基于自然资源资产负债表的环境审计探索

韩磊

摘 要：现在世界各国都对环境进行关注和保护，其复杂性和广泛性在工作实施中会产生不同程度的阻碍。本文以自然资源资产负债表为研究对象，对其进行深入研究，并以矿产资源为例，对负债表和环境审计方面深入研究。

关键词：环境审计;自然资源资产;自然资源资产负债表

0 引言

环境保护在我国是一项长期的基本国策，党的十八届三中全会中提出：“探索编制自然资源资产负债表，对领导干部实行自然资源资产离任审计”。自然资源资产负债表也就是以自然资源资产为核算对象，对其进行量化分析，从客观角度对其进行资源环境变化分析。以此为根据发展自然资源资产审计，也就是环境审计。在环境保护工作中，其复杂性和广泛性，通过自然资源资产负债表可以直观地表现出自然环境变化，但是自然资源资产负债表的制作是一个复杂且漫长的过程，需要对范围内所有环境变化进行研究，因此统计完成之后负债表的制作对我国自然资源保护具有重大意义。

1 探索编制自然资源资产负债表的重要意义

目前环境问题已经影响到我国的经济发展，对于自然资源的保护也成为我国现阶段重要问题。党的十八届三中全会中通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，明确指出要加大对自然资源资产的保护工作，加大对领导干部实行自然资源资产离任审计。

从现阶段自然资源资产保护中取得的成果来看，虽然组织人员对自然资源资产负债表进行科学研究分析，但是对负债表的实际内容了解得还不透，很大部分都是对资产负债表的笼统探索，对于其中比较重要的资产、负债、净剩值还没有得到精确的信息，还没有对其进行科学的划分。现在我国自然资源资产负债表只是对林业资源、土地资源和水资源进行探究，还没有涉及到其他资源，所以在对今后自然资源资产负债表进行探究的过程中还需要不断深入。

在领导干部自然资源资产离任审计方面，对其工作的审计主体、审计对象和审计目标做好详细工作研究，使领导干部在工作中做到尽职尽责，对环境保护工作实现高效、合规、高效率。

2 我国环境审计发展历程

环境审计最开始提出是在西方国家的企业中，我国则是从上世纪后期才提出环境审计观点，对环保工作，环境审计起步比较晚。我国国土面积大、国土资源充足，对于环境审计实行起来工作量很大。环境审计主要是从起步、探索、发展三个过程中逐步完成。第一阶段最早从太原、兰州进行试点工作，对其进行区域环境审计。第二阶段，对大部分城市都进行了环境审计探索。一方面在政府成立环境审计机构，另一方面环境审计内容主要集中在环境污染治理上，以这两方面为抓手，对环境保护工作进行系统的开展。第三阶段，现在各个城市区域对于环境保护机构的工作发展已经步入正规，对区域内的环境水平也有足够的了解，对其进行分析研究，进行科学的环境审计，以此达到在工作中发现问题并且解决问题。

3 我国自然资源资产负债表编制——矿产资源为例

3.1 矿产资源资产、负债、净值的定义

近年来，我国工业发展迅速，矿产资源和能源成为工业发展的根本，所以要有足夠的能量支持，才能保证工业经济等持续发展。因此对于自然资源资产负债表的制作，对于矿产的研究要有严肃态度。现在矿产资源的定义最多的说法是具有有用性、稀缺性、产权明确等，可以为人们生产生活提供经济价值和生存福利的自然资源生存环境。《中华人民共和国矿产资源法实施细则》中指出的矿产资源包括：能源矿产、水气矿产、金属矿产和非金属矿产四个大类。

关于资源资产负债的定义，就是其主体为治理污染或者恢复自然环境的功能，这也就要进行支付费用和经济投入等方面的义务。简单来说矿产资源负债表可以定义为：在一定的地区中，在一个时间期限之内，勘探、采矿、恢复生产环境义务所产生的各项经济开销。

自然资源净值也就是自然资源资产在去掉负债之后，所有资源净值。

3.2 矿产资源资产负债表的编制办法

对于矿产资源资产负债表的编制，要坚持“四柱清册”原则。其基本公式为“期初存量+本期增加量-本期减少量=期末存量”，根据这个公式的结果进行核算，对矿产资源资产的储存量进行估算。矿产资源负债情况要确定区域、时间等变动因素，使其能在统计过程中达到实际效果。

4 自然资源资产审计的现存障碍

自然资源资产负债表的表达观念中要求环境审计不断提高。在理想状态下，环境资源审计要以自然资源资产负债表作为客观条件依据。对于审计过程，要对自然资源资产负债表编制上的核算、分析和会计方面的问题进行综合分析，并且监理审核制度标准。

4.1 核算对象

自然资源的范围很广，涉及领域的资源多，其分散性、数量和流动性都会对自然环境核算产生影响。同时，并不是所有自然资源都能作为资产来进行核算。现在环境审计中，只有稀缺的、能够对人类发展产生经济价值的自然资源才能作为核算对象。以矿产资源为例，大部分矿产资源都存在地下或者山体中，对其审计不能有直观的测算。只能通过设备仪器进行估算。所以在环境审计工作中对自然资源资产的核算并不能带来精确数据。此外，现在的审计程序并不能对所有自然资源进行核算，在环境审计工作上，有许多原因会导致审计核算结果不精确。

4.2 初始确认

对于我国现在所能核算的自然资源中，部分所有权和控制权的划分还不清，这也就涉及到了资产的定义。当前应对部分企业中矿产资源和自然资源的所属权划分管理，进行准确分辨。

4.3 评价指标体系

在我国环境资源审核中，还需要确立科学的评价标准体系，使其在评价过程中可以作为工作依据。评价指标体系分为内部使用者评价标准和外部使用者评价标准，根据不同的资源情况对其进行科学划分，整合各种信息才能得到真实的审计结果。

4.3.1 内部使用者评价指标主要是在内部评论工作

对其管理者实现审计审核工作时，为内部审计提供参考。这就要求内部审计部门要有一定的监管力度，对各个企业或者机构不同的活动状态进行区别评价。要符合当地的自然环境，要在内部审定上实行科学的发展规划。我国现在还没有制定出科学的环境审计评价体系，这就造成没有一个系统科学作为工作基础，在工作时缺少客观性，是一大缺陷。

4.3.2 外部使用者评价指标是对于外部使用者

包括债权人、政府公众等人员在企业披露的报告信息对企业进行决定，因此外部审计者的审计工作具有一定程度上的功能性。外部使用者要根据被审计单位的实际情况来进行风险、决策、管理上的有效指定建议。此外，还要根据相关管理制度和审计规程来进行审计工作。从目前来说，各个部门企业之间的执行标准和审计制度偏差较大，容易造成实际结果失准的情况。

5 对我国自然资源资产审计的建议

对于自然资源资产负债表的制定和讨论，对环境审计工作进行讨论，这是环境审计工作上存在的问题，所以对此要进行合理研究，对其进行改善。

目前自然资源资产审计主要问题在于：审计程序、法律法规、审计范围、所属权、审计证据以及审计评价指标等方面，而这些问题在自然资源资产负债情况中都是重要信息，所以要结合实际对其进行改善。

5.1 利用技术和法律进行会计确认

在境外的矿产资源审计中有一项值得学习的内容，就是在审计工作中，充分利用现代科技技术。我国现在科技实力发达，在自然资源资产审计方面可以借鉴这一内容，使用卫星定位、地理信息系统等科技手段对区域内的自然资源进行统计和划分。在利用现代科技对其准确定位后进行取样等数據收集，这样会大大提高审计工作速率，对审计工作带来进步。

5.2 加强立法

对环境审计工作进行法律法规的推广普及，让各个部门与企业有足够的认识，政府也通过对环境审计政策的完善使其能产生一定的管制效果。我国在2006年12月25日第十二届全国人民代表大会常务委员会通过了《中华人民共和国环境保护税法》，这是我国环境审计工作的巨大进步，使得环境审计工作继续向前发展。一方面，在立法方面的不断完善工程也体现出自然资源资产现在面临的形势，在审计工作中更要严格进行。另一方面，通过国家立法和地方政府出台相关政策，保护自然资源，对于环境审计工作要落实到位。要合理地制定自然资源资产开发使用费、补偿费、管理保护费等奖惩制度，要强化对自然资源的保护，防止资源所有权的流失。

5.3 建立科学、系统、操作性强的评价指标体系

关于评价指标的建立，不止在于政府部门，各个企业也要制定相应的评价指标体系。在一些发达国家，各个组织企业都有科学的评价指标体系，由此可见国外部分企业对于内部评价指标体系的重视。所以在我国未来环境审计工作发展过程中，也要推行各个单位内部评价指标体系的建设工作，以此为标准严格执行，各地方环境保护部门也要起到监管作用。企业可以根据自身条件和所使用自然资源种类来制定自己的内部评价指标体系。对于矿产来说，一是在矿产资源开采权上让企业负责人建立明确的任期内资源变化情况的合理性文件，二是在矿产资源存储量的问题要有内部审计部门严格管理。

对于外部使用者评价体系也要以严肃严格的态度进行指定，以防止审计人员进行工作时出现被干扰等情况发生。

6 结束语

综上所述，环境问题是现在全世界各个国家共同关注的问题，关系到所有人的生活。环境审计作为审计领域的新课题，尽管在理论方面已经取得成绩，但是在探索和实际操作上还存在许多不确定因素。所以在对自然资源的使用、环境管理、保护资源等方面还是要将环境审计重视起来。对其所进行的科学研究要不断深入。本文以矿产资源为例，对我国现在的环境审计、自然资源资产负债表、审计工作的未来发展等方面进行研究讨论，希望对我国未来环境审计工作能带来参考依据，并且给环境审计的实际工作带来帮助。

参考文献：

[1]邓碧华，高亚楠.自然资源资产负债表编制及报表构架探讨[J/OL].中国国土资源经济：1-7[2020-03-20].https：//doi.org/10.19676/j.cnki.1672-6995.000434.

[2]乔永波.我国实物量自然资源资产负债表编制问题研究[J].环境保护，2020，48（05）：56-59.

[3]陶岚，张维民.基于自然资源资产负债表的矿产资源资产核算[J/OL].中国国土资源经济：1-14[2020-03-20].https：//doi.org/10.19676/j.cnki.1672-6995.000402.