财政部门会计监督治理体系和治理能力建设研究

◎文/课题组

2020 年 1 月 31 日 ，习近平总书记在第十九届中央纪委四次全会上发表重要讲话，将财会监督与审计监督、统计监督等作为党和国家监督体系的重要组成部分。 这是财会监督首次被党中央核心决策纳入到国家的监督体系中， 对财会监督建设长效工作机制有着里程碑的意义。 会计核算对于夯实会计工作的基础至关重要， 为建设以会计监督为导向的会计制度提供了坚实的工作基础。 要把核算导向转变为监督导向， 充分释放财会监督的价值，前提是要准确定位、清晰要素、明确路径。本调研报告在分析财会监督现状的基础上， 进一步明确财会监督在党和国家监督体系中的定位和职能作用， 就引导督促行政机关、 企事业单位遵守财经法纪， 规范会计师事务所、 代理记账机构执业行为等方面进行探讨， 并就财政部门在职能定位、 履职方式、 队伍建设等方面推动形成财会监督工作长效机制进行研究。

一、“三位一体” 会计监督体系在党和国家监督体系中的定位和职能作用

国家治理体系和治理能力是一个国家的制度和制度执行能力的集中表现。 加强财会监督， 有利于在全面依法治国战略引领下， 将会计监督促进制度完善优势转化为治理效能。 它需要在清晰界定会计监督的定位和职能作用的基础上构建 “三位一体”的会计监督体系。

（一）“三位一体”会计监督体系的内涵

会计监督是指由具有一定权威的管理部门对企事业等单位的会计工作及会计信息进行监督与管理, 以保证会计工作正常进行和会计信息真实可靠。 根据《会计法》规定, 我国会计监督体系由以下三个层次构成: 一是内部监督, 是指为了保护单位资产安全、完整，保证其经营活动符合国家法律法规和内部有关管理制度， 提高经营管理水平和效率， 而在单位内部采取的一系列相互制约、相互监督的制度和方法。二是社会监督, 即以注册会计师为主体的社会中介机构对各有关单位会计工作的监督。 注册会计师监督是根据审计准则的要求, 对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表意见, 以保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度。 三是政府监督, 是指政府有关部门依据法律、 行政法规的规定和部门的职责权限, 对有关单位的会计行为、 会计资料所进行的监督检查, 即国家会计主管部门对会计监督工作的再监督。 在“三位一体”会计监督体系中， 单位内部、社会、 政府三方之间既相互联系,又各自独立,各自有其监督目的、职能、方式、方法,彼此不可替代。

（二）“三位一体”会计监督体系的定位

党和国家监督体系是由多层次、 多类型的监督构建而成，包括党内监督、人大监督、民主监督、行政监督、司法监督、 审计监督、 财会监督、统计监督、群众监督、舆论监督。 在现行国家监督体系中， 现有的各类监督形式主要针对公权力而开展，对非公共领域的监督相对不足。而相对于审计监督、统计监督、群众监督等监督方式，“三位一体”会计监督体系是监督主体对重大财税政策执行和财务会计信息等的全覆盖、 全过程日常跟踪监督与纠偏问效。 监督范围涵盖国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织，在盯紧权力运行、 保障中央政令畅通、及时纠正偏差、追踪问效、 压减权力设租寻租空间等方面具有不可替代的作用。同时，国家监督体系是一个有机整体， 会计监督有效开展将为其他监督方式顺利推进奠定扎实基础。 会计信息失真， 其他监督也会偏离正确的方向， 其风险是不言而喻的。 如：政府会计准则、企业会计准则，是政府审计、事务所审计的依据， 是司法证据和统计数据可靠性的来源。因此，“三位一体”会计监督体系在党和国家监督体系中处于基础性地位， 为其他监督提供不可或缺的支撑。

（三）“三位一体”会计监督体系的职能作用

1.利于有效发挥会计信息决策参考作用

高质量的会计信息质量有助于客观反映宏观经济和微观经济的真实运行状况。在“三位一体”会计监督体系高效运行条件下， 会计监督将有利于指导和监督会计提供更透明、公允、高质量的财务信息， 最大限度防止会计信息失真， 有效解决信息不对称问题， 为信息使用者提供可靠数据。微观上，以企业为例， 有利于企业内部评价自身经营状况， 反映管理层经济责任履行情况， 促进企业良性可持续发展； 宏观层面上， 真实反映国家经济运行等情况， 有助于提高国民经济核算的科学性和准确性， 为国家制定宏观经济调控政策提供参考依据， 进而提升国家治理能力和水平。

2.利于组织财源收入

在会计信息质量利益各方的博弈中， 纳税是关键的利益点之一。充分发挥“三位一体”会计监督体系优势，尤其是通过社会中介和政府层面的有力监督， 坚决查处利用虚假会计信息偷税漏税等违法违规行为， 可以为财源财力的组织征收提供真实公允信息， 确保财政收入应收尽收， 为进一步完善财税体制奠定正确决策基础， 为全面深化改革提供坚实物质保障。

3.利于维护社会公平秩序

政策的制定源于维护公平的社会秩序， 促进经济社会事业发展。 良好的社会秩序得益于多种治理制度的整合。 现代社会处于复杂的环境中， 因为会计监督的基础位置， 会计监督作用的发挥十分重要。 利润、税收、职工薪酬等会计信息反映投资人、政府、公众三者之间的利益分配关系， 通过 “三位一体” 会计监督体系的约束机制， 有效促进各项规章制度贯彻落实， 有助于调整社会关系和利益格局的政策落地， 防范会计失灵对多元主体利益的侵害， 减少社会矛盾，维护社会公平稳定。

4.利于惩治腐败

重大典型的腐败案件往往呈现政治问题和经济问题相交织的特点， 运用高效的“三位一体” 会计监督体系，对会计信息进行有效甄别，往往是查处腐败问题的突破口。 同时，会计监督体系作用的有效发挥， 也有助于减少会计信息的外部干扰， 改善会计核算环境， 增强会计实体经济行为的透明度， 有助于促进相关利益人正确处理国家、 企业和个人之间的利益关系， 如实反映会计实体经济活动的本质， 强化对权力运行全过程的制约和监督。

二、引导督促不同行业主体扎实做好财会工作

当前经济生活中有法不依、执法不严、违法不究的现象仍然存在。近年来，我国政府财政支出规模逐年上升，财政支出领域也日益扩大，这对政府部门依法做好财会工作提出了更高的要求。 部分企业想方设法偷税漏税，隐瞒收入，设置小金库等，导致国有资产流失， 国家利益受到损害。因此，针对不同主体， 引导督促其遵守财经法规， 扎实做好财会工作就显得尤为必要。 财政部门要分类监督施策， 进一步完善财会监督制度体系和实施机制， 加强依法治理、 系统治理、综合治理、源头治理，推动天津财会工作取得新成绩、 实现新跨越、 开创新局面。从实现途径来说，一方面要坚决履行监督主体责任，不断提升监督理念、 改进监督方法、扩大监督范围、提升监督质效； 一方面要着力强化宣传引导， 增强各行业会计从业人员制度培训、 行风培育、人才培养，建立高效运行的内部监督机制， 切实增强行政机关、 企事业单位严格遵守财会法律法规的内生动力。

（一）强化监督力度，树立监管权威

1.对行政机关加强监督。加强财会监管， 指导、 督促《预算法》《会计法》和国家统一的会计制度等得到有效落实。 针对行政机关的财会监督， 一是要以预算管理为核心，聚焦地方债、民生领域、重大财政资金项目的监督，促进资金规范安全有效使用，推动政策制度完善。二是持续开展预决算公开监督，推动形成预决算公开长效机制。 三是强化预算监督信息化建设， 把监督嵌入预算管理全过程。

在监督事项上， 财政部门应当加大对政府财政支出监督， 不仅要进行临时性抽样监督，更要加强日常监督，充分、 全面地发挥财政部门的监督功能。 国家的财政资金主要来源于人民合法财产的让渡， 对财政支出进行监督， 有利于保障公民对自己财产使用情况的知情权和对行政机关权利行使的监督。要健全社会主义民主，加强社会主义法治建设， 就必须对行政机关财政支出权进行监督。因此，要对行政机关的财政支出进行全面、 有效地监督，同时强化与人大、审计部门监督和社会监督协调联动， 促使财政监督机制从程序层面向实质层面转化，保证行政机关各部门依法行政。

2.对企事业单位加强监督。 财政部门针对企事业单位的财会监督， 一是聚焦行业突出问题加大检查力度，将全面检查与专项检查相结合，提升检查针对性。 二是围绕会计信息质量， 聚焦会计法规准则制度的执行， 树立财会监督的监管权威。 三是加大执法力度， 依法惩处做假账、 提供虚假财务报告以及会计中介机构低价恶性竞争、 提供虚假审计报告等违法行为， 充分发挥诚信机制和联合惩戒的作用。 四是要加强与会计管理机构和行业协会的合作， 形成行政监管与行业自律协调统一、 权威高效的行业监管机制， 提升财会监督工作治理能力和治理效能，引导督促其遵守财经法纪，扎实做好财会工作。

此外， 要通过会计监督检查， 积极关注企业内部控制建设情况， 引导企业内部会计监督部门深入到生产经营活动之中， 掌握经济活动情况， 参与经济活动中经济合同和生产经营计划的制订， 审查有关经济业务的记录， 审核各种原始凭证的合法性、合理性。发挥会计监督作用，既要做到事前、事中监督，也要进行事后监督。会计监督工作要从抓基础工作入手， 定期组织会计人员学习财经法规。强调财经纪律，组织财务检查活动， 发现问题及时纠正、严肃处理，将违法乱纪现象消灭在萌芽之中。

（二）强化正面引导，增强内生动力

1.开展普法宣传。 要大力开展《预算法》《会计法》普法宣传， 广泛宣传依法加强会计工作和遵循国家统一的会计制度的重要意义， 引导社会有关方面重视和支持会计工作。 要重视向各单位宣传， 尤其是宣传单位负责人对本单位会计工作和会计资料真实性、 完整性所承担的责任， 指导督促各单位支持会计人员依法行使职权和保证会计信息质量。

2.加强会计培训。 会计管理机构、行业协会、会计学会应当发挥主渠道作用，确保将国家发布的统一会计制度在第一时间讲解培训到位， 确保会计制度一把尺子量到底， 不断提升培训工作的组织能力和培训质量，突出培训效果，积极建立和完善专家咨询指导机制，为行政机关、企事业单位和中介机构执行国家统一的会计制度提供专业指导和智力支持。

3.壮大人才队伍。 要创新管理思路， 统筹推进会计人才队伍培养和诚信建设，为会计人员成才成长提供良好的公众产品。 改革完善会计领军人才培养方案， 充分发挥高端会计人才的 “头雁作用”。要充分营造有利于会计人员职业发展的政策环境， 持续畅通会计人员能力提升渠道， 稳定基层会计人员队伍， 引导广大会计人员在干事立业中锻炼才智、增强本领、服务发展。

三、加强会计行业自律与监管

伴随着改革开放和经济社会发展， 我国会计行业在提高全社会财会工作水平、维护市场经济秩序、 防范化解系统性金融风险等方面发挥着越来越重要的作用，尤其是注册会计师行业， 作为市场经济监督体系重要的制度安排， 也已成为财会监督队伍中一支重要力量。 加强行业自律与监管, 有助于促进社会主义市场经济发展，满足我国经济转型的需要;有助于营造公平有序的执业环境，规范市场秩序；有助于提高财会工作水平，提升行业公信力；有助于树立行业监管权威，推动行业健康发展。

客观来说， 当前行业自律与监管中仍存在一些问题， 影响着会计行业健康发展。 一是行业自律建设尚需完善。 从业人员素质有待提高， 部分会计师事务所和代理记账机构内部质量控制体系不健全， 部分会计师事务所和代理记账机构信息化建设滞后。 二是行业监管力度有待提高。监管方式滞后，监管力量不足， 行业惩戒力度有限。 我们必须坚持问题导向， 着力解决当前制约会计行业发展的问题， 为会计行业健康有序发展保驾护航。

（一）加强执业培训，注重专业素养教育

进一步加强对会计行业从业人员后期培训和继续教育工作， 避免后续教育流于形式。 注重培训和教育的及时性、内容的针对性、对象的系统性。 行业协会要引导和帮助中小型会计师事务所制定合理有效的培训教育制度，除常规培训教育内容外，还应加入最新国内外经济形势、新出台的法律法规、新颁布的会计准则以及职业道德、诚信意识等，以不断扩大培训教育的知识面和深度。行业协会应积极为事务所创造条件， 开展各种形式的业务培训交流， 从而提高行业从业人员的整体业务能力和素质。

（二）健全行业考核体系，完善内控管理制度

会计主管部门和行业协会要共同引导推动会计师事务所完善质量控制体系。 科学有效的执业质量控制制度， 是会计师事务所提升核心竞争力和综合服务能力的内在源泉。 构建科学规范的制度体系是会计师事务所规模化发展的当务之急。 要确定科学的经营管理方针，建立标准质量控制体系， 完善内控管理制度， 强化风险防范。 会计主管部门和行业协会应建立执业质量考核制度以及终身信用档案， 采取定期考核方式， 对会计师事务所执业质量控制体系情况进行测评。 对于多次考核不合格的会计师事务所要进行处罚；出现违规行为，要加强连续性质量监管和检查次数，对于多次违规行为， 进行相应的处理。

（三）加快行业信息化建设，提升业务质量

一是注重引导中小型会计师事务所以及代理记账机构在规范管理、 严格质量控制的基础上， 创新发展模式和技术手段， 促进管理制度与信息系统的有机融合。 二是积极指导会计师事务所根据自身的特点和发展需要，使用能够满足需要并切合实际、 符合准则和风险导向的审计软件， 促进信息技术进入会计师事务所业务工作，实现业务工作流程信息化，进而提高业务工作质量。 三是加强对中小会计师事务所信息化建设的扶持， 通过考核信息化工作进展情况，对于加大信息化建设硬件和软件投入及信息技术应用水平提高较快的小型会计师事务所给予多种形式的奖励，调动应用信息技术的积极性，推进行业信息化建设不断提升。

（四）加强行业监管力度，优化执业环境

1.创新监管方式。 一是探索建立和完善多方联合检查机制。 会计主管部门和行业协会应在实施会计师事务所执业质量年度联合检查的基础上，依据各自不同职能，分工协作， 建立起完善和有效的日常监督检查机制。 会计主管部门应更加注重对会计师事务所执业行为事前和事后的监督管理， 提高行业准入标准、加强处罚力度；行业协会应着重加强对会计师事务所执业行为事中的监管与提醒， 督促会计师事务所有效防范化解执业风险。 二是实施有效分类监管。 大型会计师事务所承接的多是金额高、业务复杂的审计事项，属于高风险类别会计师事务所， 小型会计师事务所多是承接专项审计、 会计服务等金额小、 业务单一的审计事项， 属于低风险会计师事务所。 在日常监管中应对不同类型的会计师事务所实行差别化监管， 采用不同监管手段，在检查资源投入、检查频次和内容上应有所区别。 对大型会计师事务所应该重点监管，投入更多的检查时间，提高抽查比例； 对中型会计师事务所应通过诚信度测评和专业胜任能力考评区别对待； 对小型会计师事务所可以采取集中约谈、 集中培训方式，重点规范执业行为，提升其执业技能。 三是要将自律监管重心前移， 改变现行重事后惩罚性监管、 轻事前预防性监管的现状。 通过实施事前监督和预防更能让会计师事务所和注册会计师防微杜渐、警钟长鸣，从而更好地达到有效提高执业质量的目的。

2.加强监管力量。 一是加强监管队伍建设。建立专、兼职检查人员相结合的，政治素质高、责任心强、具有较高专业水准的相对稳定的检查队伍。 二是注重发挥行业专家智库作用。 在年度执业质量检查中， 将更多的专家引入检查队伍， 充分发挥专家的专业优势， 以期不断提高检查工作的效率和质量。在日常监管中， 有计划地组织行业专家对部分执业质量不高的中小型事务所开展制度化和经常性地检查和指导， 帮助和促进会计师事务所切实提高执业质量。

3.加大惩处力度。 在完善对任职资格、 执业行为和职业道德情况自律检查的基础上， 进一步加大对违规执业、实质性审计程序缺失、挂名执业、 内部管理混乱的会计师事务所和注册会计师的监管与惩戒力度。 建议完善相应的业内处罚机制， 大幅增加违规成本， 加大行业监管的威慑力。对于情节恶劣、多次违规的要通过公告、通报、网络、媒体等方式公开曝光， 让违法违规者有切肤之痛， 从而达到扫除个别行业害虫、警示教育多数，规范执业行为， 促进行业健康发展的目的。

四、努力构建财会监督工作长效机制

监督体系是国家治理体系中不可缺少的组成部分，实施监督职能就是为了时刻明确国家治理目标的实施方向， 确保执行过程中没有偏离既定目标。 财会监督作为财政制度的重要构成和财政工作的有力支撑， 对于财政管理目标的实现具有非常重大的意义， 也是发挥财政在国家治理中基础和支柱作用的有效保障。 构建财会监督工作长效机制， 有助于保障国家经济治理目标的实现，促进中国特色社会主义经济制度不断丰富和完善， 推动国家经济治理体系和治理能力现代化不断走向深入。

（一）构建财政监督工作的有机联动和相互协调机制

财会监督的内部构成及其逻辑关系如图1 所示。

建议充分调动各层级财会监督主体依法监督的积极性和主动性， 研究将财会监督融入党和国家监督体系的办法， 科学指导财会监督主体搭建能动协调的监督体系，形成财会监督合力。开展各级财政部门联动检查，形成部门协作参与的大监督格局， 与其他单位联合开展检查，建立健全内外并举、收支并重、 覆盖财政资金运行全过程的监督工作机制。

发挥财会监督的主导作用，应重点处理好三种关系：一是财政内部牵头部门与协作部门的关系。 应加强财会监督的顶层设计。 首先在财政部门内部建立跨部门协调机制， 科学划分专职监督执法机构与各业务管理机构在财会监督方面的职权和责任，实现财会监督的制度化、规范化。 二是财政、财务、会计监督的关系，也是宏观、中观和微观的关系。 在财政监督中应融入财务、 会计监督的手段，扩大财政监督成果；在财务、 会计监督中应关注财政监督的方针政策， 保障财经法规和重大财税政策在基层的有效落实。三是事前、事中、事后监督的关系。由过去的事后监督为主向事前、事中、事后全过程监督转变，把财会监督贯穿于财会活动的各个环节。 并随着财会管理制度改革的推进， 提高监督管理的系统性、 完整性和先进性。 同时建立责任追究制度，加强成果运用，逐步形成财会监督与决策、 执行相互协调、相互制约、相互促进的工作格局。

财政部门在财会监督发挥统领作用和协同效应应做好以下工作： 一是加强与人大监督协作。 依法有序推进财政——人大预算联网监督， 实现财政——人大预算监督的信息化、网络化，充分发挥人大监督对财会监督的推动作用。 二是加强与纪检监察协作。 对于财会监督中发现的违纪问题线索， 及时移送纪检监察部门处理，配合纪检监察部门开展财会监督问责。 三是加强与审计监督协作。二者相互补充、相互协调、相互促进，共同提高财会监督成效。 四是加强与主管部门协作。 充分发挥主管部门对下属单位的内部监督作用，防微杜渐、亡羊补牢，加大内部整改力度， 减少外部监督的压力。 五是加强与经济综合部门以及监管部门协作。 加强与发改、统计、税务、海关以及“一行两会”部门的协调配合， 建立工作机制，搭建共享平台，减少重复劳动，提高监管效率。六是加强与舆论监督的协作。 对舆情反映的财会热点问题建立处理和反馈机制， 及时回应社会关切。

图1 财会监督的内部构成及其逻辑关系图

（二）着力加强法治化与信息化建设

随着财会监督上升为党和国家监督体系的重要组成部分， 应着力提升财会监督立法层级， 完善财会监督法律体系建设， 加强财会监督执法力度。首先，亟需在概念上对财会监督进行权威界定，明确财会监督相关内容，厘清财会监督与审计监督等的边界。 与时俱进对 《会计法》《注册会计师法》《总会计师条例》《企业财务会计报告条例》《财政违法行为处罚处分条例》等开展修订工作，为财会监督治理能力提升打下制度基础和制度保障。其次，应加快财会监督立法进程，可考虑提请人大出台财会监督实体法和相关实施条例，或制定 《财会监督工作条例》，进一步夯实财会监督法律地位， 明确财会监督职能范围和操作规程。 通过立法明确财会监督主体的法律地位、监督职责、监督程序和处罚措施等， 搭建财会监督顶层设计。 同时针对涵盖注会和资产评估等中介机构执业领域、行政事业单位、企业，以及各类新兴经济活动等的会计审计标准体系， 持续动态更新相关制度标准， 为财会监督提供科学的执行标准和评价准绳。

在信息化建设方面，要着力推进三方面改革： 一是提升监管合力的信息化推广应用力度。 二是保障财会监督专职机构自身信息化水平的持续迭代升级。 三是大幅提升财会监督信息化监督技术和能力水平， 克服电子商务、 电子政务发展带来的监管挑战。 这就需要加强财会监督信息建设， 建立信息共享机制。 构建财政部门内部信息网络， 搭建跨部门财政资金运行数据共享平台，建立各监督职能部门监督成果和数据共享机制平台。 全面清理会计监督管理信息系统， 为财会监督提供有力技术支撑。

（三）加强人才队伍建设

财会监督是一项政策性、专业性很强的工作，为适应财会监督发展的新形势、新要求，要认真贯彻落实《财政部关于加强财政系统人才队伍建设的意见》，坚持以高素质、专业化为导向，加强财会监督干部队伍建设， 为财会监督工作顺利开展提供坚实的人才保障。一方面，突出抓好理想信念教育、 党性党风党纪党史教育、 社会主义核心价值观教育， 教育引导财会监督人员补足精神之“钙”，把好人生观、价值观这个“总开关”。另一方面，在提升业务能力基础上， 围绕财会监督在国家治理体系及治理能力现代化的新要求，深化财会监督人员教育培训，不断增强财会监督人员推动改革发展的能力、 驾驭复杂局面的能力、 创新实践的能力、依法办事的能力。