从理论到实践：探析全面预算管理的核心理念

全面预算管理是指企业以战略目标为导向，通过对未来一定期间内的经营活动和相应的财务结果进行全面预测和筹划，科学、合理配置企业各项财务和非财务资源，并对执行过程进行监督和分析，对执行结果进行评价和反馈，指导经营活动的改善和调整，进而推动实现企业战略目标的管理活动［1］。其本质是一系列管理活动，它是从预算目标设计到预算编制、再到预算执行控制、预算调整分析、预算考核评价再回到预算目标的全流程管理的闭环管理活动。

一、全面预算管理的基本理念

（一）全面预算管理是全员参与、全方位实施和全过程控制的预算

《管理会计应用指引第200号——预算管理》明确全面预算管理具有“全员参与、全方位实施、全过程控制”的特征，这三个特征从责任主体、业务内容和管控方式三个不同维度对全面预算进行了归纳。

1.全员参与

单位内部各个部门，从公司领导到业务部门、财务部门，再到其他部门，都要参与预算管理过程。全面预算管理是一把手工程，实施全面预算管理，单位领导要高度重视，亲自参与；要成立全面预算管理委员会、全面预算管理办公室等相关组织机构；明确各业务部门、职能部门及相关员工在预算管理各个环节的预算责任，充分调动全员参与预算管理的积极性和主动性。

2.全方位实施

公司所有经济业务均要纳入预算，预算范围纵向到底、横向到边，既包括我们通常所说的财务预算，还包括业务预算、资本（运营）预算、投资预算、专项预算等，涵盖了科研、生产、销售、投资、成本、费用、资金、人力资源等财务与非财务、货币与非货币各个方面。

3.全过程控制

预算管理不是一个静态结果，而是一个从事前到事中、再到事后管理的动态管控过程，是涉及预算编制、执行、控制、核算、分析、调整、考评等环节的全流程管理活动。

（二）全面预算管理要突出战略导向，体现平衡性和融合性

《管理会计应用指引第200号——预算管理》明确全面预算管理应遵循战略导向原则、过程控制原则、融合性原则和平衡性原则。这四项原则要求各单位在实施全面预算管理过程中做到以下四点：

1.全面预算管理实践必须聚焦公司战略，服务公司战略，预算不能与战略割裂，更不能违背战略。

2.全面预算管理实践必须平衡长期目标与短期目标、整体利益与局部利益、收入与支出、结果与动因等各种关系，以促进单位可持续发展。正如著明管理大师德鲁克所说“预算是平衡各种目标的工具”，全面预算管理过程中应做好平衡：（1）预算目标设计应平衡上级要求、公司战略、自身经营基础等多种关系，以促进企业可持续发展；（2）全面预算编制过程中预算管理机构要结合公司战略综合平衡各单位上报预算指标，平衡过程要按照“两上两下、上下结合”的流程逐级进行权衡与匹配，以得到双方认可的预算作为执行和考核的标准，才能保证预算管理的刚性，从而真正为战略落地服务；（3）预算执行管控过程中各部门要平衡任务目标、完工进度与资源消耗，同时预算管理机构要结合各部门预算目标平衡资源配置，以保证项目进度和质量，防范经营和管理风险。

3.单位全面预算管理实践要以业务为基础，以财务为协同，业财融合应贯穿全面预算管理的始终。（1）在预算编制阶段，预算表格模板是财务导向设计，但业务部门是预算编制的责任主体，应在预算管理机构（有的单位预算管理办公室设在财务部门）的组织指导下完成预算编制；（2）在预算实施过程中，包含业务部门在内的各部门、机构，要在财务部门的监督下严格预算刚性原则（超预算或无预算支出申请不予兑现），及时分析和纠正执行偏差；（3）各部门、机构在预算执行过程中，要加强部门间的沟通和协调，强化跨部门合作，最大化管理协同，保证预算目标完成。

4.全面预算管理实施过程中通过合同、审批和财务核算进行全过程控制。（1）收付款合同签订控制在预算范围内：收款合同与预算不符时要及时反馈，付款合同与预算不符时审批不通过；（2）在费用支出过程中通过逐级审批控制预算执行；（3）通过财务核算管理禁止经费串项使用，禁止无预算或超预算经费支付。

二、全面预算管理易混淆的两个关系分析

（一）全面预算管理与公司发展战略的关系

全面预算管理与公司战略二者紧密相关、相互影响，二者的关系总结如下：

1.战略是预算的牵引和目标，全面预算管理工作始终围绕发展战略展开。它始于发展战略，终于发展战略，全程服务于公司战略，不符合战略的预算是没有价值的。（1）预算目标设计要继承公司战略目标的要求。在正式编制预算前，预算管理部门要围绕公司战略规划和经营目标，综合各种资源条件，提出预算的工作构想和预算目标，预算目标是公司战略规划和经营目标的综合反映；（2）预算编制过程是继承和分解公司战略的过程，各部门通过本部门具体业务预算落实当年经营目标和公司战略，预算管理部门根据公司战略要求和经营计划平衡各项预算；（3）预算实施过程是落实执行战略目标的过程，通过全面预算的实施，各部门、各分支机构能够明确各自的职责及努力方向，一方面通过跨部门协同从各自角度去完成总的战略目标；另一方面，预算执行过程融入运行分析、预警管控、内部控制等管理工具，促进战略执行，最终实现发展战略目标。

2.预算是战略的支撑，是继承和落实公司战略的重要手段，是战略实现的过程管理工具，离开预算的战略是空洞的。（1）全面预算管理整合了预算与绩效管理等领域的工具方法，把公司各方面工作纳入统一的前瞻性规划，为公司战略目标的确定提供标杆引导；（2）全面预算管理整合了预算与战略管理等领域的工具方法，为战略规划的制定和调整提供有力的决策支撑；（3）全面预算管理融合成本管理等领域的工具方法，通过资源的差异化配置最大化有限资源的利用效率，优化产业布局；通过预算分解、及时监控、分析等把握预算目标的实现进度并有效评价，强化预算对战略实施的监督机制，为企业经营决策提供有效支撑，最大化保证了战略目标的实现。

因此，预算编制要在公司战略和经营计划的指导下，结合上级要求和自身基础进行编制，要紧密结合业务，以业务部门为责任主体，选用专业的预算方法进行编制，编制过程要综合考虑企业商业模式、市场态势、资本回报、周转效率和风险控制等因素，体现战略导向和价值导向，这样编制的预算兼顾了公司战略与部门业务，能够成为预算执行和考核的标杆，真正落实、贯彻和执行。

（二）全面预算管理与生产经营计划的关系

生产经营计划是按照战略目标对生产经营活动的具体描述和详细计划，是数量化和模型化的未来生产经营安排［2］。一般来说，生产经营计划主要说“事”，是对任务内容、进度和质量要求等进行的预先安排，侧重解决要干什么和怎么干的问题；预算则描述“事”与“钱”的结合，是对数量化的生产经营计划的货币化描述，是将经营语言转变为财务数据，预测或估计经营活动产生的影响和结果，侧重解决需要投入多少资源，会产生多大效益的问题。

1.全面预算和生产经营计划都以战略为导向，共同为实现战略目标服务。

2.预算和计划相互支撑，相互平衡。

3.不能用生产经营计划代替预算。

全面预算以生产经营计划为基础，围绕具体业务内容分配财务和非财务资源，同时预算目标又是平衡业务计划、修改完善业务计划的重要依据，因此经营计划和预算相互平衡，不能直接描述先有计划还是先有预算。

全面预算管理和生产经营计划的关系如图1所示：

图1 全面预算管理与生产经营计划的关系图

三、全面预算管理常见误区解析

全面预算管理实践过程中由于对全面预算的核心理念理解不到位，经常会陷入一些误区［3］，导致预算管理没有真正起到优化配置资源、跨部门管理协同、细化过程控制和支撑战略实现的作用。

（一）认为预算是财务部门的事，与其他部门无关

传统预算多为财务预算，其责任主体为财务部门，受传统预算的影响，实践中很多单位把全面预算与财务预算混为一谈，认为预算是财务部门的事，跟其他部门无关。

实施真正的全面预算管理，预算就不能为了编制而编制，预算的实施和落地更为重要，因此在预算实施过程中，必然会将预算与核算建立关联，考虑到预算与核算的衔接问题，所以全面预算的预算表格的设计仍然借用财务专业语言，即财务指标牵引。业务人员往往以“不懂财务，预算管理知识不足”为理由逃避参与预算管理。但是公司整体预算中财务部门的开支占总支出的比例很少，据统计仅有1%左右，公司绝大部分的经费开支（约99%）发生在非财务部门，如果业务部门不参与预算编制过程，则编制的预算就不能反映公司的真实情况［4］，而且由于业务部门没有参与预算编制就难以保证预算执行的刚性，预算考核评价也就无从谈起，预算管理就只能流于形式了。针对该项实践误区建议单位领导参与预算管理，以考核为抓手，调动业务部门参与预算管理的积极性；同时财务部门要正确把握在预算管理中的职能定位，财务部门最多行使预算管理机构的组织职责，而不能代替其他部门编制预算，如果单位的预算管理机构是其他部门，则财务部门仅需要参与本部门相关预算的编制和执行。

（二）编制预算时仅突出重要任务事项，而不反映全部业务

如前所述，全面预算管理的目的是保证战略实现，因此预算编制就不能为了编制而编制，编制预算是为了更好地实施和执行，只有将全部经济业务纳入预算，才能使编制的预算成为执行的标准，才能对无预算开支不予支付，才能保证预算执行过程的刚性控制；同时，全面预算管理的一个重要作用是整合与优化资源配置，最大化有限资源的利用效率，如果不是所有经济业务均纳入预算范围，公司将难以从全局角度科学统筹和配置资源。因此全面预算编制时必须将全部业务纳入预算范畴，实施全方位预算，横向到边，纵向到底。

（三）认为预算编制过程就是讨价还价过程

预算编制是一种博弈管理，而不是简单的讨价还价。预算编制过程是预算编制部门与预算管理机构双方意见趋同、达成共识的过程，业务部门编制预算要有依据、有方法，通过业务来解释预算金额的合理性，为赢得博弈提供支撑，标准成本法、定额管理等均是协调解决博弈问题的重要工具。经过“两上两下”的迭代沟通，实现公司各项预算指标的综合平衡。

（四）将预算与预测混淆，认为全面预算管理就是预测经营结果

预测是根据历史数据推理和测算未来的结果。而全面预算管理的编制依据不仅仅是历史数据，更重要的是公司的经营计划和发展战略，而且全面预算管理本质是一系列管理活动，它以业务为导向，以财务为协同，嵌入经营管理活动的各个领域、层次和环节，侧重的是过程管控而不是预计经营结果。预算和预测的区别可通过表1总结。

（五）预算管理仅仅停留于编制环节，经营过程仍以进度和质量控制为主

预算编制的目的是指导经营过程和实现预算目标，因此预算管理绝不能仅仅停留于预算指标的下达、预算的编制和汇总上，不能为了预算而预算，预算的执行和管控更为重要。使预算管理真正成为承接和落实公司战略作用的关键，保证预算管理的权威性和充分发挥其对经营活动的指导作用。真正的预算管理应该是由预算编制与审批、预算执行和监控、预算分析和调整、预算考核与评价等流程共同构成的一个完整体系，它们上下环节紧密相连，共同维护预算的刚性，共同为实现公司的发展战略及促进公司的可持续发展服务。受传统习惯及专业分工影响，在企业经营过程中业务部门往往主要关注进度和质量，而不重视经费控制，经常出现业务费用发生而报账申请不及时、报账申请项目互串、项目经费随意使用等情况，使预算难以发挥控制作用，加上科研费管理不设防线或仅设置最后一道防线，导致项目进度与经费支出严重不匹配，项目经费往往偏离预算而严重超支，使预算管理流于形式。建议通过培训、宣贯等多种方式提高业务人员的预算管理意识，严格预算支出与任务内容的匹配管理，在全面预算实施过程中加强业务部门与财务部门之间的沟通，提高管理协同，动态监控预算目标的实现程度，分析执行偏差并及时反馈，以便积极采取措施，防控风险。

表1 预算和预测的主要区别

（六）不对预算目标进行分解

预算实施时首先要按照确定的预算进行细化分解，将预算目标逐级分解至相关部门及岗位，并明确责任，严格奖惩［5］，“谁的孩子谁抱走，谁的责任谁承担”。落实预算责任，是预算落地的有力表现，预算分解结果是预算执行和管控依据；预算目标不分解，就难以落实责任，预算目标实现就无法保证。

（七）预算编制和执行随意，预算调整频繁

预算管理是非常严肃的管理手段，虽然坚持刚性与柔性相结合的管理原则，但是其中的柔性并不是随意，预算指标在满足特定条件时才可以调整，而且要按照制度规定的程序严格审批。预算编制要选用专业的方法、标准和模型，预算下达和调整要经过预算管理办公室、预算管理委员会、企业董事会等管理机构的严格审批，且一经确定不能随意变更。预算执行要以确认的预算为标杆，按照业务进度分解到月，并落实责任，在预算总额范围内也要按照业务进度支出，执行过程要通过合同控制、审批控制、财务核算控制等手段严格刚性管理，而不能随意使用经费，对于超预算支出及无预算支出一律不得兑现。

（八）不开展预算执行分析，问题反馈不及时

预算执行分析目的是强化预算执行报警机制，定期监控预算目标的实施进度，定期计算、分析实际执行偏离预算的差异，及时进行信息反馈，了解预算执行中遇到的问题和困难，并深入分析原因，根据问题所在对症下药，及时采取优化管理措施，以防范经营风险，保证战略目标实现。因此预算执行过程中预算管理机构要定期组织各单位、各部门开展预算分析，同时为提高预算分析的质量和效率，应该采用规范的预算分析模板，统一预算报告的格式，以便更好地支撑管理决策。

（九）不编制项目预算，以项目立项批复作为项目执行依据

项目立项申请的目的是为了争取经费，它已经脱离了项目的真实成本（有些甚至由于缺漏项而导致申报经费大大不足），立项批复拦腰砍后的批复金额与项目实际需求亦不一致，因此以立项批复代替预算，很容易导致项目执行与预算脱节，使公司预算流于形式。公司应在项目成功立项后，组织相关部门根据项目的实际需求，以业务为基础重新编制项目预算（项目预算为项目全寿命周期预算，并分解编制年度预算，根据执行情况滚动调整），以项目预算作为经费控制和考核评价的依据。

（十）部门各自为政，不能形成管理合力

公司内各部门、机构应在公司整体战略的牵引下完成本职工作，而不能为了各自的利益相互扯皮，从而伤害单位整体利益，如果部门割裂，各自为政，不仅难以完成本部门预算目标，也会影响公司整体战略目标的实现。如业务部门和财务部门在两金管控过程中互相推诿，不能形成合力，则不能完成年度目标；再如项目部门与财务部门若沟通不到位，可能导致项目经费在审计时被大额核减，给公司整体利益带来损失。因此各部门在预算执行过程中要加强沟通协调，以单位整体利益最大为原则，形成管理合力。

四、结束语

大量实践证明，全面预算管理是有效的管理工具，对企业管理推动作用明显。正如企业管理学教授戴维奥利曾说：“全面预算管理是为数不多的几个能把组织的所有关键问题融合于一个体系之中的管理控制方法。”确实如此，全面预算管理融合业务、资金、核算、考核等各种管理工具，通过量化指标把复杂管理简单化，通过精细控制把简单管理标准化，借助规范的流程和表单促进标准管理的信息化，是一种有效的管理手段。全面预算管理是一把手工程，推行全面预算管理，必须得到一把手的大力支持，掌握全面预算管理的核心理念——服务战略、业财融合、管理协同、全过程管控，做到“真重视、真编制、真使用、真考核”，才能真正使其指导单位的管理实践。