税收分权影响因素及其形成路径研究——基于模糊集的定性比较分析

李 华 张瑜娟

一、问题的提出与文献综述

自1994年分税制改革以来，我国逐渐形成了与社会主义市场经济相适应的财政体制框架。党的十九大提出要“建立权责清晰、财力协调、区域均衡的中央和地方财政关系”进一步凸显了完善我国央地之间税权分配改革的重要性。学术界多数从经济层面研究税收分权问题，但是一个国家税权的分配状况，在直接层面上受到财政体制，尤其是事权划分的影响；深层次上，则是取决于该国的政治体制、经济发展水平、社会状况、历史文化传承等多方面因素，绝非一个单纯的经济问题。而在现实中我们也发现世界各国的税收分权程度存在多元性，从静态上看国家之间的差异很大，从动态上看，也并非绝对的、单一的提高分权水平。由此，我们不得不思考影响和形成一国税权分配模式的因素主要有哪些？什么样的因素组合会塑造相应的分权模式？中国如果要完善税收体制、赋予地方政府一定的税收权力，应当如何优化外围环境基础？

从总体上看，目前关于税收分权的研究成果主要包括两类：一是对影响因素的总结和传导机制的定性分析；二是不同因素影响的传统回归分析。但是前者缺乏精准的分析和对比，而后者虽然可以概括各因素的统计特征并得出清晰的结论，但是也存在一些缺陷：首先，涉及的变量太多，难以避免变量之间的多重共线性问题，从而影响结论的准确性；其次，回归分析更多的是研究变量之间的相关关系，难以确定因素组合对结果变量的影响；再次，跨国比较中一般均为中小样本，很难满足回归分析的大样本要求。为了进行准确的定量分析，且寻求不同因素组合对税收分权模式的影响，同时克服回归分析存在的局限性，本文采用定性比较分析方法(Qualitative Comparative Analysis，QCA)进行研究，以寻求造成各国税收分权差异的条件变量及其组合。本文剩余主要内容的结构安排如下：第二部分是税收分权影响因素的理论分析；第三部分是分析方法与变量设定；第四部分是模糊集的比较分析过程；第五部分是研究结论与启示。

二、关于税收分权影响因素的理论分析

(一)政治因素

政治因素对于税收分权程度的影响源于多个方面，主要包括：一是国家政治结构形式的影响。政治结构形式是一个国家中央与地方利益关系的集中体现，税收分权的核心是利益关系的划分，因此税收分权与国家政治结构形式有着极其密切的关系。现代国家的政治结构主要有联邦制和单一制两种形态。其中，联邦制国家有统一的宪法和法律，但构成联邦的各成员政府在遵循联邦宪法的前提下有自己的宪法和法律，在各自的管辖区域内分别行使职权，地方与中央在法律意义上互不从属，各地方政府平等而独立。联邦制国家的政局特点有利于税收分权而治。而单一制国家一般全国只有一个立法机关和一个中央政府。在国家内部，中央统一领导地方，强调的是国家权力和决策的相对集中，各级地方政府对中央政府的依赖性强，因此税收分权的特征较弱。

三是民主与社会参与度。一个国家的民主与社会参与程度越高，公民就越能够更加充分地表达自身的偏好，也更愿意从本地区出发关注包括政府职能、财税收支等事务，激励政府做出正向回应。同时，地方政府也往往会积极地听取民意，确定税款征收和财政支出等事项，形成政府与民众互相约束、互相支持的双向关系，由此有利于产生和贯彻分权的税收体制。

(二)经济因素

一方面，经济发展对于税收分权具有正向的促进作用，原因是：首先，一个国家的经济发展水平越高，负税能力就越强，税收规模就越大，税收在中央和地方政府之间分割的必要性和可能性就越大，分权型的税权划分体制更有可能实现；其次，不同地区存在偏好差异和资源差距，若由中央统一制定税收政策，就无法有效满足居民的异质偏好，赋予地方政府适当的税收自主权有利于满足居民对于公共品的本地化需求；最后，税收是吸引资源、实施地区竞争的重要工具。税收分权允许地方因地制宜实施税收政策促进地区经济发展，因此经济发展目标下可能要求更高的税收分权。

另一方面，经济发展对于税收分权也可能存在负向的约束性影响，原因是：首先，随着经济发展水平的提高，由中央政府负责的收入再分配、宏观经济稳定等职能的重要性也在提高，客观上存在降低分权程度的可能性；其次，随着生活水平不断提高，居民对于基础设施的需求不断扩大，这种具有外部性的公共产品一般由中央政府提供，也可能会降低税收分权的程度。

(三)法治因素

市场经济条件依法治税的要求越来越高，税收的法治运行也是一国治理能力的重要体现。法治水平越高，越能够有效地处理政府之间由于税权分化带来的征收成本上升的问题，国家的税权才有可能向地方一级下放。同时，地方税制体系的构建，往往伴随着具有地方特色的税种设置和税收规定，非常考验一个国家和地区的税收治理能力。当法治水平不高时，税收的运行效果不容乐观，此时如果采取高税收分权，往往难以保证税收的规范性，征税成本会大幅增加，所以，国家往往会考虑集权式征收。因此，国家的法治水平与税收分权程度通常是正相关的。

(四)自然和社会因素

国家疆域的宽广程度、人口数量以及民族的多寡等自然和社会因素也会影响税权的划分。领土面积大、人口多、种族多的国家的行政成本较高，需要通过区别化管理来维护自治，保留差别，调和民族矛盾。另一方面，公共品需求的多样化导致分权更有效率，地方公共品在区域间的外溢效应减弱，地方自主供给成为可能，促进分权程度的提高。所以说，国家疆域、人口数量以及民族等因素正面影响税收分权程度。

三、分析方法与变量设定

(一)QCA分析方法与分析技术

本文选择QCA方法研究税权分配问题，原因如下: 一是传统计量分析对数据的分布和样本量要求比较高，拘泥于精确验证独立变量的显著性。而QCA方法在这方面要求则要低得多，并且可以有效解释多个因素组合的影响效应。二是每个国家存在国情和环境差异，税收分权模式确定时重点考虑的因素及其影响极有可能不尽相同，由此造成条件变量与结果变量间往往呈非对称性相关关系。而QCA方法可以通过讨论集合隶属关系从而很好地处理这种非对称性关系问题。

目前，定性比较分析中发展较为成熟的一共有三种分析技术，分别是清晰集定性比较分析(Crisp-Set，csQCA)、多值集定性比较分析(Multi-Value，mvQCA)以及模糊集定性比较分析(Fuzzy-Set，fsQCA)。其中清晰集分析是将条件变量和结果变量都赋值为0或1，运用软件构建的真值表分析变量之间的因果关系，这种分析方法操作简单同时便于理解，但是只能用于分析二分变量，同时变量的二分取值也容易造成分析中出现过多矛盾组合，应用范围受限。多值集分析可以允许多值变量，即将条件变量赋值为0，1，2，3，……，然后利用TOSMANA分析软件进行分析，解决了二分赋值以及矛盾组态等问题，但仍有条件变量取值是离散而非连续的，而且结果变量取值也仍然是二元划分等不足之处。模糊集分析方法允许对变量进行连续赋值，适用于对程度上有变化的原始数据的分析(17)伯努瓦·里豪克斯·查尔斯·C.拉金:《QCA设计原理与应用：超越定性与定量研究的新方法》，杜运周、李永发等译，北京：机械工业出版社，2017年，第77页。。

本文旨在研究影响税收分权的多种因素，大部分因素都具有程度上的变化，而且这种变化很有可能对税收分权水平有影响。综上考虑，本文将选用模糊集QCA定性比较分析法研究高税收分权的形成路径。

(二)变量的设定与说明

1.结果变量的设定

关于税收分权程度的衡量指标，国内学者大多使用收入总量指标，即地方税收收入在全国税收总收入的占比，或者在此基础上加上了人均化的数据处理。此类衡量方法数据容易获得，便于国家之间的税收分权程度的比较，但是由于税收数据的统计口径过粗，该指标难以反映真实的分权水平。为了能够对税收分权进行更深入的研究以及对分权程度进行跨国比较，经济合作与发展组织(OECD)按税权大小对地方税收收入进行了细分(见表1)。考虑到地方政府税收对分权水平的影响程度不同，例如地方政府同时决定税基和税率的税收权力显然大于只能决定税基或税率的税收权力，所以精准衡量税收分权程度时不能将具体的税收进行简单相加。本文借鉴徐国祥等(18)徐国祥、龙硕、李波:《中国财政分权度指数的编制及其与增长、均衡的关系研究》,《统计研究》2016年第9期。对不同类型税收赋予不同比重的做法，对量化百分比进行了设定(见表1)(19)考虑到本文使用的2014年的数据中，C级税收自主权并没有被细分为c1、c2、c3三种情况，于是将徐国祥等(2016)为C级税收自主权设置的三个比重简化为一个量化百分比。。

表1OECD税收自主权指标量化表

2.条件变量的设定

相似性和多样化是QCA方法中选择案例(即样本国家)时应该考虑的两个关键因素。其中，相似性是指在一个调查范围内，所选国家间应该具有部分足够相近的背景或特征；而多样化则意味着要用较少数量样本实现最大程度的异质性，正负面相结合(20)伯努瓦·里豪克斯、查尔斯·C.拉金:《QCA设计原理与应用：超越定性与定量研究的新方法》，第35页。。本文的样本国都属于OECD成员国，并且在前因变量的取值中有着明显的异质性，符合选择案例的条件(限于篇幅，本文对以上数据不进行列示)。根据惯例，对中等样本(一般样本量为10个至100个)的条件解释变量最好是4-7个。根据前文对税收分权影响因素的总结，本文构建了6个条件变量，见表2。考虑到OECD官网公布的税收自主权最新数据更新至2014年，所以本文计算所需的数据采用的是2014年OECD国家(共计35个样本国(21)OECD国家包括澳大利亚、奥地利、比利时、加拿大、智利、捷克、丹麦、爱沙尼亚、芬兰、法国、德国、希腊、匈牙利、冰岛、爱尔兰、以色列、意大利、日本、韩国、拉脱维亚、卢森堡、墨西哥、荷兰、新西兰、挪威、波兰、葡萄牙、斯洛伐克、斯洛文尼亚、西班牙、瑞典、瑞士、土耳其、英国和美国。)的截面数据集。

表2指标构建情况表

四、模糊集的定性比较分析过程

(一)数据校准

在模糊集分析中，对原始数据进行校准是一个非常关键的操作，研究者需要根据实际情况去确定原始数据中完全隶属、交叉点以及完全不隶属点。只有经过校准，原始数据才会转变成模糊隶属值，以便进行后续分析。校准不应该直接按照数据的排序，本文使用fsqca2.0软件，三个隶属值分别是0.95、0.50、0.05，根据定性比较分析相关理论，采用等分法设定锚点值。校准后(fed是二分变量，因此不包括在内)各变量的锚点见表3。

表3变量的校准锚点

(二)必要条件分析

考虑到真值表分析的是充分条件而非必要条件，所以在进行模糊集真值表程序分析之前，我们对原因变量进行必要条件检查，通过必要条件检查的原因条件可以从真值表分析程序中剔除。本文中的必要条件分析结果见表4。

表4必要条件分析结果

从经验上来说，一致性(Consistency)达到0.9是条件变量构成结果变量必要条件的标准(22)Svend-Erik Skaaning, “Assessing the Robustness of Crisp-set and Fuzzy-set QCA”,Sociological Methods & Research, 2011,40(2)， pp.391-408.。从分析结果来看，在6个条件变量中，达到必要条件的是“高法治水平”。其一致性为0.91，即在本文搜集的35个案例中有91%以上的案例可以用这一条件进行解释，税收分权程度高的国家普遍具有高法治水平。另外，“高民主与社会参与度”这一个变量也有较高的解释力，但并没有达到0.9的阈值标准。接下来可以对去除“高法治水平”后剩下的5个条件变量的条件组合进行分析，以确定导致结果变量的充分条件及其组合。

(三)真值表的构建

在进行条件组合分析之前，应首先设定一致性和频数的阀值。一致性阈值取值范围为0～1，通常应该定为0.75及以上的数值，取值低于0.75则意味着条件变量与结果变量存在实质的不一致性，条件变量或组合不能成为结果的充分条件。本文中设定的一致性阈值为0.90。频数阈值是指在条件组合中隶属程度大于0.5的案例的个数。一般来说，样本量较小时，案例频数阈值定为1，即只要有一个案例满足对应条件组合的隶属度大于0.5就对其进行分析。当样本量较大时(比如上百个案例)，就应该确定更高的频数阈值以提高分析的准确性。本文中涉及的案例数为35个，数量较小，因而将频数阈值设为1。据此阀值进行程序分析得到真值表如表5所示。结果显示，本次分析一共产生了11种组态，即11种与给定结果相关的条件变量的特定组合，并且没有矛盾组态的产生，且具有较高的一致性(23)一致性的计算公式为：Consistency(X≤Yi)=∑[min(Xi,Yi)]∑(Xi)，一致性表明条件变量或组合是结果变量充分条件的充分性，充分性越高，表明该条件变量或组合是引起结果变量的条件的可能性越高。。

表5真值表

续表5

fedscalepoppgdpdemo案例数一致性0100020.8526010000160.8520641000110.8068671100140.7711270000040.729412

(四)条件组合分析

条件组合分析是指在单个条件变量不构成必要条件的情况下，测量条件变量的不同组合方式对结果的影响(24)在此前必要条件检测中，高法治水平是必要条件，因而这个变量不再纳入条件组合分析。。本文选择了标准分析(Standard Analyses)，对模糊集真值表进行程序分析。在该分析模式下，可以同时得到复杂解(Complex Solution)、简约解(Parsimonious Solution)以及中间解(Intermediate Solution)这三个解条件。复杂解没有使用“逻辑余项”案例，即未考虑非观察案例。简约解使用了所有的逻辑余项，但不对逻辑余项的合理性进行评价，也不包括结果变量的必要条件。中间解是根据研究者的理论和实际知识，将逻辑余项中的合理部分纳入解中，它不剔除结果变量的必要条件。因此，从包含的逻辑余项是否合理来说，中间解优于复杂解和简约解。

本文将采用中间解进行分析，它将呈现实现结果变量的各个路径的原始覆盖度(Raw Coverage)、唯一覆盖度(Unique Coverage)以及一致性的信息。覆盖度(25)覆盖度的计算公式为Coverage(X≤Yi)=∑[min(Xi,YI)]/∑(Yi)。表明达到结果的路径对结果变量的解释力，覆盖度越高，表明该条件变量或组合对结果的解释程度越高。原始覆盖率是所列出的条件组合导致结果发生的案例数的占比。唯一覆盖率是指某一组合会导致结果发生，而其他组合不导致的案例数的占比，这一指标用来度量组合对结果的重要程度和解释能力。中间解分析结果如表6所示。

表6中间解分析结果

注：“*”表示集合的逻辑“与”运算，即所连接的条件变量一起形成一个条件组合；“～”表示集合中的“非”运算，即该变量取值为“0”。

从分析结果来看，中间解给出了实现结果变量(以较高的税收分权程度作为考察结果)的四条路径。

路径一：高民主与社会参与度、大政府规模、单一制国家这三个条件可以产生高的税收分权。该组合反映了部分单一制国家，当民主与社会参与水平较高时，政府规模庞大，较高的税收分权有利于地方政府渗透到经济运行的各个方面。在该条件组合上有强隶属度的国家有14个，分别为丹麦、芬兰、冰岛、法国、瑞典等国家。

路径二：高民主与社会参与度、小政府规模、高经济发展水平这三个条件可以产生高的税收分权。该组合反映了部分小政府规模国家，具备较高的民主与社会参与度和经济发展水平时，对应产生高税收分权。在该条件组合上有强隶属度的国家有2个，为瑞士和卢森堡。

路径三：低民主与社会参与度、小政府规模、联邦制国家这三个条件可以产生高的税收分权。路径三与路径一中的三个条件变量完全一致，但取值方向出现了完全相反的偏差。该组合反映了部分联邦制国家，往往是小政府规模，在目前民主与社会参与水平不够高的时候，也可以将税收资源分散至地方政府手中，实现较高的税收分权程度。在该条件组合上有强隶属度的国家只有墨西哥一个国家。

路径四：多人口、小政府规模、联邦制国家这三个条件可以产生高的税收分权。对比路径三，多人口这个条件取代了低民主与社会参与度，该组合反映了多人口的联邦制国家往往也会在小政府规模下推动税收分权程度的提高。与此同时也印证了采取高税收分权程度的联邦制国家，政府规模一般较小。在该条件组合上有强隶属度的国家只有美国一个国家。

以上四条路径总的覆盖度为0.73，表明这四条路径对较高税收分权水平总的解释力为0.73，解释程度较好。而总的一致性达到了0.90，四条路径各自的一致性都达到了0.87之上，显著大于查尔斯·拉金(Charles C. Ragin)所建议的0.75的水平。因此，有理由相信这四个路径都是结果变量的充分条件，但各自对结果的解释力存在差别。路径一的覆盖度最高为0.53，路径二次之，为0.25，路径三和路径四分别只有0.08和0.07，这说明路径一对高税收分权度的解释力最大。另外，我们再对这四条路径进行简化分析，可以归纳为以下两条路径：(～demo+pop)*～scale*fed，即“联邦制政体*小政府规模”和demo*(scale*～fed+～scale*pgdp)，即“单一制政体*大政府规模”，可以更加清晰地看出这五个条件之间的组合关系。

五、研究结论与启示

(一)基本结论

(二)启示与建议

税收分权是财税体制的重要内容，但是不同国家的制度环境存在差异，在具体的税权配置问题上，不存在整齐划一的模式，且绝对地提升税收分权程度并不意味着高效合理的财税体制。各国应针对本国国情，从实际出发，综合考虑多项因素来确定本国的税收分权模式。具体到我国，有效赋予地方政府税权需要诸多条件，为此我们提出以下建议：

1.以大力发展经济为前提做大政府蛋糕，为央地税收划分奠定物质基础

2.不断提高税收法治水平，优化税收分权的运行环境

在必要条件分析结果中，“法治水平”是唯一的必要条件，可见法治水平在税收划分这一问题上起到了极其重要的作用。在本文所分析的案例中，无论其他条件如何，较高的税收分权一定是出现在高法治水平的国家中，这一结果与国内学者相关的实证研究结果一致，即法治水平与税收分权具有显著的正向关系。因此，为在我国建立合理高效的分权体系，必须有高标准的税收法治水平作为保障。这就意味着我国应加强立法、夯实法治基础，并提高税收执法水平，确保依法治税。

3.提高民众的税收参与度，为税收分权创设主体和环境