新旧金融工具准则理论构架比较及案例解析

梁杰　毛雪　李娜　蒋亚朋

【摘 要】本文以2019年境内上市公司最新实施的《金融工具确认和计量》准则改革为背景，对比研究新旧准则核心变化，从理论框架和案例设计双重视角进行分析，来为会计理论教学和实务操作提供一些借鉴与参考。

【关键词】金融工具;确认与计量;准则变迁;比较分析

中图分类号： F233;F239.4 文献标识码： A 文章编号： 2095-2457（2019）10-0208-002

DOI：10.19694/j.cnki.issn2095-2457.2019.10.091

Theoretical Framework Comparison and Case Analysis of Old and New Financial Instruments Standards

LIANG Jie MAO Xue LI Na JIANG Ya-peng

（Shenyang University of Technology，Shenyang Liaoning 110870，China）

【Abstract】based on the reform of the financial instrument recognition and measurement standards recently implemented by listed companies in 2019，this paper compares the core changes of the old and new standards and analyzes them from the perspective of theoretical framework and case design.To provide some reference for accounting theory teaching and practice.

【Key words】Financial instruments;Identification and measurement;（a）Normative changes;Comparative analysis

0 引言

2017年财政部以财会[2017]7号颁布了新的《金融工具确认与计量》准则，并要求境内上市公司从2019年1月1日起实施。CAS22（2017）与CAS22（2006）相比发生了很大变化，从理论框架、分类、科目设置和相关账务处理等都有很大不同，为了更好的指导会计教学和实务操作，特别是针对原已学过CAS22（2006）或实务中使用过旧准则的人能尽快理解准则内涵、理论框架、实务业务处理，本文从对比研究视角进行分析。

1 理论框架对比分析

1.1 新旧准则内容和分类的对比

CAS22（2017）共设11章84条，而CAS22（2006）共设8章58条，新准则的分类主要根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征将金融資产划分为三类，而原准则是根据企业的自身情况在初始确认时将其分为四类。

准则CSA22（2017）对新的金融资产业务模式给出了判定标准和条件，具体如图1所示。

1.2 金融资产计量及帐务处理

2 金融资产转换及案例解析

企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所受影响的相关金融资产重新分类。企业对金融资产重新分类，应采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失或利息进行追溯调整。金融资产的转换仅限于债权部分，因此涉及到交易性金融资产（债权投资部分）、债权投资、其他债权投资三科目之间转换，金融资产重新分类及案例解析如下。

2.1 债权投资转换成交易性金融资产的案例

1）案例背景介绍

甲公司于2018年1月2日以公允价值48500万元购入一项金融资产，将其分类为债权投资。2019年1月2日将其重分类为交易性金融资产，重分类日，该金融资产公允价值47200万元，已确认的债权投资损失620万元。假设不考虑利息收入的会计处理。

2）案例解析

借：交易性金融资产  47200;债权投资损失准备  620;投资收益  680

贷：债权投资    48500

2.2 债权投资转换成其他债权投资的案例

1）案例背景介绍

甲公司于2018年1月2日以公允价值48500万元购入一项金融资产，将其分类为债权投资。2019年1月2日将其重分类为其他债权投资，重分类日，该金融资产公允价值47200万元，已确认的债权投资损失620万元。假设不考虑利息收入的会计处理。

2）案例解析

借：其他债权投资    47200   其他综合收益—其他债权投资公允价值变动  1300

贷：债权投资           48500

借：债权投资损失准备  620

贷：其他综合收益—损失准备  620

2.3 其他债权投资转换成债权投资

1）案例背景介绍

甲公司于2018年1月2日以公允价值48500万元购入一项金融资产，将其分类为其他债权投资。2019年1月2日将其重分类为债权投资，重分类日，该金融资产公允价值47200万元，已确认的债权投资损失620万元。假设不考虑利息收入的会计处理。

2）案例解析

（1）借：债权投资   47200  贷：其他债权投资   47200

（2）借：债权投资 1300   贷：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动 1300

（3）借：其他综合收益—损失准备 620  贷：债权投资损失准备 620

2.4 其他债权投资转换成交易性金融资产

1）案例背景介绍

甲公司于2018年1月2日以公允价值48500万元购入一项金融资产，将其分类为其他债权投资。2019年1月2日将其重分类为交易性金融资产，重分类日，该金融资产公允价值47200万元，已确认的债权投资损失620万元。假设不考虑利息收入的会计处理。

2）案例解析

借：交易性金融资产   47200  贷：其他债权投资   47200

借：投资收益  680   其他综合收益—损失准备620

贷：其他综合收益—其他债权投资公允价值变动  1300

2.5 交易性金融资产转换成债权投资

1）案例背景介绍

甲公司于2018年1月2日以公允价值48500万元购入一项金融资产，将其分类为交易性金融资产。2019年1月2日将其重新分类为债权投资，重分类日，该金融资产公允价值47200万元，本年预期信用损失710万元，假设不考虑利息收入的会计处理。

2）案例解析

（1）借：债权投资 47200 贷：交易性金融资产 47200

（2）借：资产减值损失 710 贷：债权投资损失准备 710

2.6 交易性金融资产转换成其他债权投资

1）案例背景介绍

甲公司于2018年1月2日以公允价值48500万元购入一项金融资产，将其分类为交易性金融资产。2019年1月2日将其重新分类为其他债权投资，重分类日，该金融资产公允价值47200万元，本年预期信用损失710万元，假设不考虑利息收入的会计处理。

2）案例解析

（1）借：其他债权投资 47200  贷：交易性金融资产47200

（2）借：資产减值损失 710 贷：其他综合收益—损失准备710

3 结论

1）本文比较新旧《金融工具确认和计量》准则理论构架区别，详细介绍新的会计科目及使用，立体直观地展现新准则的内涵。

2）针对金融资产重新分类，本文全面概括六种转换核心要点，并设计了案例进行解析，有助于对转换要点的理解。

【参考文献】

[1]中国注册会计师协会.会计[M].北京：中国财政经济出版社，2018.

[2]张志凤.会计[M].北京：中国科学技术出版社，2018.

[3]中华人民共和国财政部编.企业会计准则.北京：经济科学出版社，2017.

[4]中国注册会计师协会.会计[M].北京：中国财政经济出版社，2017.