国有企业内部视角下经济责任审计与巡视协同路径研究

童琳霏

（中国电子科技集团公司第二十九研究所，成都 614000）

0 引言

党的十九大提出对审计管理体制的改革部署，两办出台《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》（以下简称《规定》），从经济责任审计制度层面，强化对党政主要领导干部和国有企业领导人员的管理监督。

十八大以来，党中央提出“四个全面”战略布局，《中国共产党巡视工作条例》（以下简称《条例》）及 《中央巡视工作规划（2018—2022）》，将巡视作为党内监督的战略性制度安排。

经济责任审计是独立的经济评价活动。公共受托责任要求经营管理者恰当履职，审计方法在经济类问题线索发现和突破中有天然优势，是从严治党的有效手段之一，监督主体可以透过财务报表层面捕捉其权力寻租痕迹，发现履职偏差。

从监督治理角度，国有企业的经济责任审计监督与巡视监督，是全面监督的子系统，系统间协同应围绕组织目标实现提供保障。国有企业经济责任审计实践应该关注不同监督维度之间的协同治理方式与路径。本文在探究国有企业内部经济责任审计实践和内部巡视协同路径基础上，展现国有企业单位内部的监督共治成果，为两者更好服务国企发展与改革提供参考。

1 制度背景与研究假设

结合新版《规定》与《条例》，在国有企业框架下进行层级性研究发现，二者监督的点与面都体现了两个“一以贯之”和“四个坚持”的工作总要求，是全面从严治党在国有企业落地的制度保证。目前的国企监督治理中，经济责任审计与党内巡视监督关系协作有着制度基础，二者目标均可统一于国有企业高质量发展。

1.1 监督客体与监督内涵相容

一是监督客体相互涵盖。国有企业的巡视对象是国有企业党委（党组）领导班子及其成员，新版《规定》中，国有企业的经济责任审计对象是法人代表或实际行使职权的主要人员。中国特色现代国有企业制度是基于党领导下的公司治理模式，国有企业法人或主要人员是党管干部的“关键少数”。目前，经济责任是“贯彻执行党和国家经济方针政策、决策部署、推动经济和社会事业发展，管理公共资金、国有资产、国有资源，防控重大经济风险等有关经济活动应当履行的职责”。审计依据有利于审计监督融入监督协同的格局。

二是监督内涵相互补充。经济责任审计强调审计党和国家经济方针政策的执行和决策部署，除企业发展战略规划外，还加入落实有关党风廉政建设责任和遵守廉洁从业规定情况。审计实施中，增加提请协助权利，可及时了解与被审计领导干部履行经济责任有关的巡视等反馈情况，增加对领导干部个人遵守廉洁从业规定的情况评价。

基于监督客体和监督内涵，提出假设1：经济责任审计与巡视监督协同能抑制单位违规行为，协同频度越大，抑制效果越好。

1.2 监督机制和监督重点互补

一是监督机制相互支撑。《规定》要求及时了解与履行经济责任有关的巡视反馈情况，《条例》 明确巡视组开展巡视前，应当向同级审计等部门和单位了解被巡视党组织领导班子及其成员的有关情况，同时审计机关等应当支持配合巡视工作。

二是监督重点相互牵引。经济责任审计虽侧重围绕公司治理评价相关事项，但新增贯彻执行党和国家有关经济方针政策和决策部署情况内容，要关注经济活动中党风廉政建设和遵守廉洁从业情况。与巡视监督发现违反廉洁纪律，以权谋私、贪污贿赂、腐化堕落等问题交叉。

经济责任审计与巡视监督协同能促进有效监督，协同关系越紧密，监督威慑效果越好。

2 基于经济责任审计观的协同逻辑与路径搭建

从实际操作来看，审计监督问责力度小，结果运用弱，但巡视政治挂帅重视程度高，问题整改威慑力强，因此需加强与巡视组在问题整改上的配合。又如，审计侧重经济类问题与会计政策单侧评价，现场处置手段单一，但巡视目标面广，现场方式多样，因此需要构建协同机制，完善监督体系。如图1 所示。

图1 协同路径内在运行机制

2.1 目标设定协同，围绕“大监督”格局增强审计工作主动性

总目标上，国有企业的经济责任审计与巡视监督都依托于国有企业环境，促进国有企业健康发展，最终推进国有企业的治理体系和治理能力的现代化。国有企业监督设计中，建立经济责任审计联席工作会议与巡视办公室定期联络制。借鉴巡视监督的优势，在监督联动中针对国有企业的经济运行特点，推进内部审计的鉴证和评价职能，经济责任审计的目标与内容除经济评价外，要全面主动反映并分析企业治理过程中的政策导向问题，准确评估并报告违规行为的性质，立体促进企业合规经营与廉政建设，推动企业目标落地。

2.2 问题查摆协同，围绕“全覆盖”要求增强审计工作有效性

从经济责任审计新定义出发，仅对本单位财政财务收支发表评价已达不到要求。结合“大监督”“全覆盖”体系建设要求，经济责任审计应结合不同监督关注点，围绕问题类型和审计内容向“强监督”发力。在企业风险与违规识别层面，拓展审计范围。加强经济活动中落实有关党风廉政建设责任和遵守廉洁从业规定情况的审计力度，通过协同路径理解政策背景，突出审计效果，发现企业经济活动问题，增强审计活动对企业全局态势的有效性。

2.3 问题跟踪协同，围绕“强落实”导向增强审计整改权威性

问题整改的目的是促进企业健康发展，往年违规行为和重大风险事项仅靠审计单向推动力度弱，单个部门进行的问题整改不能追本溯源，涉及单位整体的制度缺陷和管理漏洞的审计问题难以落地，历史问题“屡审屡犯”。保持审计独立性同时，将审计“回头看”与协同机制进行交互，增加审计成果转换率，营造单位内部不想腐、不敢腐的监督威慑。问题定性时，利用协同路径全面综合研判，从全局把握“三个区分开来”，把准容错纠错尺度，审慎得出整改结论，在审改协同中实现审计权威。

3 研究设计及实证结果

3.1 数据来源与变量选择

为了进一步说明国有企业经济责任审计与巡视监督之间协同路径的科学性，结合单位实践，用统计学理论将协同路径下的两种监督关系模型化，用协同路径运行结果为今后相关工作的开展提供思路与借鉴。统计近几年单位两种监督发现问题类型和数量。汇总两类监督中出现的典型问题类型共15 类并定义，如表1 所示。将历年发现的内外部问题个数按照类别进行整理归类，以问题个数进行模型运算，问题比例结果呈现如表2 所示。

表1 变量定义表

表2 PVAR 统计结果表

3.2 模型选择与应用

3.2.1 模型选择

基于数据特点和研究目的，选择PVAR 模型进行数据处理，上述要素作为模型内生变量，针对较大值进行根检验。验证数据的波动性特征以及经济责任审计与巡视路径的相互影响关系。内生关系建立如下方程式：

针对假设，建立模型（1）

其中Yit＝［aZCGL，AZDJC，…，bWT2］，是上述内生变量组成的向量。用stata12 进行PVAR 模型运算。协同路径类型（经济责任审计、巡视）和时间作为面板数据的xtset 的设定值进行观察，并用LLC 方式进行面板单位根检验。结果均拒绝原假设，数据平稳。数据滞后阶通过连玉君PVAR 模型的AIC、BIC、HQIC 进行选择。

3.2.2 数据相关性与总体LLC 检验结果

本文用滞后一期数据说明单位内部两种监督协同路径的PVAR 统计分析结果①从总体来看，两种监督的效果对企业内部违规趋势控制具有显著效果。具体而言，PVAR 估计结果表中，经济责任审计中的重大决策（h_aZDJC）事项漏洞与廉洁从业风险（L1.aLJCY）在5%水平上呈现负相关（－0.8369706），说明重大决策问题暴露越充分，对廉洁从业风险抑制作用越好。经济责任发现的重大决策问题传达到巡视监督中，经济责任审计在重大决策中的问题类型对巡视发现三重一大风险（L1.bSZYD）和廉洁风险（L1.bLJFX）有正向的促进，两者结果在5%水平上分别呈现出0.7827332 和0.6392299 相关性。又如单位内巡视发现的问题（h_bWT1）反过来对经济责任审计中投资管理审计关注（L1.aTZGL）和财务管理（L1.aCWGL）有着正向的推动，两者在10%水平上呈现0.0035653 和0.0027352 的正向相关。

从总体来看，两种监督对企业内部违规趋势控制具有显著效果。

3.2.3 脉冲响应分析

选取具有显著性水平的相关指标进行蒙卡特脉冲响应分析。脉冲响应给出了Eviews9 蒙特卡洛模拟脉冲响应函数的运行结果。结果表明，协同机制效果与新发问题的增量呈现负相关，与外部检查发现问题数量也呈现负相关。如给经济责任审计的廉洁从业监督一个标准冲击后，自第二期开始，财务管理问题开始出现降低。又如巡视发现的三重一大问题，当给三重一大一个标准差冲击，经济责任审计的重大决策类问题也在第二期开始减弱。其他结论同理。我们再研究协同效应结果和外部监督检查之间的关系，正如前文所述，两种监督协同效应结果与外部监督进行分析都出现收敛结果。自二期后，各项指标都趋于正向收敛，其中，当BWT1 和AWT2 对AWT2 和BWT1是自负向趋向平稳。上述过程符合假设1 和假设2 的预期。脉冲结果如图2 至图5 所示。

图2 廉洁从业问题对财务管理问题脉冲结果

图3 三重一大决策对重大决策问题脉冲结果

图4 外部审计对审计整改脉冲结果

图5 审计对内部巡视问题脉冲结果

4 研究结论及启示

4.1 研究结论

一是内部监督态势逐年增强，企业违规频率逐年下降。总体来看，单位内部监督的频次和数量每年持续增长。两种监督能发现企业治理中存在的各类问题。结果显示协同监督抑制了企业违规问题类别和新发问题上升态势。协同机制根植于企业环境发挥了作用，其抑制违规的优势在于两者监督之间协同传导。两种监督能在“红线”问题上筑起乱动则咎的惩戒机制，有利于持续推进底线意识，形成对违规行为的震慑。

二是整改落实见效，存量问题降低。结果显示，协同机制不仅减少了问题增量，也消化了历史存量。审计问题“去库存”能有效缓解屡审屡犯现象，是完善企业内部治理的重要途径。经济责任审计和巡视在发现问题结果和定性上建立的沟通交互机制。协调机制弥补了审计整改的分级分头弊端，降低审计发现问题到纪检违规违纪问题处置的断层研判风险。

三是监督层次全面，问题定性准确。协同机制的运行呈现“层次性”和“全面性”，利用协同机制在监督方式、信息共享和资源利用方面优势，融入巡视要素的审计目标更有高度。问题定性时，审计将《中国共产党廉洁自律准则》《中国共产党纪律处分条例》等党规作为标尺，结论更加准确。巡视组在被反映单位和个人的有关经济类线索上，借鉴审计底稿形成过程，问题指向明确，证据链条清晰。

四是固化监督成果，形成共治威慑。协同机制导向下，决策机构确定整改清单，单位内各部门重视问题整改，两种监督交叉切入，形成整改穿透力。审计在人、财、物等关键领域形成威慑，实现“抓早抓小”。问题整改在协同机制背景下，提供系统性问题解决途径，疏通立体性问题整改渠道，达到不增加监督行为和项目实现问题跟踪的效果。审计发现成为规范企业内部权力运行的源动力，协同整改促进了单位整体规范度，固化监督活动的“后半程”。

4.2 启示与不足

一是经济责任认识深化，审计站位提高。学习新《规定》精神，与审计业务实践结合后，经济责任审计重心向促进领导干部履职尽责、担当作为，确保党中央令行禁止的要求倾斜。协同机制的运行给经济责任审计工作促进在于，一方面提升了审计关注的层次，两种监督能够在党和国家有关经济方针政策和决策部署等传统审计领域做深做细，另一方面从单位整体角度与其他监督互补、互促。

二是路径协同传导清晰，审计监督有力。审计机构应当利用协同路径，破除监督对象出现的固化状态，对失真现象和违规行为从整体视角下进行揭露，避免审计评价“首尾不相顾”，突破审计报告“自弹自唱”，起到“分散发现，集中研判，准确反映”效果。实践表明，经济责任审计在协同路径中可以披露制度性漏洞并揭露重大违规违纪问题。

三是立足长远认清差距，提高职业素养。审计人员要在自身能力上下功夫，通过提升自身业务技能，夯实审计发现问题质量，深入理解上级精神出台动因与审计对象适用范围，用宏观思维科学衡量评价要素与审计结论相关性，从中长期企业运行规律中找准问题落脚点。审计人员应利用好协同机制的平台，从发现问题到区分责任再到揭露问题在根源中提升审计结论价值。

注释：

①结果由stata 运算结果汇总得到。其中，b_GMM 表示两变量间依赖系数，z_GMM 表示系数的Z 值。

*** 表示在1%水平显著，** 表示在5%水平显著，* 表示在10%水平显著。