企业研发费用税前加计扣除政策实施效果的影响因素

石党英

一、引言

内生经济增长理论表明，技术进步和知识积累是决定经济增长的重要因素，而研究与开发是技术进步和知识积累的主要源泉。由于知识和技术具有公共产品的外部性特征，研发活动投入高、风险大的特点使其必然会面临市场失灵和投资不足等问题。因此，研发活动中必须由政府制定相关的公共科技、财税等政策以纠正研发活动的外部性。企业用于研究开发（简称研发）的费用在申报所得税时加计扣除成为世界各国普遍采用的推进企业技术创新的税收激励政策。我国在1985年科技体制改革以来，税收部门和科技部门就出台了一系列促进科技创新的税收优惠政策。在2007修订的所得税法明确提出企业研发费用税前加计扣除政策。税收优惠政策旨在推动企业科技创新，形成自主知识产权。然而，理想的科技税收优惠政策能否发挥好的效果，很大程度还去取决于政策的执行情况。企业研发费用税前加计扣除政策的执行的影响因素成为备受关注的问题。

二、企业研发费用税前加计扣除政策实施效果

从研究中收集到的28家高新技术企业2015-2016年的企业研发费用加计扣除数据来看，2015年申报研发费用加计扣除的企业是9家，占到总体高新技术企业的32.14%，2016年申报的企业15家，占到总体的53.57%，比2015年有了较大幅度的提升。2015年高新技术企业年度研发费用合计为6327.89万元，但可以加计扣除的研发费用为5615.96万元，由于企业财务核算的研发费用与政策规定的能够加计扣除的研发费用的口径不一致，导致部分发生的研发费用不能够扣除。2015年度高新技术企业研发费用加计扣除额合计为1215.54万元，仅仅占到全部高新技术企业全年研发费用总额的19.2%，所占比重较低。2016年度高新技术企业研发费用合计金额为6869.88万元，研发费用加计扣除的金额为2172.94万元，占高新技术企业研发费用总额的31.63%，较2015年有所提升。2015年和2016年高新技术企业研发费用加计扣除的金额占到企业所得税应纳税所得额的比重分别是15.8%和32.54%，说明研发费用加计扣除可以有效的减少企业所得税的计税基础，降低应纳税所得额，实现政策减税目标。

通过调查发现高新技术企业在应用研发费用税前加计扣除政策时存在的以下问题，一是申报优惠政策的企业数目较少，政策覆盖面小。2015年仅有9家高新技术企业申报了该项优惠政策，2016年有所增加，但也只有15家，仅占到总体的53%。二是企业申报研发费用加计扣除金额与总的研发投入金额相较比重太小。最多的一家高新技术企业2016年研发投入达到6136万元，而研发费用加计扣除的金额仅有651万元，相比较没有达到50%的标准。三是，企业申报的起始时间较晚。在走访中了解到，企业主要是在2016年才开始申报研发费用加计扣除优惠。

在对中小企业的研究中，发放调查问卷150份，回收84份，其中无效问卷25份。根据调查显示，2016年申报研发费用税前加计扣除政策企业仅有11.76%，88.2%的受访者表示自己的企业没有申报过。45.1%的受访者表示并不清楚企业研发费用税前加计扣除政策，仅有25%的单位的主管和37.25%的财务主管清楚研发费用税前加计扣除政策。可见研发费用税前加计扣除政策在中小企业的执行效果并不理想。

三、研发费用税前加计扣除政策执行的影响因素

史密斯（T.B.Smith）在1973年构建了影响政策执行因素及其过程的模型，将影响政策执行的因素分为四个方面，即“理想化的政策”、“执行机关”“目标群体”“环境因素”，本文也应用史密斯模型进行分析。

（一）理想化的政策

研发费用税前加计扣除政策由财政部、国家税务总局和科技部共同制定，国家先后制定了《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发〔2008〕116号）、《财政部 国家税务总局 科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）、《关于提高科技型中小企业研究开发费用税前加计扣除比例的通知》（财税〔2017〕34号）等文件规定，对于研发费用归集的范围也越来越细化。要求企业在申报研发费用计价扣除时首先必须申报立项，同时所申报的科研项目必须得到科技管理部门的立项审批，立项后的科研活动所发生的研发费用进行准确的归集和核算才能够享受税前加计扣除政策优惠。这一要求使很多的中小企业虽然进行了研发活动，但由于没有科技立项审批文件而不能申报加计扣除政策。

（二）政策的执行机关

企业研发费用税前计价扣除政策涉及到的执行机构有财政部门、科技部门、国家税务部门。财政部门主要负责对企业研发费用核算的规范要求，研发费用核算中账户的设置，费用归集的范围以及研究扩大研发费用加计扣除的范围。税务部门是政策执行者，主要负责对企业申报材料的受理，研发费用的认定和审核，税收优惠的兑现。科技部门是政策指定的参与者和推动政策执行的主要部门，主要负责和税收部门共同宣讲政策和培训，政策落实情况的调查研究、跟踪检查和评估反馈。政策执行机构及人员对政策的认同感、执行能力和服务水平以及与其他部门的协调沟通是影响政策执行的重要因素。通过调查中小企业中有56.86%的问卷显示是通过会计人员继续教育的渠道获知该税收优惠政策。大中型企业有70.97%是通过税务机关和科技管理机关开专题会获悉政策的。政策的宣传和知悉是影响政策执行的重要因素。

（三）政策的目标群体

研发费用税前加计扣除政策的目标群体是会计核算健全，能够准确归集研发费用的居民企业。政策能否达到预期目标在很大程度上还取决于目标群体对政策的认可和接受程度。研究显示，中小企业中财务主管和企业负责人对于研发费用税前加计扣除政策不了解，从而影响申报扣除。中小企业调查中仅有25%和37.25%的问卷显示单位主管和财务主管清楚该政策。大中型企业单位财务主管有96.79%清楚研发费用税前加计扣除政策，数据远远高于中小企业的水平。可见企业规模对于政策执行效果有重要影响。单位财务人员的数量和职业能力是影响研发费用税前加计扣除政策实施效果的关键因素。在对企业财务机构的人员规模和职业能力调查中，问卷显示中小企业中财务机构人员的数量在5人以下达到70.59%，单位没有专人核算研发费用占比达到70.59%。

（四）政策的环境因素

任何政策的执行都要受到所处的环境影响和制约，政策环境适宜则政策能有有效执行，政策环境不适宜则政策执行效果不好。从国家层面上讲，财政部、国家税务总局和科技部都发文要求贯彻企业研发费用计价扣除政策，减轻企业税负，促进企业更加积极的研发投入，科技创新。从地方层面上，国家税务机关、科技部门也都积极努力的创建良好环境。加大在研发费用税前加计扣除政策的宣传。在对研发费用税前加计扣除政策的认识上，问卷显示无论是大型企业还是中小型企业都认为研发费用税前加计扣除政策是一项促进企业科技创新税收优惠政策。

企业研发费用税前加计扣除政策实施效果的影响因素主要集中在以下几个方面。第一，在企业管理层和财务人员对于研发费用税前加计扣除政策的了解程度不高，申报热情不大，虽然知道研发费用税前加计扣除政策有助于企业减税，但仍不知道如何具体操作。第二，企业申报研发费用税前加计扣除政策的能力有限。国家文件对研发费用税前加计扣除政策申报做出了明确要求，企业必须是居民纳税人，必须有完备的项目审批材料，必须有健全的财务核算。这对于中小企业财务人员数量少，职业能力相对不高来说，企业虽然发生研发费用但由于没有达到相应的要求而放弃申报。第三，政策执行机构对政策的宣传和帮扶工作还不到位。

四、提升企业研发费用税前加计扣除政策执行效果的建议

（一）多项举措大力宣传政策，增加政策的影响面

多项举措进行政策宣传，使企业的管理者知道研发费用税前加计扣除政策，并且使他们能够感受到政策带给企业的优惠，从而转变认识，积极申报。政策宣传的媒介可以通过会议正式宣传，也可以制作小视频、小短文通过网络、微信、手机短信等方式进行宣传。国家税务总局和科技部下发的《关于加强企业研发费用税前加计扣除政策贯彻落实工作的通知》（税总发〔2017〕106号）也明确要求税务部门和科技部门要沟通协调，加大宣传力度，做到“应知尽知”。税务部门和科技部门要联合开展宣传活动，精准锁定政策受惠企业群体，扩大宣传辅导覆盖面，方便企业及时了解政策和管理要求。

（二）政策执行机构搭建平台，协同做好服务工作

研发费用税前加计扣除政策执行机构包括税务部门、科技部门和财政部门，各自虽然职责不同，但应积极协同沟通。影响研发费用税前加计扣除政策的瓶颈在于企业科研立项审批材料的获取，科技部门管理企业科研立项工作，但研发活动是在企业内部完成的，企业应积极申报科研立项，科技部门可以定期组织专家评审，搭建项目申报和审评的信息平台，管理企业的研发项目申报。税务机关对于有异议的项目和事后核查应积极与科技部门沟通，共同做好服务工作，创建政策应用的良好环境，促进企业研发费用税前加计扣除政策的实施。

（三）企业应提高管理水平，增强申报能力

前文分析可以看出部分企业管理人员并不知道研发费用税前加计扣除政策，有部分知道政策也是模棱两可，不重视研发费用税前加计扣除申报。企业管理者首先应当转变思想，重视研发费用税前加计扣除政策的应用，对于研发项目积极申报科技部门研发立项。增强财务核算能力，补充财务人员和提升财务人员的职业能力，按照会计准则的要求规范核算研发费用，正确归集。如果财务人员确实较少无法满足要求，也可以寻找具备资质的财务公司进行财务核算，税务机关应当对于认可。