和存货监盘程序、未对函证进行控制；五是上海佳安会计师事务所有限公司、 郁南西江会计师事务所有限公司、嘉兴百索会计师事务所有限公司、广州中庆会计师事务所（普通合伙）、广州华拓会计师事务所有限公司、 湖南元和联合会计师事务所 （普通合伙）的部分审计项目未执行必要审计程序、未获取充分适当的审计证据。

（三）部分审计报告和格式不符合规定

检查发现， 有的会计师事务所违反执业准则关于审计报告的规定， 自行改变审计报告的框架内容和格式。 一是湖南元和联合会计师事务所 （普通合伙）部分审计报告格式不符合审计报告准则规定、审计报告“特别事项说明”主体未予明确、未附已审计财务报表和财务报表附注； 二是郁南西江会计师事务所有限公司未按照准则要求撰写审计报告。

（四）不同审计资料之间存在非正常差异

检查发现， 有的会计师事务所审计资料之间自相矛盾，存在人为调整或隐瞒审计问题的迹象。 一是东阳衡升会计师事务所有限公司为4 家单位出具供融资使用的审计报告， 在审计报告意见类型和后附财务报表方面， 与该所留存的审计报告存在明显差异；二是普道兢实会计师事务所（普通合伙）部分审计报告与审计工作底稿表述存在矛盾、 审计报告中审计意见段与管理层对财务报表的责任段中披露的财务报表编制基础不一致、 审计业务约定书中与管理层声明书关于财务报表编制基础不一致。

（五）部分审计项目未发现实际存在的重大问题

检查发现， 部分会计师事务所未能发现被审计单位的重大问题，可能发表不恰当的审计意见。 一是郁南西江会计师事务所有限公司未发现被审计单位合并范围存在严重错误； 二是嘉兴百索会计师事务所有限公司部分审计项目未发现长期待摊费用未摊销等重大会计差错； 三是广州华拓会计师事务所有限公司部分审计项目未发现库存现金期末余额为负数； 四是杭州深度会计师事务所有限公司审计工作底稿中财务报表项目审定金额与财务报表实际金额差异巨大。

（六）部分审计人员违反管理规定执业

检查发现， 部分会计师事务审计人员存在跨所执业、挂名执业和冒名执业等问题。 一是云南天定会计师事务所（普通合伙）雇佣其他会计师事务所合伙人冯某某复核审计工作底稿， 且由冯某某执行部分审计工作； 二是上海佳安会计师事务所有限公司由注册会计师以个人名义聘请非本所员工担任助理人员，执行审计业务，编制审计工作底稿；三是嘉兴百索会计师事务所有限公司存在允许其他单位或者个人以本所名义承办业务、 允许部分注册会计师在该所挂名执业等行为；四是广州中庆会计师事务所（普通合伙）2020 年 1 月至 2021 年 6 月出具的 790 份审计报告未经合伙人签字。

（七）部分会计师事务所内部治理和控制混乱

检查还发现， 部分会计师事务所内部治理流于形式，内部控制较为混乱。 一是嘉兴百索会计师事务所有限公司存在幕后非正常控制问题， 严重影响会计师事务所正常运作； 二是郁南西江会计师事务所有限公司印章管理不规范， 同时使用两枚会计师事务所印章，违规使用业务章签发审计报告，控制注册会计师个人印章； 三是湖南瑞诺会计师事务所有限责任公司通过湖南润来会计服务有限公司的网络店铺承接业务；四是湖南元和联合会计师事务所（普通合伙）承接承做与自身规模、执业能力风险承担能力不匹配的业务； 五是杭州深度会计师事务所有限公司未按规定及时归档审计工作底稿、 未按规定如实报备对外出具的审计报告信息； 六是广州华拓会计师事务所有限公司未按检查要求提供审计工作底稿，涉及1570 份审计报告，占该所出具审计报告总量的85.33%。

三、突出注册会计师行业自律监管在财会监督中的新职责

在此次检查中， 财政部注重发挥行业自律监管在财会监督中的职责和效能，不断巩固行政监管、行业自律相结合的注册会计师行业联合监管成果并形成长效机制，对于提升注册会计师行业审计质量、维护市场经济秩序等方面发挥了重要作用。

（一）实现注册会计师行业行政监管和行业自律的有机融合、协同推进

按照财政部办公厅印发的 《加强注册会计师行业联合监管若干措施》（财办监〔2020〕10 号）的要求，财政部监督评价局和中国注册会计师协会在组织2021 年会计师事务所执业质量检查中， 按照 “双随机、一公开”的监管要求发布年度检查名单，协同制定检查方案，组建联合检查组，对检查发现的问题进行联合审理，分别作出行政处罚和行业自律惩戒，并将处理处罚结果对外公开发布，实现了检查计划、组织实施、规范程序、处理处罚、公告发布等方面的“五个统一”。 在联合监管过程中，财政部门注重通过召开注册会计师行业联合监管工作会议、 年报审计监管工作会等形式，研究确定联合监管工作重点，对相关工作进行部署。

（二）突出行业自律监管在联合监管中的特定职责

在联合监管中， 注册会计师协会注重配合行政监管，认真履行行业特定监管职责。 一是围绕建立健全行业质量保证体系， 贯彻落实风险导向的检查理念， 转换监管模式， 强化会计师事务所系统风险监督；二是实现行业自律监管的“五个并重”，即质量控制体系检查与业务项目检查并重、 技术程序检查与职业道德检查并重、 完善检查技术与建立检查质量保证机制并重、 检查制度改革与检查专家队伍建设并重、落实审计责任与落实注协监管责任并重；三是充分利用信息化手段，强化事前事中监管，加强现场检查指导，提升检查工作效率和效果，提升行业整体执业质量和服务经济社会发展的能力。

（三）优化注册会计师协会在行业监管中的自律属性

注册会计师协会在自律监管中， 针对行业技术支撑、执业考核、权益保护、诚信教育、纠纷调解等环节，不断优化其自律属性。 一是提供行业技术指导与服务，组织分享交流审计执业经验，促进行业执业水平不断提升；二是考核执业人员的执业情况，规范行业执业行为，优化行业自律措施；三是支持注册会计师依法执业， 维护行业正当权益， 提供行业法律援助；四是完善行业执业准则、规则，提供审计专业标准和指引，开展执业人员培训和教育；五是受理行业的投诉或者举报， 调解注册会计师执业活动中发生的纠纷。

四、完善会计信息质量检查公告机制的新思考

1999 年以来， 我国实行会计信息质量检查结果公告制度已经成为财会监督工作的有效手段。 面对新时期全面加强财会监督和进一步规范财务审计秩序的新要求， 需要优化和完善会计信息质量检查公告机制，全力提升会计信息质量监督工作的成效。

（一）加强会计信息质量检查公告的法制建设，完善检查公告的法定依据

根据 《行政处罚法》《会计法》《注册会计师法》《政府信息公开条例》《企业信息公示暂行条例》等法律法规的规定， 建议研究制定和完善会计检查信息公告管理的办法，对检查信息公开的目的和依据、适用范围、公开主体、公开范围、公开内容、公开时限和途径进行更加明确地规定，确保行政处罚信息、非行政处罚信息和行业惩戒信息的公开均有理有据。

（二）加大检查公告案例选取范围和力度

针对典型案例选取相对集中的现状， 建议加强不同区域、层级和性质的案例遴选工作。 一是在选取典型案例时尽量平衡不同地区、 不同层级的案例分布， 避免因为检查力度和处罚尺度的差异导致区域性失衡， 建议财政部门加大会计信息质量检查工作的统一指导，确保各地区、各层级的检查口径和处理处罚原则保持基本一致。 二是针对注册会计师行业当前的行业乱象， 应特别注意选取职业道德严重丧失、无证挂证经营和违规操控事务所、伪造变造各类业务报告、违规刻制和使用公私印章、低价恶性竞争且不实施审计程序、内部治理矛盾逐渐积累和扩散、逃避业务监管备案或报告防伪管理、 违规拓展业务和财税风险高企等典型案例。

（三）实行检查信息分级分类适时公告制度

当前， 我国会计信息质量行政检查涉及财政部和各地财政厅（局），会计师事务所执业质量行业自律检查涉及中国注册会计师协会和各地方组织，而会计监管工作还可能涉及政府审计、税务机关、市场监督、证券监督、银行保险监督、金融机构等各层级监管部门。 因此，建议除财政部和中国注册会计师协会在全国范围内发布检查公（通）告外，应当考虑由不同层级的监管主体分级统一公告， 让区域检查公告信息就地发挥更大的作用。 同时，为了让检查公告信息及时传播和产生影响力， 需要考虑在信息化条件下有效提高检查公告的效率， 推动建立互联网适时公告制度。

（四）建立检查公告信息实时共享机制

为促进会计信息质量检查成果的充分运用，建议财政部统一建立 “会计信息质量检查公告公开查询系统”和“会计诚信黑名单库”，与审计报告或财务数据单一来源系统有机融合， 并将会计信息质量检查的不良记录或信息实时共享至会计人员管理系统、注册会计师行业管理系统、个人征信系统、企业信息公示系统、行贿犯罪档案查询系统、法院失信被执行人系统等各类征信平台， 扩大检查公告信息的传播范围，提升检查公告的威慑力度。

（五）注重保护相关主体私密信息，确保公民、法人和其他组织的合法权益

对于涉及国家秘密、商业秘密、个人隐私的内容，公开后可能危及国家安全、公共安全、经济安全和社会稳定的内容，自然人的肖像、家庭住址、身份证号码、通信方式、银行账号、财产状况等个人信息，被处罚人以及被处罚企业或者其他组织的法定代表人以外的自然人的姓名， 法人或者其他组织的银行账号等，应予隐去相关信息或者不进行主动公开。