弹性预算法的应用与改进研究

张婧

摘要：全面预算管理可以对企业整体经营活动进行一系列的量化安排，起到较好的监督作用。在各种预算编制方法中弹性预算法可以较好地应对突发事件，如新冠疫情的发生几乎是所有企业预料不到的。但是其也有一些不足之处，本文主要通过SPSS数据分析软件中Pearson相关系数和多元回归分析模型的运用，对弹性预算法进行改进，使弹性预算法能够更好的运用到企业的预算编制中。

Abstract： Comprehensive budget management can make a series of quantitative arrangements for the overall business activities of enterprises， and play a better role in supervision. In various budgeting methods， flexible budgeting can better deal with emergencies， such as the occurrence of 2019-nCoV is almost unexpected to all enterprises. There are some shortcomings， however， this paper mainly through the application Pearson correlation coefficient and multiple regression analysis model in SPSS data analysis software， to improve the flexible budget method， so that the flexible budget method can be better applied to the enterprise budget preparation.

关键词：全面预算管理;弹性预算法;业务计量单位;混合成本项目

Key words： comprehensive budget management;flexible budgeting methods;service unit of measurement;mixed cost project

中图分类号：F275                                        文献标识码：A                                  文章编号：1006-4311（2020）23-0044-03

0  引言

经济全球化给企业带来巨大的经济机会的同时也带来了前所未有的竞争压力，如何通过有效的管理手段来实现企业自身的发展，是当前社会形势下企业面临的关键问题。而全面预算管理可以对企业整体经营活动进行一系列的量化安排，进而发现管理中的漏洞和不足，能起到较好的监督作用。而说起预算，人人都觉得有必要，但人人都很头疼：预算管理不受重视、预算编制困难重重、预算结果得不到执行，究其原因在于很多人对于预算缺乏认知。因此，本文首先对各种预算编制具体方法如何应用进行介绍，并通过各方面的比较后，认为弹性预算法可以较好地应对突发事件，如这次新冠疫情的发生几乎是所有企业预料不到的，而使用弹性预算法可以编制出不同业务量水平下的预算数，具有较强的适用性。但是，在使用弹性预算法编制预算的过程中也遇到了几个亟待解决的问题——弹性预算法的公式法中业务计量单位如何选择、在编制所有的成本项目预算时都使用一次函数，预算能否保持精确性以及列表法下在计算实际业务量的预算成本时将会加大预算工作量。本文通过对这些问题进行修正，使弹性预算法能够更好的运用到企业的预算编制中。

1  文献综述

1.1 全面预算管理的必要性

全面预算管理是企业的一种战略制定与实施工具，其价值在于使企业的目标能够按照不同维度细化分解、分配资源并组织落实，以保证目标的顺利实现。也就是说，全面预算是一种计划工具，让高高在上的企业战略目标细分到每个部门，并协调各部门之间的工作。全面预算也是一种控制手段，这里的控制是说把钱花到应该花的地方，而不是一味的节约开支。企业资源是有限的，如一笔市场费用，是用作市场宣传还是用作请客户吃饭，要看制定的预算计划是否有这笔开支，以及现阶段的主要市场经营目标，这样才能做到事前、事中以及事后的控制，保证计划与实际的协调，并根据预算与实际的执行偏差进行考核，以确保企业的可持续发展。衷俊华（2019）认为实施全面预算管理可以推动企业的发展，因此，为江铃汽车集团建立了一套系统的全面预算体系，以期面对外部的竞争，并持续深化全面预算的改革，为企业的发展保驾护航[1]。张素蓉、李建（2020）同样也认同全面预算管理的作用，认为应该不断强化全面预算管理的工作，通过全面预算管理的几个驱动因素——企业风险管理需求、平衡计分卡、云计算技术等，共同确保了企业顺畅的运行[2]。高洪时（2018）通过设计绩效责任考评体系、建立反馈报告、对经营重难点实施专项考核等方式，来支撑企业的全面预算管理工作的实现，使企业的盈利水平显著提高[3]。

1.2 预算编制具体方法

通过上述学者的观点，均可以说明进行全面预算管理对于企业健康发展的重要性。而预算编制的方法在整个全面预算管理中处于不可或缺的地位。我们可以根据预算编制所依据的预算业务量是否固定将预算编制方法分为固定预算法和弹性预算法，根据预算编制所依据的基础不同分为增量预算法和零基预算法，根据预算起讫期间是否固定分为定期预算法和滚动预算法等，每种预算方法都有其优缺点与适用范围。固定预算法虽编制较为简单，但是适用性差，以固定的业务量水平为基础，在外部环境产生剧烈变化时，无法良好应对。而弹性预算法则可以克服这个缺点，因为其是以不同业务量水平为编制基础[4]。而增量预算法容易使预算偏离实际，容易导致一些不合理的成本費用项目得以续存。零基预算法需要对预算项目进行从新的评价，从零开始，将会加大预算工作，使编制和执行人员产生厌烦情绪。而定期预算法最大的特点是以一个会计年度作为一个固定的预算期，容易出现期末狂欢的现象，而滚动预算法则克服了这一缺点，但滚动预算法由于预算年度与会计年度不一致，使预算监控、考评与会计信息脱节。通过上述分析，可以得知弹性预算法是较为合适的预算编制方法，下面我们将讨论弹性预算法的具体应用。

2  弹性预算法

2.1 弹性预算法简介

弹性预算法是指企业在分析业务量与预算项目之间数量依存关系的基础上，分别确定不同业务量及其相应预算项目所消耗资源的预算编制方法，可以很好的弥补固定预算法的不足。弹性预算是按一系列业务量水平编制的，从而扩大了预算的适用范围，可比性强，适用于编制全面预算中所有与业务量有关的预算，在实务中主要用于编制成本费用预算和利润预算，尤其是成本费用预算，在预算中按成本性态分类列示，在预算执行中可以计算一定实际业务量的预算成本，以便于预算执行的评价和考核。但弹性预算法的编制工作量较大，下面将具体介绍两种弹性预算的编制方法。

2.2 弹性预算法的编制方法

2.2.1 公式法

公式法主要运用在企业成本费用的预算编制当中，因为成本费用是按照成本性态进行分类，分为变动成本与固定成本。其公式为：y=a+bx，其中y表示成本总额，a表示预算固定成本总额，b表示预算单位变动成本额，x表示预计业务量。若事先确定业务量x的变动范围，只要列示出a和b参数，便可利用公式计算任一业务量水平的预算数值。

2.2.2 列表法

列表法指在预计的业务量范围内，将业务量分为若干个水平区间，然后按不同的业务量水平分别计算各项预算值，汇总列入一个预算表格。可以将实际业务量与预算数直观的进行对比，使成本控制较为方便。

2.3 弹性预算法的局限性

2.3.1 公式法的局限性

在业务计量单位的选择方面，生产单一产品的部门，可以选用产品实物量;生产多品种产品的部门，可以选用人工工时、机器工时等;修理部门可以选用修理工时作为业务计量单位。但是实务中的情况复杂多变，车间可能生产多种产品，每种产品的工序不同，以机器耗用的工时作为业务计量单位还是以人工工时作为业务计量单位难以区分。工作人员很可能根据以往工作经验来进行业务计量单位的选择，而在外部情况发生重大变化时，按照以往的经验做判断很可能会不准确，导致预算的失误，这是在使用公式法进行弹性预算时需要解决的问题。

弹性预算的公式法采用的是一次函数，没有考虑到实际中某些成本项目与业务量之间不是简单地线性关系，其可能随着业务量的扩大，成阶梯式增长，比如机器维修费用在业务量不断增加的情况下，对机器的损耗过大，可能使维修费用快速上涨至更高的成本水平。而还有些成本项目也可能由于规模效应，其单位变动成本呈曲线的递减趋势，如钢铁企业的燃料油在产量不断上升时，单位变动成本呈下降的曲线趋势。在这种情况下，使用简单的线性函数做预算，将会与实际产生差异，很难确保预算的精度。

2.3.2 列表法的局限性

列表法虽然可以在不管生产能力是不足的情况，还是超额完成的情况，都能找到相应的预算范围与之作对比，较为直观。但是，实际业务量与预测业务量有差异是极有可能存在的，这时我们就需要用插值法来计算实际业务量下的预算成本，从而进行考核和评价。假设ABC公司的生产车间采用列表法进行制造费用的弹性预算，以人工工时为业务计量单位，2020年1月份的人工工时正常情况下为50000工时，生产能力利用分别为80%、90%、100%、110%、120%，则弹性范围在40000-60000工时之间。如果实际业务量为46000工时，可以通过列表法来得到预算制造费用的范围，但是要想知道实际业务量下的具体预算制造费用情况，我们需要利用差值法进行计算，且混合成本项目越多，使用差值法计算的次数就会相应增多。可见，列表法计算过程繁琐，加大了预算工作量。

3  弹性预算法的改进

3.1 公式法中业务量的选择

3.1.1 通过相关系数分析选择业务计量单位

正如上述提到的在实际工作中对于业务计量单位的选择的复杂性，给预算工作带来了不小的难题。我们可以借助SPSS、Stata、Eviews等数据分析软件来辅助预算工作。下面，将对SPSS中Pearson相关系数和多元回归分析模型进行解释，并介绍如何应用到业务计量单位的选择方面。Pearson相关系数分析是进行预测的重要工具，可以衡量两个变量之间的相关程度。其相关系数的取值范围是-1到1，越接近-1或者1，代表两者的相关性越强，具体相关系数强度大小如表1所示[5]。在Pearson相关系数分析中，首先要注意样本量的选取，样本量越大，分析的结果越准确。因此，可以选择在企业正常经营后所有年份的数据为样本，对于经营时间较短的公司，可以选择每个季度的数据进行Pearson相关系数分析，但要注意在分析时去掉数据的极端值，保持整个分析过程较好的稳健性，使结果更加准确。我们以制造费用的预算为例，分别计算不同的业务计量单位下的预算制造费用，并与当时的实际制造费用进行Pearson相关系数分析，选择两者之间相关系数大的业务计量单位作为制造费用预算时的业务计量单位。同样，我们还可以根据公式计算不同的业务计量单位下的预算制造费用与实际制造费用之间的相关系数，y为实际制造费用，x为不同的业务计量单位下的预算制造费用，r为相关系数，对于结果的判断和Pearson相关系数分析相同，此处不再赘述。

3.1.2 通过多元回归分析选择业务计量单位

多元回归分析是寻求一个随机变量Y对另一个或一组（随机或非随机）变量X1，X2…，Xn的随机相依关系的一种统计分析方法。多元线性回归模型的函数公式为：，其中Y为被解释变量，X为解释变量，k为解释变量的数目，βj为回归参数，μ为随机干扰项。同样，我们以制造费用的预算为例，进行公式的解释。实际制造费用为被解释变量Y，选择某一种业务计量单位下的业务量为X1，各个制造费用项目分别为X2、X3、X4…，如辅助材料为X2，辅助工人工资为X3，检验员工资为X4，依次类推。在多元回归分析中样本量的取舍情况和Pearson相关系数的样本取舍情况相同，此处不再赘述。然后更换不同的业务计量单位下的业务量进行多元回归分析，并對结果进行解读。对于显著性检验未通过的业务计量单位舍去，在保证不同的业务计量单位显著性检验都通过的情况下，比较其调整的拟合优度R2。调整的拟合优度是指回归直线对观测值的拟合程度，取值范围是0到1，数值越接近1，就代表此时的业务计量单位与制造费用越相关。观察在改变业务计量单位的情况下，调整拟合优度的变化，选取调整拟合优度最大时的业务计量单位，作为预算制造费用的业务计量单位。

3.2 混合成本项目的选择

由于实际业务量与预测业务量极有可能不一致，在使用弹性预算中的列表法做预测时，要想知道实际业务量下的预算制造费用，就需要使用插值法来计算，且混合成本项目越多，运用插值法的次数也越多，使预算工作越发繁琐。因此，我们可以通过判断混合成本项目在整个预算过程中的重要性，看是否可以将其进行简略计算，也就是说，把不重要的混合成本项目当成变动成本项目来计算。这时，可以运用SPSS中的多元回归分析，以预算制造费用为例。同样，实际制造费用为被解释变量Y，业务量为X1，各个制造费用项目分别为X2、X3、X4…Xn。分析每个混合成本项目的回归参数，回归参数的绝对值越大表示其与制造费用越相关。对于相关性弱的混合成本，我们可以战略性的简略计算，而重要的混合成本，我们仍使用差值法进行计算，这样将会大大减少弹性预算的工作量。同样，对于公式法中与业务计量单位之间不是简单地线性关系的成本项目，我们可以用上述方法来判断其重要性，看是否需要在做预算时着重考虑。

4  结论

经济全球化给企业带来巨大的经济机会的同时也带来了前所未有的竞争压力，如何通过有效的管理手段来实现企业自身的发展，是当前社会形势下企业面临的关键问题。而全面预算管理可以对企业整体经营活动进行一系列的量化安排，发现管理中的漏洞和不足，起到较好的监督作用。因此，本文首先对实施全面预算管理的必要性进行介绍，并探讨各种预算编制具体方法的优劣，比较后发现弹性预算法可以较好地应对突发事件，如这次新冠疫情的发生几乎是所有企业预料不到的，而使用弹性预算法可以编制出不同业务量水平下的预算数，具有较强的适用性。但是，在使用弹性预算法编制预算的过程中也遇到了几个亟待解决的问题——弹性预算法的公式法中业务计量单位如何选择、在编制所有的成本项目预算时均使用一次函数，预算能否保持精确性以及列表法下在计算实际业务量的预算成本时将会加大预算工作量。本文主要通过SPSS数据分析软件中Pearson相关系数和多元回归分析模型的运用，使业务计量单位的选择更加的准确，并通过分析混合成本项目在整个预算中所起的作用，判断能否可以简略计算，从而降低预算的工作量，使弹性预算法能够更好的运用到企业的预算编制中。

参考文献：

[1]衷俊华.全面预算管理在企业管理中的应用——以江铃汽车集团有限公司为例[J].财会通讯，2019（35）：94-97.

[2]张素蓉，李健.全面预算管理的逻辑起点与驱动因素分析[J].会计之友，2020（01）：36-40.

[3]高洪时.中天科技集团全面预算管理绩效考核的做法[J].财务与会计，2018（22）：62-63.

[4]張小红.固定预算与弹性预算刍议[J].中国总会计师，2017（10）.

[5]邱皓政.量化研究与统计分析[M].重庆大学出版社，2011：246.