环境审计研究：文献综述与展望

王宇慧 秦世荣

摘 要：环境审计作为环境管理的重要工具之一，无论是在环境治理方面还是在资源利用方面都发挥着重要的作用。为了更好了解我国环境审计的研究现状，通过采用内容分析法对1998年以来我国学者对环境审计的研究，从文献时间分布、期刊及基金分布、作者及機构分布、文献内容分布等几个方面进行统计分析，并对环境审计未来的研究方向进行展望。

关键词：生态;环境审计;文献综述

中图分类号：G710      文献标志码：A      文章编号：1673-291X（2020）29-0117-04

引言

从1994年国务院第16次常务会议讨论通过《中国21世纪议程——中国21世纪人口、环境与发展白皮书》，至2000年国务院印发由国家环境保护总局会同有关部门制定《全国生态环境保护纲要》，再到2016年国务院发布《“十三五”生态环境保护规划》表明，严峻的环境形势迫使我们更加重视环境保护和环境管理。环境审计作为环境管理的重要工具之一，无论是在环境治理方面还是在资源利用方面都发挥着重要的作用。我国关于环境审计的研究也在迅速增加。本文试图采用定性与定量相结合的研究方法，对1998年以来我国学者对环境审计的研究成果进行系统化梳理，并对环境审计未来的研究方向进行展望。

一、研究方法与研究对象

（一）研究方法

本研究主要采用内容分析法。采用内容分析法不仅可以对现象或问题进行简单观察，还能够通过更为客观地对事实进行分析从而获得研究结论。在整个研究过程中研究人员更能保持客观的态度，使得研究者能够获知研究对象在一段较长时期内的变化趋势（刘伟，2014）。内容分析法的使用可以按照如下步骤进行。首先需要根据研究的问题以界定目标总体的范围，在目标总体范围内按照一定的条件或标准进行筛选，以梳理出研究样本。然后根据梳理出的研究样本确定研究编码体系，对选定的文献样本进行编码统计、处理、分析，最后得出一定的研究结果（王宇慧，2019）。在对文献内容进行分析时主要采用了内容分析法，对从“中国知网（CNKI）”数据库中检索的环境审计相关文献进行综合、比较以及分析，梳理出环境审计研究现状。

（二）研究对象

研究样本的选取是在“中国知网（CNKI）”数据库中选择期刊，以“环境并含审计或者生态并含审计”为主题，以SCI来源期刊、EI来源期刊、CSSCI为来源类别进行检索。检索到的最早的期刊文献的时间是1998年，因此研究的时间跨度为1998—2019年。检索出的期刊文献共1 011条结果，再通过手工对检索出来的期刊文献进行逐篇分析，将与主题不相关的期刊文献以及会议通知、会议启事等删除掉，最终选定208篇期刊文献作为研究对象。研究过程将以每一篇独立的文献作为分析单元，从文献时间分布、期刊及基金分布、作者及机构分布、文献内容分布等几个方面进行统计分析。

二、研究过程

（一）文献时间分布

我国的环境审计制度经历了酝酿阶段、逐步探索阶段和快速发展阶段（宋传联，齐晓安，2015）。1949—1997年为酝酿阶段。在此期间，一方面我国的审计制度中没有关于环境审计的内容，另一方面我国也没有专门的环境审计机构。因此，理论研究方面基本属于空白，样本数据中1997年以前没有相关期刊文献。1998—2006年为逐步探索阶段。在此期间环境审计的专门机构——农业与资源环境保护审计司成立，政府审计为主要的环境审计执行主体。因此，随着环境审计实务的出现，理论界也开始进行相关的研究，样本数据中这段时间每年的期刊文献数量基本在5篇以内，数量相对来说还比较少。2007年至今为快速发展阶段。随着一系列有关法律法规的出台，环境审计越来越受到重视，审计范围不断拓宽，审计内容不断发展。相关的理论研究也在不断的增多，样本数据中这段时间每年的期刊文献数量基本在10篇以上，研究的广度和深度都在加强，也说明我国环境审计实务和理论研究的水平都在不断的提高（如图1）。

（二）期刊及基金分布

从期刊分布来看，发表在《审计研究》上的论文数量最多，有67篇，占到样本总数的32.21%;其次为《生态经济》（14篇）、《审计与经济研究》（11篇）、《环境保护》（11篇），发表的论文数量都在10篇以上。总体来看，发表在会计类核心期刊和环境科学类核心期刊的数量较多，体现了环境审计的特点（如图2）。

从基金分布来看，由于样本选自SCI来源期刊、EI来源期刊以及CSSCI，所以近九成的期刊样本均为各基金项目的研究成果。其中国家社会科学基金52篇、国家自然科学基金19篇，占到样本总数的34.13%，说明关于环境审计的研究受到了国家的一定关注（如图3）。

（三）作者及机构分布

从作者分布来看，在此领域有一定影响力的学者发表的论文数量相对较多，例如黄溶冰（10篇）、宋传联（6篇）、王爱国（6篇）、耿建新（6篇）等。而这些学者发表的论文被引的次数相对也较多，比如，黄溶冰的10篇期刊文献中被引次数最高值为228次，宋传联的6篇期刊文献中被引次数最高值为17次，王爱国的6篇期刊文献中被引次数最高值为56次，耿建新的6篇期刊文献中被引次数最高值为122次，也说明了这些学者在环境审计领域较高的学术影响力（如图4）。

从学者们所属机构分布来看，近九成的学者来自各高等院校，包括来自于南京审计大学（原南京审计学院）的样本文献有28篇，来自于中南财经政法大学的样本文献有8篇，来自于北京工商大学、中国人民大学的样本文献各有7篇，来自于山东财经大学、长春理工大学、南京大学的样本文献各有6篇，可见，高等院校特别是财经类高等院校是环境审计研究的主要推动力量。另外还有7篇来自于中国审计署农业与资源环境保护司，政府部门对于环境审计研究的推动，特别是对政府环境审计研究的推动起到了决定性的作用（如图5）。

（四）文献内容分布

通过逐篇阅读每篇文献，以便对文献主要内容进行分析。首先将样本文献根据主题内容进行一级类目的设计，分为理论研究、实证研究、国外环境审计研究以及其他四类。然后根据文献内容进行二级类目的设计，将理论研究具体细分为基本理论、概念-意义型、现状-对策型、应用理论及文献综述五类，将实证研究按照执行主体分为政府环境审计、企业环境审计、民间环境审计三类（如表1）。

总体来看，样本文献中理论研究的样本比重较高，占到74.04%。可以看出，我國学者对环境审计的研究比较偏重理论研究，对于环境审计的概念、对象、范围、内容、技术方法、实施路径等方面均有一定数量的研究成果，具有一定的研究广度。在基本理论研究方面，王爱国（2019）在系统回答了一系列基本理论与方法的问题的基础上阐释了“生态文明审计”这一环境审计新命题;华文英（2018）阐释了领导干部自然资源离任审计的主要内容、实施路径和保障机制;顾奋玲（2017）剖析了自然资源资产离任审计的涵义及其依托的理论基础;周红霞、伍中信（2015）利用其新的环境审计本质对传统的环境审计目标、假设、概念等内容进行了再认识。在概念-意义型的样本文献中，魏乾梅（2017）论述了自然资源资产离任审计的理论价值和作用机制。在现状-对策型的样本文献中，郑彦（2009）对我国开展环境审计的制约因素进行了剖析，并提出发展环境审计的对策。在应用理论研究方面，杜曼（2019）、胡耘通（2019）、腾剑仑（2018）、陈洋洋（2016）、黄溶冰（2016）、张宏亮（2015）等学者对环境审计的评价指标体系进行了研究，而辛庆玲（2019）、徐薇（2018）、杜鹏（2017）、马志娟（2014）等学者则分析了环境审计的实施路径。文献综述的样本文献散见于2002年、2005年、2007年以及2011—2014年，学者们分别从环境审计的回顾与评价、企业环境审计研究、环境审计国内外研究以及区域性环境审计研究等不同角度进行了综述。

样本文献中实证研究、国外环境审计研究以及其他的比重均在10%左右，所占比重相对较小。实证研究的样本仅占10.10%，最早的样本出现在2004年，2005—2009年出现空白，2010—2019年每年的研究成果数量也只是在3篇左右。由于目前进行环境审计的主要力量是国家政府，因此，实证研究方面也主要集中在政府环境审计上。在国外环境审计研究的样本文献中，王芸、黄艳嘉（2014）对中外生态审计制度与实践进行了比较研究，王爱国（2012）介绍了国外的碳审计，李璐、张龙平（2012）分析和借鉴了WGEA的全球性环境审计调查结果。

三、研究结果及展望

（一）研究结果

通过对环境审计相关文献从文献时间分布、期刊及基金分布、作者及机构分布、文献内容分布四个方面进行梳理和分析，我们认为，对于环境审计的研究无论是在研究广度方面还是研究深度方面都有了迅猛的发展，新的研究内容和研究观点不断出现。从时间上来看，1998—2019年每年均有一定数量的相关文献产生，保持了一定程度的研究热度。特别是在2010年以后，由于中共中央办公厅、国务院办公厅印发了《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》，关于自然资源资产离任审计的研究数量和研究热度不断上升。从研究内容上看，虽然学者们在进行环境审计研究时借鉴了相关学科的相关内容，但只是简单地将相关学科的相关内容移入环境审计研究中，并没有真正融合。另外，现有的研究成果仍然偏重于规范研究，实证研究的成果数量偏少，又主要集中在政府环境审计和企业环境审计方面，民间审计的研究严重不足。

（二）研究展望

1.加强实证研究力度，创新环境审计研究方法

我国学者在研究环境审计时所使用的研究方法相对比较滞后，根据前文数据显示，样本中大部分文献都采用规范分析，少部分文献采用实证分析。由于实证研究与实践的联系更加紧密，采用实证研究方法更能发现实务中存在的问题，因此，应该将通过规范研究得到的研究成果再采用实证分析方法进行检验。随着越来越多的有关环境责任的信息的披露，实证研究方法所需的条件日趋成熟，在环境审计研究中采用实证分析将更易于开展。

2.充实环境审计主体，加大企业及民间环境审计研究力度

无论是我国环境审计实务，还是我国环境审计研究，政府环境审计都占有主导地位，政府审计机关也是环境审计的主要实施主体。由于企业环境审计以及民间环境审计的研究和实务均严重缺乏，为了促进环境审计全面、深入发展，从科学发展观的角度进行考虑，需要理论界进一步加大企业及民间环境审计的研究力度，指导企业环境审计实务以及民间环境审计的开展。

3.服务生态文明建设，重构环境审计理论体系

从目前的研究成果来看，尽管学者们已经从环境审计的内涵、环境审计的目标、环境审计的对象、环境审计的内容、环境审计的依据、环境审计的实施路径等基本理论方面进行了比较广泛的研究，但是随着我国生态文明建设进入了全面推进的新时代，环境审计无疑是生态文明建设过程中最重要的监督机制，必须通过将环境审计及时嵌入生态文明建设的全过程中，对生态文明建设的全要素、全方位和全过程进行实时的审计监督和评价。现行的环境审计基本理论已经不能完全满足服务生态文明建设这一新使命，因此需要重新系统构建环境审计理论体系。

4.促进多学科融合，拓宽环境审计研究范围

环境审计研究具有一定的特殊性，不仅包含了审计领域，而且还包含了环境经济、环境管理、环境法学、环境工程学等诸多领域。因此，环境审计研究应该是一种开放的研究，形成一套自己独特的体系，运用联系的观点将审计、环境、生态充分融合，拓宽环境审计研究范围。

参考文献：

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[2]  王爱国.环境审计服务生态文明建设的理论探讨与体系重构——兼论生态文明审计的本质内涵[J].理论学刊，2019，（3）.

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[5]  周红霞，伍中信.基于超契约的环境审计模式再认识[J].东南大学学报：哲学社会科学版，2015，（1）.

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[8]  王宇慧.基于内容分析法的环境成本内部化研究综述[J].经济研究导刊，2019，（35）.