变局时代战略成本管理在集团财务管理中的实践

纪劲

【摘要】变局时代，企业经营的不确定性成为常态。单纯地依靠内部管理降低成本的传统成本管理方式不能满足企业发展的需要。要从战略高度对企业成本活动进行分析，从产品价值链和企业价值链角度入手进行成本管理，才能获得企业长久的竞争优势。文章结合实际工作，尝试引入战略成本管理概念，探讨制造企业站在战略高度解决成本问题的应用思路。

【关键词】战略成本管理；成本动因；价值链

【中图分类号】F275.3

一、引入战略成本管理的意义和背景

笔者所在国有制造企业集团，始建于1966年，是服从国家三线建设而设立的，现行的成本管理体系是按照苏联计划经济管理模式建设，按照成本计划、目标成本控制、实际成本分析、实际成本监督和成本日常考核等环节，环环相扣，逻辑紧密，具有很强的执行力。经过多年运行，具备了较强大的内部管控效力。这种传统的成本管理模式，在产品单一的制造行业，适应性强，已经形成了较完整的管理思想，建立了相对完善的管理体系，管理效果突出。

但是进入21世纪以来，中国经济深度融入世界，全球经济形势瞬息万变，尤其是新冠肺炎疫情全球暴发，企业往往面临着无法预知的风险和变化。仅通过企业内部努力，将成本和风险控制在一定范围内的想法无法实现。比如：笔者所在制造企业集团的主要产品之一钢结构桥梁制造产品，其重要的成本要素之一就是桥梁钢板材，近期受疫情及国际经济形势的影响，桥梁钢板材价格猛涨，造成钢结构产品制造成本严重超预算，而内部的成本管理部门基本对此束手无策。如何从产品价值链入手采取措施，就需要从战略分析角度，增加战略成本管理职能，提前预判，向职能部门提供相关决策依据。因此，仅依靠企业的内部经营，强调内部管理的计划性和控制力无法适应快速变化的客户需求和外部环境带给企业的挑战和风险。这些都对传统的成本管理产生了巨大的冲击，使得传统成本管理的局限性暴露无遗。

二、实践中战略成本管理应用现状及存在问题

笔者所在的集团公司隶属国资委管理的大型央企，是典型的加工制造型企业集团，集团下属各子公司大部分也属于加工制造型企业。主要产品之一是加工制造钢结构桥梁，制造水平为国内领先、国际一流。早在21世纪初，集团公司意识到许多结构性成本因素决定了加工制造钢结构桥梁的成本水平，也意识到保持竞争优势是企业长久发展的根本。因此对于集团公司的战略布局进行了调整。由于钢结构桥梁产品市场以东南、华南为主，并且多为跨江跨河跨海的项目，在东南地区沿长江设立了一家子公司，建设了几千吨级的港池式码头。极大降低了原材料和成品运输成本。另外，经过对行业发展分析，国内钢结构桥梁场内制造向大跨度大吨位、智能化、自动化转变，集团公司对制造工艺设备水平做了重大投入，确保在大吨位大跨度钢结构桥梁制造上领先竞争对手。

集团公司在战略成本管理方面的尝试，获得了一定成效，但还存在许多问题和困惑。一是战略成本管理系统性差。战略成本管理是全局性和系统性管理思想，与传统成本管理思想完全不同。目前集团公司各级管理层仍然认为，成本管理是财务部门的事情，与战略管理无关。即使战略规划考虑到了产品成本因素，也只是经验之说，无科学计算依据。战略决策时缺乏系统性成本考量和科学性支撑。二是战略成本管理组织结构不合理。目前集团公司的成本管理职能主要设置在财务部门，有些单位专门成立了成本管理部门，但职责仍局限在获得订单后降低成本或成本控制方面，全局性和外延性不足。三是战略成本管理人才缺乏。战略成本管理是适应变局时代新提出的成本管理思想，与战略管理相结合，集团公司现有成本管理系统缺乏具备战略思维的人才，更缺乏掌握战略成本分析方法的人才。四是战略成本管理的执行难度大。战略成本管理是在战略管理的基础上开展的，成本管控或成本动因管理需上升到战略层面，很多战略规划执行或结构性成本动因的改变，涉及董事会甚至股东大会，执行难度非常大。五是战略成本管理机制不完善。战略成本管理需要集团战略管理部门建立体系性工作流程，确保重大投资决策时提供成本决策依据，也需要定期分析集团目前战略定位对于成本管理的影响，及时修正调整。集团公司目前并无此体系，建立完善的战略成本管理系统持续改进机制差距很大。

三、集团公司战略成本管理应用建议

“中国制造”要想建立长久的成本优势，中国企业要在市场竞争中保持竞争优势，从战略层面入手，用更广阔的视野解决成本问题，是中国制造企业面临的课题。笔者基于所在的企业集团管理情况，提出集团公司战略成本管理应用实施步骤。

（一）树立战略成本管理思维，更新成本管理理念

随着集团公司发展壮大，集团化管控逐步向战略和财务管理方向发展。战略强调外部环境对企业管理的影响，重视内外协调和面向未来。因此成本管理要建立戰略成本管理思维，集团层面要关注如何长久保持竞争优势，不仅仅关注企业自身参与和控制的活动，还包括对企业所在价值链的上下游供应商和客户活动的关注，甚至是供应商的供应商或者客户的客户。比如，对于钢结构桥梁产品，企业内部的制造成本组成由企业自身实际价值链作业决定的，可以通过比对竞争对手的成本组成，比对本行业相似产品的成本组成，寻找企业的成本优势，营造竞争优势。如果由于公司基本竞争战略考虑选择差异化战略，以提供高品质产品和先进制造质量产品、保持国内领先和国际一流的市场地位为企业战略目标，企业的成本管理目标一定不同于其他低成本战略企业，必然会放弃低价低标准的产品，肯定不会简单地从降低制造成本入手，盲目进行低价竞争。

（二）健全战略成本管理的组织机构，配备成本管理人员

在实践工作中，要把战略管理的思想贯彻到日常的成本活动中，就需要建立一套完整的战略成本管理体系，组建合适的战略成本管理机构。笔者认为，首先应该在企业集团的战略部门增加成本管理人员，负责制定战略成本规划，进行战略成本分析，搭建战略成本管理组织，完善在战略成本管理思路下的各管理部门职责。其次，在战略部门职能中增加战略成本管理职能，在投资决策或中长期规划决策中进行战略成本分析，保持企业竞争优势。如：对于钢结构桥梁产品进行自动化生产线投入时，可研报告中一般包含对单个项目盈亏测算和现金流以及投资回收期，基本无对于产品成本影响程度分析。有可能因为短期投入较大会增加短期成本，但从长远或全局看是符合集团战略方向的，都需要战略成本管理人员提供数据资料支撑。最后，集团需建立有效的战略成本管理体系，在战略部门牵头下，成立由各管理部门为成员的组织机构，定期或不定期地组织进行战略成本分析，形成分析报告，确定现有战略方向下，成本控制目标。

（三）进行价值链分析

经营活动中，任何一个企业都不可能脱离其经营所在的行业价值链，企业不过是整个价值创造过程中的一部分。因此，通过价值链分析，可以明确企业各个作业活动对于价值链的影响程度，也可以通过对比竞争对手价值链组成，最终明确企业基于某一战略模式下的成本管理重点，实现降低成本，提升竞争力的作用。

例如，笔者所在的制造企业集团的价值链分析应包括行业价值链分析和企业价值链分析。

第一，钢结构桥梁产品所在的行业价值链可以从原料铁矿石入手，由钢铁企业生产钢板材，经过桥梁制造企业钢梁制造，到建筑施工钢梁安装，架设成钢结构桥梁，最终建设成高速公路、铁路或市政道路。目前国内从事钢结构桥梁制造的企业大都处于第三个链条，也有部分企业在第三和第四个链条。笔者所在的企业目前处于第三个链条，并成立了子公司探索进入第四个链条。但受到母公司上市与大股东同业竞争约束，无法向第四个链条延伸。因此，只能在第三个链条进行深度挖掘，寻找企业战略和成本优势。

第二，企业价值链显示，企业总价值由价值作业和毛利构成，价值作业则分为主要作业和支持性作业。企业内部可以通过优化和协调各個价值作业，并通过分析对价值作业进行权衡和取舍来获得最优成本目标。同样以钢结构桥梁产品为例，主要作业组成包括市场营销、原材料采购、制造加工、产品发运、售后服务；主要支持作业包括技术开发、人力资源、设备管理、基础管理（计划、财务、法律、质量、信息化）等。根据钢结构桥梁产品成本组成分析，主要影响成本因素为原材料采购成本，其次是制造加工成本，产品发运成本。影响这些成本的主要作业是采购、制造、产品发运；支持作业是技术开发、人力资源、设备管理。由此可以看出通过价值链分析，找出影响成本的关键作业，对其采取适当的控制手段，是进行成本管理的关键。

（四）进行战略定位分析

从管理科学来看，不同的战略需要不同的管理控制系统。如果经过战略分析，企业总体战略选择了发展战略，竞争战略选择了成本领先战略，与总体战略选择维持战略，竞争战略选择差异化战略，采取的成本管控体系完全不同，这就是战略成本管理的切入点。如笔者所在的制造业企业集团所属的钢结构桥梁板块，总体战略应为发展战略或发展战略与维持战略之间，竞争战略是差异化战略注重产品的品质。成本控制目标就是在确保产品品质的前提下进行目标成本管控，而不是追求最低成本。如果外部环境发生变化，企业战略定位进行了调整，差异化战略转为低成本战略，成本管控体系也需要随时调整，成本控制目标亦应该改变。

（五）进行成本动因分析

成本动因就是引起成本发生和变动的原因。一般分为微观层面的生产经营成本动因和宏观层面的经营战略成本动因。战略成本动因与生产经营成本动因不同，是从企业整体长远的宏观战略高度考虑，也称为结构性成本动因。一般包括企业规模、业务范围、经验积累、技术和厂址等。生产经营成本动因也称为执行性成本动因，则包括员工参与、全面质量管理、能力利用、联系、产品外观、生产布局等。结构性成本动因分析服务于战略，对于成本影响长期且不易改变；执行性成本动因属于内部管理范畴，易于执行、短期效果明显且易于改变。如笔者所在的企业集团中有地处长三角地区的子公司，也有地处西北地区的子公司，虽然产品一样，经营模式也雷同，但成本差异很大。长三角地区的子公司由于厂址、经验积累、技术等结构性成本动因的影响，所在地区大型钢桥梁市场广阔，生产规模与市场匹配度较高，周边资源配套较好，具备与供应商距离较近，与客户距离较近等优势，产品成本远低于西北地区子公司。许多结构性成本动因形成来源于企业的战略选择以及战略执行，一旦确定了就很难改变，这也决定了大部分的产品成本水平。

（六）战略成本实施与控制：确定成本管理目标，落实成本预控责任

首先，通过战略、产业链、价值链分析，企业明确了一段时间的战略目标，如制定未来五年发展规划，并在规划中制定战略成本管理目标。包括是否需要进入新的产业价值链阶段，是否需要调整产品价值链的某个作业环节，以及这些调整对于产品成本影响，从而形成五年规划中战略成本管理目标——提高（或保持）某产品的毛利。其次，引入全面预算管理，通过编制年度预算，将规划目标分解成年度目标。通过预算执行将战略目标分年分阶段落实到位。最终，通过制定每个产品的成本预控责任书，将成本控制目标分解到各个产品的作业环节，对于不同的作业环节的职责，落实到成本控制的责任者。

主要参考文献：

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