水资源税开征效应及征管问题研究——基于山西省开征水资源税情况的调研

□王怀旭 胡志鹏

水是人类生存发展所必需的资源，充足的水资源是人们安定生活、社会稳定发展的基本保障。我国于2016年7月1日起，从河北省进行试点对水资源进行费改税改革。自2017年12月1日起，中央决定在北京、天津、山西、内蒙古、山东、河南、四川、陕西、宁夏等9个省（自治区、直辖市）扩大水资源税改革试点。山西省2017年12月29日出台了《山西省水资源税改革试点实施办法》（以下简称《办法》）。本报告拟通过数据汇总、比对分析、实证研究等方式，以期对水资源税在山西省开征的现状及其现实效应、存在的问题、后续政策建议等方面进行初步的梳理和探索。

一、山西省水资源税开征现状及其效应分析

（一）山西省水资源税征管现状——以晋中、河津为例

自 2017年12月1日水资源税在山西省扩大试点以来，全省各级税务机关不仅在水资源税申报管理中做到了应管尽管，而且在税款征收中实现了应收尽收。本文选择晋中市、河津市两地（分别代表地级和县级征收单位）数据为代表，对全省近一年来水资源税征收和管理情况进行分析。

国家税务总局晋中市税务局通过实证调研，汇总了2015-2017年度的水资费缴纳情况。该市的水资费现状为：年均水资费规模在2亿元左右，管户在700户左右，占水资费13%的纳费人，缴纳了75%的水资费收入。在实施水资源费改税后，该市已确认水资源税纳税人850户，其中，采矿排水纳税人120 户，公共供水纳税人29 户，其他701户；预计该市全年水资源税的规模大致为2.4亿元，其中2018年煤炭预计产量7000-7500万吨，预计采矿排水1.8-2亿元左右。国家税务总局河津市税务局截至2018年一季度征期结束，水资源税申报户为121户，申报并入库税款1588.25 万元，收入比例占运城市税务局的41%。

（二）水资源税开征的效应分析

一是增加生活效益。实施和完善水资源税制度对人们的生活而言具有十分重要的现实意义。水资源的管理形式由“费”上升到“税”的层面，法律地位更加彰显，从而带动全社会形成示范效应。水资源费改税后，按照税费平移的原则，居民和一般工商企业正常用水负担没有增加。

二是增加生态效益。水资源税的开征将对生态环境产生积极的现实效益。它将进一步提升水资源的利用效率，进而提升空气进化能力和水源涵养能力。从某种意义来讲，水资源税开征以来的生态意义和绿色意义远大于税收收入意义，以税收调节作用助推实施最严格的水资源管理制度。

三是增加经济效益。为了不增加费改税后山西省水资源税纳税人的税收负担，按照山西省试点改革确立的“税费负担平移”的基本原则，一般企业的税负与水资源费改税前几乎持平，但高耗水行业、部分制造企业的税收负担有所增加。高税负可以倒逼企业调整用水，引导企业主动投入节水设备，提高企业的用水效率，这无疑有利于企业提高自主创新能力，获得更长远的发展。

二、山西省征收水资源税存在的问题

（一）水资源税缴纳意识相对淡薄

征收水资源税是一项利国利民和促进水资源合理利用的重要举措，但是在实践中个别单位和个人对水资源税了解不够全面，对实行取水许可、依法缴税存在一定的抵触情绪，认为影响了企业效益，所以采取不积极履行缴税义务的态度和作法；有些单位过多考虑自身效益，不按规定装置量水设施或不及时更换已损坏的量水计量设施，特别是部分大的供排水集团公司不主动及时提供资料，提供的用水量资料也不全面、不准确，这些都影响了水资源税的征收。

（二）水资源税纳税人大部分无取水许可证使得征纳矛盾突出

根据《办法》，纳税人应按水行政主管部门批准的计划取用水。纳税人超出用水计划的40%以上的水量部分,超出部分按照水资源税标准的3 倍征收。目前基层实际情况超过一半以上的水资源税纳税人无取水许可证，且由于历史原因，取水许可证的审批办理处于停滞状态。以阳煤集团在阳泉市的《取水许可证》的情况为例，在自备水源方面，因为经济制度转轨带来的遗留问题，阳煤集团作为老牌国企，在计划经济时期承担了其管辖范围内部分城镇公共供水的职能，申领《取水许可证》不可避免地打着计划经济的烙印，以阳泉市行政区域来看，目前其仅有两个取水许可证，且均已超过有效期限，目前新证正在申领换发阶段。在疏干排水方面，根据《山西省人民政府办公厅关于地税部门代征采矿排水水资源费的通知》（晋政办发 〔2011〕 25 号），从2011年1月1日起，山西省行政区域内从事煤炭及其他矿产资源开采的单位和个人采矿排水水资源费的征缴工作委托各级地税机关代为征收。据了解，从事煤炭及其他矿产资源开采的单位和个人，即疏干排水的单位和个人均无《中华人民共和国取水许可证》。由此带来的现实问题在于，水利部门对无取水许可证的用水量都视为超计划用水，按照政策需三倍征收税款，虽然首次申报时暂未执行该规定，但接下来申报期的税款按何标准征收，是纳税人最关心的问题，也是征纳矛盾集中的焦点。如果执行三倍征收税款，纳税人负担会大大加重，也为征收管理工作带来很大阻力。因此，目前如何才能办理取水许可证以及无取水许可证是否为非法取用水，都需水利部门出台具体规定加以解决。

（三）省内跨区域取用水纳税人及纳税依据认定标准存在分歧

根据《办法》第三条规定，直接取用地表水、地下水的单位和个人，为水资源税纳税人。城镇公共供水纳税人为城镇公共供水企业。但在实际工作中，一些企业或个人直接取地表水或地下水，转卖给其他企业或者自来水公司，此种情形纳税人应当是取水单位还是用水单位，并不容易区分；而且由于城镇公共供水企业是按照售水量进行征税，但取水单位是按照取水量进行征税，此种情形如何计算税款也存在争议。还有一些企业直接取水供生活区居民用水和企业经营用水，这些企业是否属于城镇公共供水企业不确定，按照售水量或取水量征税也需明确。以山西禹门口黄河提水工程管理局为例，作为位于运城市境内，全民所有制的事业单位，其主要职能是向河津、稷山、新绛等三个县市提供工农业生产用水，下设三个跨区域供水有限公司。根据《办法》第三条中“直接取用地表水和地下水的单位和个人为水资源税纳税人”的规定，可以直接认定其一个供水公司应为水资源税纳税人。但鉴于费改税后，税款征收不能实时对接以及跨区域税收等问题，上级税务部门的暂时性答复为：我省引黄单位的水资源税纳税人统一为终端用户。但截至目前，尚无下达正式文件，为后续规范管理带来一些风险隐患。

（四）疏干排水征收水资源税面临“两难”困境

《办法》第七条第四款规定：疏干排水的实际取用水量按照排水量确定。第十七条第三款规定：疏干排水单位和个人，未按照规定安装取用水计量设施或者计量设施不能准确计量取用水量的，按照吨矿产品排水2.48立方米折算排水量，在开采环节由主管税务机关依次计征水资源税。以阳泉市燕龛煤炭有限责任公司2017年12月为例，两种水资源计税方法确定的计税依据差别较大，造成月应纳税额相差百万元，煤炭企业和税务机关的分歧正在于此。如果按《办法》第七条第三款规定，疏干排水的实际取用水量按照排水量确定。企业按照国家技术标准安装取用水计量设施，并如实向水行政主管部门和主管税务机关提供与取用水有关的资料，税务机关依照实际排水量计征水资源税。那么企业的水资源税负担会减少许多，但实现不了“税费平移”的目标。如果不按照实际排水量确定计税依据，而是统一按《办法》第十七条第三款规定，疏干排水单位和个人(包括井工矿和露天矿)，未按规定安装取用水计量设施或者计量设施不能准确计量取用水量的，按照吨矿产品排水2.48 立方米折算排水量，在开采环节由主管税务机关依此计征水资源税，这虽然可以实现“税费平移”，但又和财政部、国家税务总局和水利部《扩大水资源税改革试点实施办法》（财税〔2017〕80 号）第六条第三款的规定相违背，也与山西省实施办法第七条规定的征收方法不统一。

（五）部门间的协调配合机制还不够完备

一是部门间工作职责不明确。虽然在准备期，我们初步建立了“水利核准、税务征管、联合监管、信息共享”的管理模式，但在实际工作中，仍然存在工作职责不明确的情况。对于未办理取水许可证的企业，由谁督促告知去办理，拒绝办理的如何处理？对于未安装计量仪器的由哪家督促安装？未安装计量仪表的如何核定,由哪家依据核定？对于和纳税申报相关的核定量如果暂时无法获得，该如何实现征收？这些都应从制度层面进一步明确。二是取水许可证与税务登记证登记地不一致。以大同县和大同市开发区为例，国药集团大同威奇达中抗制药公司和大同威奇达药业有限公司、华润雪花啤酒（大同）有限公司等9家企业，取水许可证核发单位为大同县水务局，但税务登记在市开发区税务局，税收管辖归属难以明确。三是部分企业税务、水务管理层级不一致。为加强水资源管理力度，水务部门对全市取用水单位采取分级管理，即重点取用水单位由市一级水务部门管理，普通取用水单位由各县区水务局管理。而目前各县区仅建立了同层级的合作机制，导致各县区税务部门，在承接区水务局移交来的管户的同时，又接收到市自来水公司的管户,其中有很多信息与区水务局重复，而对于市一级机关移交来的信息，基层税务部门了解的时候又无从获知。

三、持续推进山西省水资源税改革的政策建议

（一）加大水资源税相关税法宣传力度

山西省水资源税的顺利开征离不开山西省税务部门的大力宣传，税务部门应将水资源税改革的目标、意义、合理性和必然性进行广泛宣传使其深入人心。要开展多种形势的税法宣传工作，印制水资源税宣传资料。通过微信平台、税企QQ群、电视、广告宣传车等媒介将纳税人范围、申报流程、时间节点、法律后果等事项对全社会公告，确保纳税人应知尽知；在征收大厅摆放宣传页、电子显示屏滚动播放政策并设立水资源税的咨询辅导台，专人负责给纳税人解答水资源税相关问题；针对用水大户，采取上门宣传的策略，在入户核查的同时，发放和讲解《致纳税人的一封信》，为纳税人在水资源税申报工作中可能出现的问题和政策盲区进行详细解读，进行精准宣传。

（二）协调水利部门尽快解决取水许可证办理问题

山西省水资源税应当按照“水利核准、纳税申报、税务征收、联合监管、信息共享”原则进行征收管理，水行政主管部门负责确定取水用户、核发用户取水许可证并审批其年度取用水计划，税务部门定期将纳税人相关信息与水利部门提供的进行核对。更进一步，税务机关应将取水许可证办理的相关问题尽快反馈给水利部门，由水利部门统一出台取水许可证办理的条件、程序及办法。对于尚未安装取水计量设施的单位或个人，应强制其安装；此外还要关停非法井、为计划采用地表水的企业和个人提供地表水水源并安装相关设备；对于高超采、高耗水等纳税人实施重点管控，进而从税源上保证纳税人实现全覆盖。对符合条件的纳税人，尤其是一些因客观环境因素而无法正产办理取水许可证的高耗水企业，应尽快按程序予以办理取水许可证。另外可以适当延长暂不执行三倍征收的期限，给纳税人一定缓冲时间办理取水许可，从而解决征纳矛盾，减轻纳税人负担。

（三）加强税收优惠政策与精准扶贫的协调

在山西省范围内，农业用水比重高于东中部地区，要在保障农（牧）业基本生产的前提下，运用好税收优惠政策，推进山西省水资源税改革的顺利开展。山西省在水资源税改革中应关注水资源税与精准扶贫的协调，资源主管部门应结合本区域水资源禀赋的差异特点制定精准扶贫措施，配合地区水资源税改革的推进，合理调整各区域水资源开发利益分配机制，保障水资源地的合理利益，实现区域激励。对于贫困地区符合脱贫产业政策的中小微企业可以适当减免水资源税，以增强吸引社会资本和外来投资的动力。同时，将与水资源相关的污水处理、水利工程、防洪等其他各类收费项目进行整合归并，为其实现脱贫创造良好的税收环境，夯实山西省精准扶贫水资源保障。

（四）完善疏干排水水资源税的征收办法

疏干排水水资源税在具体的执行过程中出现的问题，其核心是采矿排水企业在按照计量数据缴纳的税收远低于核定折算缴纳的税收，这不仅没有达到税（费）负平移的目的，也没有体现出量责负担的税制设计原则。但是，法的制定和执行是严肃的，既然制定了“有计量按计量、无计量按核定”的征收办法，就应当在试点期间或修正之前照此执行，实施试点改革的目的就要在试验的过程中发现问题并修正问题，使制度趋于合理完善。因此，有必要在正式实施水资源税改革时对此问题进行修正。具体建议为：鼓励水资源再利用，实现税负平移。在坚持量责负担的原则下，以采矿产量为基数核定征收为基础，安装取用水计量设施并且计量设施能够准确计量采矿排水企业，其排水全部回收利用的，或确无排水的，减征10%，计算公式为：采矿产量（吨）×2.48（折算率）×（1-10%）×税率；安装取用水计量设施并且计量设施能够准确计量采矿排水企业，其排水部分回收利用的，计算公式为：采矿产量 （吨） × 2.48 （折算率） ×（1-10%×回收率）×税率；未安装取用水计量设施或者计量设施不能够准确计量采矿排水企业，全额核定征收，计算公式为：采矿产量（吨）×2.48（折算率）×税率。取排水量超出计划(定额)的，未超采部分不再减征，超采部分按照有关规定执行。