基于ABC的医院病理检验项目成本核算研究

徐靖琪

(杭州电子科技大学 浙江 杭州 310018)

随着医疗行业的快速发展，我国于2009年开始了新一轮的医疗卫生体制改革，内容包括对我国公立医院运行机制、管理机制、监督机制等进行改革，而其中成本管理也成为了公立医院管理的关键部分。与此同时，单病种收费政策的试点及完善更加突出了成本核算对医院后续发展管理的重要性。但是，由于公立医院成本的性质，如间接费用占比较大、各科室之间相互交叉、医疗成本界限不明晰等原因使得医院现行的成本核算存在较大的局限性，成本扭曲严重。因此，医疗项目成本核算变革的重要性日益彰显。

一、当前公立医院成本核算中存在的问题

我国公立医院为使得医院管理更富有成效对成本核算日渐重视。但在成本核算实行过程中也浮现出了诸多问题。

首先，医院成本核算意识薄弱，市场及经营意识不强。由于公立医院与身俱来的特有性质，使得医院管理层及员工一时很难意识到成本管理的重要性。其次，医院的成本核算数据不充分、信息化水平低。许多医院信息化建设方面存在欠缺，阻碍了信息的及时性和准确性，影响成本核算管理在医院管理中的作用。最后，相关人员的专业能力有所欠缺。可见当前成本核算方法存在较多的限制加之单病种成本核算的推广，有必要对医疗项目成本核算进行优化。

二、作业成本法原理

作业成本法概念最早出现于1952年，美国著名学者R.D,Chang在《会计师大辞典》中介绍了作业成本法的有关基本概念。由此开始作业成本法获得了大批学者的关注。

作业成本法是以成本对象(产品、服务、客户等)消耗作业，作业消耗资源为理论原则，以作业为中介，确定成本动因，把资源成本归集到作业上，再把作业成本归集到相应的成本对象上，使间接费用和辅助费用分配的更为合理，以便较及时、准确、真实地计算出成本对象的真实成本。医院间接费用的占比较大，而作业成本法在间接费用的分配上面相较于传统的成本核算方法更具有优势，能够满足医院成本核算的需求。

三、基于作业成本法项目成本核算的可行性

(一)大比例的间接费用符合作业成本法的实践要求

众所周知，公立医院作为公益性服务行业，主要职责为为患者提供救治诊疗服务，但在对外提供该类服务的同时需要很多辅助及后勤等部门的支撑，由此产生的费用无法直接追溯到相应患者，形成了大量的间接费用。间接费用涉及范围较广，核算难度较大。而在成本核算中，因为作业成本法可以提高间接费用分配的精确性使其受到了众多企业的关注及实践。

(二)通过作业划分可以对多样性的服务进行梳理

就医院内部而言，医院临床科室、医技科室、行政后勤等所涉及的资源、职能等都不尽相同。作业成本法通过作业划分可以对多样性的服务进行归整，根据各项目的特征选择适宜的分配标准，可将相同分配标准的作业划归为一个作业中心，以此来解决多样性职能及服务所带来的难题。

(三)当前信息化水平能满足项目成本核算的需求

以作业成本法为基础的项目成本核算需要以信息系统来支撑。当前，随着信息化水平不断的发展已经具备了相应的信息系统和硬件设备开发设计的条件。可为作业成本法基础下的项目成本核算提供丰富的数据支撑，也为之后相应的ABC成本系统搭建打下了基础。

四、案例分析：以WX医院病理科为例

WX医院是浙江省某市三级甲等综合性市级医院，其设有一级临床专科18个、二级临床专科13个、主要医技科室11个、病区20个。该医院病理科共有人员7人，其中技术组3人，诊断组4人。本文以某月病理科执行的医疗收费项目为例，进行基于ABC的医疗项目成本核算。

(一)基于作业成本法的医院病理科项目成本核算流程

作业成本法基础的医疗项目成本核算思路为先归集科室发生的各项成本费用，如人员费用、卫生耗材费、房屋折旧、办公费等。然后梳理科室的业务流程，设计符合该科室特点的作业中心，确定各项资源的资源动因，其中卫生耗材费及专用设备折旧具有指向性因此直接追溯至相应的医疗项目无需分配到作业中心。最后，确定合适的作业动因，将各个作业中心归集的各项资源分配至相应的医疗收费项目，将直接追溯的及间接分配的成本相加得出各医疗项目的成本。病理科医疗项目成本核算流程如下：

图1 病理科医疗项目成本核算流程图

(二)划分作业，确定作业动因

作业划分是作业成本法使用过程中的一大关键阶段。如何合理的划分作业是作业划分的重点，既不能将作业划分的过细徒增成本核算的难度，也不能粗泛的划分作业掩盖了作业成本法成本核算的优点。由此，本文通过分析WX医院病理科的业务流程将作业分为管理协调、登记作业、常规制片作业、冰冻制片作业、免疫组化制片作业、病理诊断作业。

(三)计算资源动因率，归集作业中心成本

表1 人员费用作业中心归集

以人员经费为例来进行说明。病理科共7人，某月人工工时合计1232小时；人员薪酬总计147614.08元，其中诊断医生4人，某月人工工时合计704小时，人员薪酬总计94187.08元，则技术组单位工时人员薪酬为133.79元/小时；技术组3人，某月人工工时合计528小时，人员薪酬总计53427元，则技术组单位工时人员薪酬为101.18元/小时。

其他的资源同理，按选用的适合的成本动因进行分配如下：

表2 作业中心资源归集表

(四)归集各医疗收费项目成本

病理科不同医疗收费项目用到的包埋盒的数量不同，且增加一个包埋盒后续制片作业的工作量也成倍增加，因此每个医疗收费项目用到的常规包埋盒的数量是作业动因的关键因素之一,因此我们确定的作业动因为每个医疗收费项目用到的常规包埋盒的数量与相应月例数的乘积和各医疗项目病理诊断耗时。此外，前文提及的卫生耗材费和专用设备折旧费直接追溯，“用多少，用多久”直接分配成本，由此得出的医疗项目成本如下：

表3 医疗项目成本分配表

由此，我们根据作业成本法计算出了病理科医疗收费项目的成本。将其与医院的收费情况进行比较，可以看出哪些项目是收大于支，哪些项目是支大于收，有利于医院管理层进行管理决策。

五、总结

通过本文可以看出，使用作业成本法进行医院医疗项目成本核算为项目成本核算提供了有效途径，使得成本核算更加的具有科学性及合理性，为医院成本管理提供了一条新思路。随着信息技术的不断发展，作业成本法在成本核算中的使用会不断的落地，依托于大量数据的作业成本法的使用效能也将会进一步突显。