调整会计准则中预提费用、待摊费用应注意的账务处理

任永学

国有企业的预提费用、待摊费用向来都是体现权责发生制最主要的账务处理方法，在原制度中，他们分属资产类和负债类账户。他们的期末余额在资产负债表中确有专门项目加以列示。企业常见的车辆保险费、报刊杂志费、预提固定资产大修理费等均属于“两费”的构成内容，但是新会计准则下的预提费用、待摊费用、在经过指南的征求意见稿、草案、正式稿几次变化后，没有一点说明，不留一丝痕迹。大家都百思不得其解，但是财务处理工作还是要继续，根据对准则制定出发点的理解，新准则出台后，调整原准则下的“预提费用”和“待摊费用”的账务处理方法加以分析，根据大家的理解，总结一下几种观点，在此归纳提出，以便于财务工作者在比较分析之后，选择一种恰当的方法进行相关的财务处理。

第一种观点：对于企业会计准则体系（2007）下的“预提费用”和“待摊费用”项目、科目问题，该准则体系已经不再出现这两个概念，也就是说，资产负债表中不再出现这两个项目，相关业务形成的结果，应当根据该准则体系的有关规定分别计入相关项目中。

关于相对应的“预提费用”也采用同样原理，比如：原计入“预提费用”账户的预提的贷款利息支出，该费用属于企业已发生尚未支付的负债，符合负债的定义，计入“财务费用”账户。

预提费用的处理观点提出了对预提贷款利息的处理，但是并没有将企业常见的预提固定资产大修理费用的账务处理提出合理的处理意见。

对于“待摊费用”问题，在新的企业会计准则体系下，并没有完全予以取消，只是不再单独出现。“待摊费用”的字样概念而已。只要企业的相关经济业务符合准则中资产的定义，仍然可以将其列入资产负债表中的资产方。比如：企业预付若干月的房租，在原准则（制度）下，计入“待摊费用”账户，在新准则下，如果符合资产定义，可以计入“预付账户”，再比如对于预付财产保险费，预付的经营租赁固定资产租金和预付的报刊费的处理，由于这三类费用支出均是企业按相应合同预付给财务提供方的款项，与购买商品，采购材料时“预付账款”的性质相同，因此通过预付账款账户合同，同时为了与采购材料，购进商品所预付的款项区别开来，可以通过相应的明细予以区分。

第二种观点“待摊费用”账户期末不会出现贷方余额，按照原准则的处理方法，待摊费用发生时：

借：待摊费用

贷：银行存款

摊销时：借“相关费用”类 账户

贷：待摊费用

待摊费用账户的贷方发生额表示的是实际摊销额，而实际的摊销额不会超过待摊销额，所以“待摊费用”账户期末不会出现贷方余额。根据这个最终表现出来的性质，就把“待摊费用”所属明细账户的借方余额反映在“预付款项”项目中。

“预提费用”也采用同样原理，将“预提费用”所属明细账户期末贷方余额反应在“预收账款”项目中。这个观点中待摊费用的处理和第一个观点中待摊费用的处理结果相同，都是在预付账款中体现，但是并没有提出发生时是否也在预付账款中记录。而预提费用的处理就存在差异了，提到了发生时使用预收账款，但实质上企业所预提的贷款利息或预提固定资产大修理费，并不是一个先收的概念，企业并没有收到什么才导致的负债，所以如果使用“预收账款”账户还不如仍然使用“预提费用”账户体现的更清晰。

第三种观：认为财政部对于这个问题没有明确的说法，一般通过往来科目暂时挂账，当发生准则下的待摊费用时：

借：其他应收款

贷：银行存款等

然后在受益期内：

借：管理费用等

贷：其他应收款

而当发生预提费用时：

借：账务费用等

贷：其他应付款

然后再实际支付时：

借：其他应付款、

贷：银行存款

如果是这个观点，我认为还不如直接利用原来的“预提费用”和“待摊费用”账户表现更清晰，而且还会在月末进行结账时全注意到收益期摊提费用的处理，如果放到“其他应收款”账户和“其他应付款”账户，可能会出现月末会计结账时将这些漏摊或漏提的情况，反而让简单的工作又复杂了，我们何必要把原来表现清晰的内容，现在给他弄不清楚呢？我想这是否不太符合制度制定准则的本意呢？

第四种观点：就是在费用发生时直接入当月费用，

借：管理费用，销售费用

贷：银行存款或库存现金

因为待摊费用的摊销期是在一年以内的，就长期来看不会影响企业的总体利润额，从而不会影响所得税费用，这种处理方法简单了，免去了月末还要注意摊销的问题，让复杂的处理变得简单了，并且从一年的会计期间来看不会影响企业所得税费用的计算。

第五种观点：在进行新的准则转换时，“预提费用”的科目余额应该按费用的性质分别转入“应付账款”、“其他应付款”和财务费用科目：“待摊费用”的科目余额应该转入“预付账款”或其他应收款。这种观点实际是融合了第一、第二、第三種观点，我已经分别针对他们的特点在各个观点后面阐述了自己的看法。

以上观点，在实际工作当中却有会计这样进行账务处理，但是无论哪一种观点，最终处理的原则是不能够违背制定新的会计准则与国际准则接轨的初衷。就我所理解就是应当尽量不让企业存在操纵利润的可能性。

新会计准则在上市中执行，其他企业也开始陆续执行。中国会计制度体系改革之后又一次深刻变革，顺应了中国改革面临的新政治经济环境大背景。新会计准则体系是与中国国情相适应，同时又充分与国际财务报告准则接轨，涵盖各类企业各项经济业务，能够独立实施的会计准则体系，对于提高我国财务信息透明度及可靠性，提升我国财务信息质量具有重要意义。当然新会计准则当中还有许多与原准则财务处理变化很多的地方，尤其是对于从事会计专业教育的教师来说更是一个挑战，因为观点不一致直接影响到对学生培养的差异。每一次新事物的出现之后实施过程的顺畅以及观点的统一都有一个过程，当然希望我们国家新会计准则的准确实施也能快速达到统一的境地，为我国经济建设的服务提供最优质的核算与监督，保障国家税收不会因此受到长期的不利影响。