浅谈新租赁准则的改革方向

孙婕

摘要：随着当前全球经济一体化的不断推进与发展，诸多企业对财务报表的可比性需求亦是不断增加，会计准则也由此愈加的趋同发展。随着2016年发布了新的国际租赁准则——IFRS16，我国为了保证租赁准则与国际环境的一致性与趋同性，同时也为了规范我国租赁市场，2018年国家发布了修订的《企业会计准则第21号——租赁》（以下简称新租赁准则）。新租赁准则在发布之后与过往的CAS21存在了诸多的差异，为了帮助企业更为明确其改革的方向，笔者将以此展开讨论。文中首先对新租赁准则与以往准则之间的变化作出分析，然后以此提出其可能产生的诸多影响，最后则对新租赁准则的具体改革方向作出探析。

关键词：新租赁准则;变化;影响;改革方向

一、新租赁准则的核心变化

（一）对租赁的定义与识别进一步完善

新租赁准则中对租赁的定义进一步的完善，其对租赁识别的要求更为明确，并且对租赁合同与服务合同作出了清晰的划分。过往的租赁准则中对租赁行为定义是在某一约定时间内，出租人与承租人之间建立租赁关系，承租人获得资产使用权并交纳租金。但在此租赁行为产生的过程中，并没有足够详细的识别租赁的指引，没有将租赁行为与服务行为做好区分。但是在新租赁准则中，明确说明了“是可识别的资产;承租人能够有效控制，能够主导此资产的使用;且在使用期间获得全部的收益”。唯有满足以上三方面条件，才能够形成有效的租赁合同，否则便以服务合同的形式存在。如此以来就可以避免租赁准则的不正确使用。

（二）在会计处理方式上承租人采用“单一模型”

新租赁准则中对于出租人方面的会计处理方式极大层度的保留了以往的规定。原租赁准则在承租人方面则以五项标准来对资产相关的风险与报酬是否转移进行判定，将租赁的性质划分为经营租赁以及融资租赁，但在新租赁准则中已将此项规定取消，变更为将承租人的会计处理方式由过往的双重模型改为单一模型。具体来讲也就是除了短期租赁与低价值资产以外的其他租赁则采用使用单一的会计处理方式，以此来确认相关的使用权资产以及租赁责任，并且分别进行计提折旧及利息费用的计算。

（三）对租赁相关的列报及信息披露内容进行了补充与完善

为了将租赁业务进行更为真实且透明的反映，承租人在列示相关信息时，新租赁准则中结合承租人会计处理方式发生的变化，对使用权负债及资产、利息与折旧费用以及租赁负债的本金等不同项目在财务报表中的列示、附注披露等具体内容方面有了进一步的明确。而在出租方方面，对出租人进行了更为系统的规定，要求其需在报告期间内对租赁收入的构成具体说明，以便报表使用者对出租方的租赁收入更易理解。

（四）对后续计量方面进行了补充

新租赁准则中，对于后续计量方面有了更为明确的补充，要求需按照租赁期以及租赁使用权资产的折旧年限孰短原则来确定摊销的年限。并在此过程中，使用直线法来对折旧金额进行计算，以此来递减租赁使用权的资产账面价值，并且需将折旧费用计入经营费用。而在当期损益科目中，以固定的周期性折现率、增量借款利率以及租赁内含利率等方法来计算租赁负债在租赁期间内所产生的利息费用，并且纳入到利润表。在过往的租赁准则中，租金的支付是计入到经营活动现金流出的。而在新租赁准则中，在支付租赁负债本金以及相关利息时，其所偿还的现金是列报在筹资活动现金流出中的，以此来进一步明确其融资资产的性质。

二、新租赁准则实施产生的影响

（一）对投资者及监管的影响

新租赁准则的实施，在对与企业存在利益相关的投资者等会产生较大层度的影响。对企业利益相关者及市场投资者来说，由于新租赁准则中对信息披露的新规定产生了较多的改变，企业管理者需与股东及投资者就此方面问题做好提前的沟通及说明。此外，企业还需充分考虑债权人相关的要求，如在向银行的贷款过程中由于财务指标变化而产生的后续影响，其是否会对银行方面检验企业财务指标时造成授信额等方面的影响。新租赁准则对财务指标与信息披露方面作出的改变，对企业上市过程中是否符合相关监管要求亦需进行充分的考虑。另外一方面，企业在经营过程中还需考虑包括国家及地方政策方面的监管与新租赁准则中的规定是否产生冲突。

（二）对财务报表列报及披露方面产生的影响

新租赁准则的实施对于企业以会计处理方式来对经营租赁此种表外融资的状况起到了一定层度的遏制作用。资产负债表中对于租赁资产的列报，能够对企业的资本结构及财务风险相关进行更为真实、确切的反映。而从利润表方面来看，新租赁准则中计提的利息费用则呈现出“前高后低”的态势，对企业利润的影响会随着时间的推移而降低，对企业年度的利润在评价方面会产生一定的影响。此外，按照新租赁准则中的要求，承租人需将所支付的租金计入到融资活动所产生的现金流出，同时，租賃负债计提的利息也需要纳入到此范围内。而短期租赁或低价值的租赁行为所支付的各项租金则需要纳入到经营活动范围内。承租人在面对这些会计处理方式及列报的改变，会使得较多的指标发生了变化，例如资产收益率以及现金流量等。

（三）在企业决策方面带来的影响

在以往存在部分承租人，选择租赁资产的目的有可能是为了防止财务报表中所反映的资产负债率过高。而新租赁准则在实施之后，更为明确且标准的租赁资产披露及列报要求，会使得企业对资产是采购还是租赁的决策作出进一步的思考与分析。同样，由于此方面的变化，出租人也需适应市场与规则作出相应的改变。

三、新租赁准则的改革方向探析

（一）对租赁划分的改革方向探析

在新租赁准则中，承租人在会计处理方式上已经取消了双模型的划分方式。虽然新租赁准则仍旧是沿用了IAS17中对租赁的定义，但是对定义的应用指导方面作出了一定层度的改进，如：定义中的“控制”二字的含义在新租赁准则中有了其他方面的意义。新租赁准则对于有无租赁行为的判定主要是通过合同中，是否存在客户对资产在租赁期间具备控制的权力，并且是否能够得到识别资产所形成的各项收益。此外，新租赁准则的改革方向有一重点是放在了对合同的判定上，其将过往准则中划分为租赁业务的合同已经从租赁业务之中去除。在新租赁准则中，对于租赁的定义是某时间段内对某项资产的使用权及其所取得的各项收益的合同或者是合同的一部分。假若在合同中客户在某段时间内以支付报酬的形式来掌握资产的使用及控制权力，则此合同性质是属于租赁合同或者是包含了租赁行为。但从反面角度来看，假若客户在起初时没有以支付报酬的形式来控制资产的使用权，那么该合同则属于服务合同。另外一方面，租赁合同与服务合同发生混合时，在会计处理的过程中则需作出明确的区分。新租赁准则中没有对服务业务的会计处理方式作出改变，由此，即便租赁业务与服务业务同属于一份合同，也无需在报表中进行体现，但是租赁业务就必须按照新租赁准则中的要求在报表中进行反映。

（二）对会计处理的改革方向探析

1.承租人方面

在新租赁准则的改革过程中，其首先便摒弃了以双模型为基础的会计处理方式，采用了单一的会计模式，不再对融资租赁与经营租赁作出划分。承租人需在租赁起始时便需在资产负债表中确认租赁的行为。在对租赁行为作出确认之后，要分别对今后不可避免的租赁付款的限制确认所租赁的资产及因租赁所导致的负债两种项目。在后续的计量阶段，要按期支付租金，并且需要对计提利息及折旧、利息费用等作出支付。另外，较为重要的一点是新租赁准则中要求企业只需确认担保余值中预计应支付的部分，和旧准则有着明显的不同，仅仅对最大的担保余值进行确认即可。

2.出租人方面

而对出租人的会计处理方面，新租赁准则与旧准则并没有较大的区别。在准则改革的过程中，经过征求意见稿的反馈可以看出，如果对出租人的会计处理进行较大层度的变化，则需付出极大成本，且已经超过了改变出租人会计处理方式所带来的收益。因此在新租赁准则的改革过程中，整体上是采用了承租人与出租人不对称的会计处理模式。

（三）对财务报表列报及披露的改革方向探析

1.资产负债表列报方面

资产负债表方面，由于摒弃了双模型的会计处理方式，租赁所形成的资产及负债均要在负债表中进行使用权资产及租赁负债的填列。假若承租方并没有单独设置使用权资产的科目，则要在标的资产的同列中加入使用权资产，或者是在标的资产的附注中对其进行相关解释与说明，由租赁所产生的负债项目同样如此。新租赁准则在改革过程中，其所带来的重大变化则是导致企业资产与负债的剧烈上涨，因此一些表外租赁资产庞大的企业在面对新租赁准则的改革，要有效地改变自身的财务衡量标准。

2.现金流量表方面

由于新旧两种准则下，企业在现金流量表中对于现金流量总额上大体一致，唯一的区别在于新租赁准则中由于是单一会计处理方式，所以租赁资产的行为也被看作是一种负债行为。在实际操作中，企业要通过筹资活动产生的现金流量来进行具体的核算。

（四）对披露的改革方向探析

1.承租人披露方面

新租赁准则中对披露方面有了全新的规定与要求，承租人是需要作出更为广泛且具体的内容披露。首先，在附注中要将与租赁相关的诸多信息进行具体的说明。此外，新租赁准则还要求承租人需要根据财务报告的使用者所需获取的各类信息，进行租赁业务相关内容的其他定性与定量信息的披露。

2.出租人披露方面

新租赁准则在出租人披露方面较之以往，要求需要披露由租赁业务所带来的收入。要求出租人对资产按照具体的类目进行细致的内容披露，并在披露要求方面进一步的完善。具體来说，首先，新租赁准则要求出租人在报告期内细致的说明确认的租赁收入的具体构成，以此来方便报告使用者对其的具体解读;其次，新租赁准则中还对出租人所保留的租赁资产的权力相关的风险如何管理进行具体的说明要求，尤其是设备及车辆等具备经营租赁性质的固定资产，以此来保障报表使用者的相关权益。

四、结语

新租赁准则的发布与实施不仅代表改革的趋势，其亦标志着我国租赁业的蓬勃发展与不断前进，更是维护今后租赁行业有序发展的保障。企业在对新租赁准则的改革方向进行解读时，要立足于企业自身的实际经营发展状况，需要在实践过程中不断地摸索，并积极借鉴国际先进管理经验，以此来进一步的维护企业的健康稳定发展，并为我国租赁事业的发展提供助力。

参考文献：

[1]宋丽.新租赁准则的核心变化、影响及应对措施研究[J].时代金融，2020（15）.

[2]刘丽.新租赁准则过渡期问题的思考与应对方法[J].经营与管理，2020（4）.

作者简介：孙 婕（1981—），女，山东济南人，会计师，主要从事财务研究。