试析现金流量表附表项目的填列

陈 昌

（厦门理工学院福建 福建 厦门361000）

现金流量表附表的编制需理解现金流量表附表项目间关系和计算公式。熟悉附表项目分类和核算内容。附表项目指现金流量表附表中，将净利润调节为经营活动现金流量的报表调整项目。

一、现金流量表附表项目的计算公式

附表项目计算公式可从收入-费用=利润来理解。 具体推导如下。

①净利润=经营性净利润+非经营性净利润=经营性付现净利润+经营性未付现净利润+非经营性收入-非经营性费用=经营性付现净利润+经营性未付现收入-经营性未付现费用+非经营性收入-非经营性费用

可推出：②经营性付现净利润=净利润+经营性未付现费用-经营性未付现收入+非经营性费用-非经营性收入

又因为：③经营活动现金流量=不影响净利润但影响经营活动现金流量的项目+经营性付现净利润。

④不影响净利润但影响经营活动现金流量的项目=经营性应收项目减少（增加“-”）+经营性应付项目增加（减少“-”）。

将②④代入③得：⑤经营活动的现金流量=净利润+经营性未付现费用-经营性未付现收入+非经营性费用-非经营性收入+经营性应收项目减少（增加“-”）+经营性应付项目增加（减少“-”）。

二、附表项目说明

根据计算公式，附表项目分为以下三类，各类再分为调增调减项目。

（一）影响净利润但不影响现金流量的项目

该类调增项目指实际没有支付现金的费用，包括：计提资产减值准备、信用损失准备；固定资产折旧、油气资产折耗、生产性生物资产折旧；无形资产、长期待摊费用摊销；存货的减少；递延所得税资产减少、递延所得税负债增加。调减项目指实际没有收到现金的收益。包括：转回的资产减值准备、信用损失准备；存货的增加；递延所得税资产增加、递延所得税负债减少。 附表项目有八项内容：

1.资产减值准备

本期计提各类资产减值准备时，费用增加，使利润减少，但未产生现金流出，应将当期提取数调增利润。转回资产减值准备时，费用减少，利润增加，但未产生现金流入，应将当期转回数调减净利润。 该项目以计提数减转回数列报。

2.信用损失准备

该项目指企业计提各类金融工具信用减值准备。计提时，作为非付现费用调增利润。 转回时，作为非付现收益调减净利润。这两项应注意处置资产时转销数处理。 涉及流动资产的存货跌价准备和坏账准备的转销， 存货跌价准备计提数与转回数在资产减值准备中反映，转销数在存货的减少项目列示。转销坏账准备计入经营性应收项目减少。

3.固定资产折旧、油气资产折耗、生产性生物资产折旧

计提折旧、折耗时，若借记管理费用、销售费用、其他业务成本，则递减利润，若借记生产成本、制造费用，可能通过销售成本递减利润，因未流出现金，按计提数调增利润。若生产成本、制造费用有部分转为在产品、产成品。应在存货的减少项目中负数反映，此处需要加回。 该项目不包括“在建工程”或“研发支出—资本化支出”等资本化折旧金额。

4.无形资产的摊销

本项目同样不包括计入资本化科目的无形资产摊销金额。 若无形资产因出售、报废等终止确认时，转销的累计摊销相应扣减。

5.长期待摊费用摊销

本项目根据“长期待摊费用”账户贷方发生额分析填列。 若计入期间费用，净利润减少；若计入制造费用，在存货的减少项目中扣除，此处均需加回。

6.存货的减少（增加以“-”号填列）

存货减少说明销售成本增加，净利润减少，但现金未流出，应将存货减少额调增净利润。存货出售时，若存货已计提资产减值损失，需转销存货跌价准备。存货增加说明现金流减少或经营性应付项目增加。 现购使经营活动现金流量减少， 但不影响利润，应调减净利润。 赊购应先按存货增加调减净利润。 再调整经营性应付项目。 若存货增减不影响损益，则无须调整，如对外投资减少的存货，在建工程转入存货等。

7.递延所得税资产减少（增加以“-”号填列）

递延所得税费用虽未发生现金流入或流出， 但影响所得税费用，应调节净利润。递延所得税资产减少，所得税费用增加，应调增净利润。 递延所得税资产增加，所得税费用减少，应调减净利润。

8.递延所得税负债增加（增加以“-”号填列）

递延所得税负债增加，所得税费用增加，应调增净利润。 递延所得税负债减少，所得税费用减少，应调减净利润。 需注意前二项中递延所得税费用发生额若与所得税费用无关， 则不能进行调整， 如因其他债权投资期末公允价值变动形成的递延所得税费用。

（二）影响净利润但不属于经营活动的项目

该类调增项目指不属于经营活动的损失， 包括处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失、固定资产报废损失、公允价值变动损失、投资损失、财务费用。 调减项目指不属于经营活动的收益。 包括处置固定资产、 无形资产和其他长期资产的收益、固定资产报废收益、公允价值变动收益、财务收益。按附表项目有五项内容：

1.处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（收益以“-”号填列）

该项目属投资活动，不影响经营活动现金流量，但处置损失使净利润减少，需调增净利润。 若为收益调减净利润。 根据资产处置损益账户分析填列。

2.固定资产报废损失（收益以“-”号填列）

固定资产报废损益是已丧失使用功能或非常损失报废清理产生的损失或利得，但与经营活动的现金流量无关。 因此，固定资产报废损失计入营业外支出，利润减少，应调增净利润。 报废收益计入营业外收入，利润增加，应调减净利润。

3.公允价值变动损失（收益以“-”号填列）

公允价值变动损益与投资活动或筹资活动有关， 并不影响现金流量，应当剔除。 根据公允价值变动损益发生额分析填列。如为持有损失，应当加回；如为持有利得，应当扣除。

4.财务费用（收益以“-”号填列）

该项目不包括经营性财务费用， 只调整不对经营活动现金流量产生影响的投资性、筹资性财务费用。若有经营性财务费用影响净利润但不影响经营活动现金流量时， 如应收票据贴现业务，通过经营性应收项目的减少（减：增加）调整。

5.投资损失（收益以“-”号填列）

投资损益是投资活动，无论是否有现金流量，应予剔除。 投资损失需调增净利润。 投资收益需调减净利润。

（三）影响经营活动现金流量但不影响净利润的项目。

该类中调增项目为经营性应收应付项目贷方， 调减项目为经营性应收应付项目借方。 按附表项目分为两项。

1.经营性应收项目的减少（增加以“-”号填列）

通常经营性应收项目减少被认为是收回现金。 说明销售等经营活动收到款项大于营业收入。 而经营性应收项目增加说明有些营业收入未收到现金。 若差额为净增加，调减净利润；若差额为净减少，调增净利润。若应收款项减少是非收现资产抵减或应收项目的增减变动不属于经营活动，则不能对其调整。如预付购买固定资产、在建工程、无形资产的款项。 或属于投资活动的应收利息、应收股利款项。

2.经营性应付项目的增加（减少以“-”号填列）

经营性应付项目增加，使存货增加，销售成本增加，净利润减少。应加上经营性应付项目增加数。经营性应付项目减少，说明偿债使现金减少。应减去经营性应付项目减少数。不含计入投资活动和筹资活动的应付款项，如属于筹资活动的应付利息、应付股利、应付购买固定资产、在建工程等长期资产款项。 若有非现金资产抵偿应付账款的情况。需要调增。举例说明，假设甲公司2×20 年度净利润3600 万元。 与现金流量表附表项目有关业务如下。

①出售旧生产线，原价为30 万元，已折旧6 万元，已提固定资产减值准备4 万元，收到处置收入26 万元。

②购入一项专利权，支付银行存款300 万元。摊销50 万元，其中10 万元计入在建工程，40 万元计入当期损益。 租赁办公楼装修支出12 万元，摊销2 万元。

③固定资产当年计提折旧390 万元， 计入当期损益200 万元，制造费用100 万元，研发支出-资本化支出90 万元。 假设制造费用的金额均转为销售成本。

④机器设备报废残值收入2 900 元，支付清理费用800 元。设备原价270 000 元， 折旧240 000 元。 则报废固定资产净损失：2 900-（270 000-240 000-800）=-26 300 元。

⑤当年坏账准备计提720 万元，坏账准备转回80 万元。 提取固定资产减值准备40 万元。

⑥递延所得税资产因坏账准备当年新增160 万元。

⑦出售本年购入的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产， 收到现金200 万元。 该金融资产购入成本100 万元，持有期间公允价值变动收益为50 万元。

⑧财务费用26 万元，其中应收票据贴现息6 万元，短期借款利息为20 万元。

⑨期初存货900 万元，期末存货640 万元，当期对外投资转出存货60 万元，属于损益无关的非调整事项。

⑩当年应收账款增加600 万元，预付款项增加150 万元。因固定资产清理的保险赔偿款，其他应收款增加50 万元。 应收票据减少200 万元。应付职工薪酬减少290 万元，其中在建工程人员工薪减少60 万元。应付账款增加300 万元。其他应收款增加，在建工程人员工薪是投资活动内容，属于非调整项目。假设其他款项均是经营性项目。

假设没有其他影响因素， 甲公司现金流量表附表项目分类及计算如下表所示：

现金流量表附表项目计算表 单位：万元

笔者认为， 如果现金流量表附表项目能增加以上几项分类项目的汇总数列报， 将有利于报表使用者了解经营活动获现与净利润关系，解决附表项目排列较为杂乱，逻辑性不强的问题，从而更好进行管理决策。