拟上市民营企业若干税收问题的探讨及政策研究

袁榕梅

【摘 要】作为社会主义市场经济主体之一，民营企业的发展是中国经济发展的主要推动力。实务中，部分民营企业在做大做强的道路上选择进入证券市场，但在拟上市前，一方面民营企业则多以“节税”为目标，企业纳税不规范的现象十分普遍，财务不规范也往往因税而生。另一方面上市审核对企业规模及盈利能力、税务合规性等有严格要求。二者之间的差距和矛盾导致企业在上市前集中补税成为我国证券市场特定发展时期的独特现象，也是拟上市企业不得不面临的难题。

【关键词】拟上市企业；上市审核；税收问题；税收处罚

前言

企业必须合法经营，依法纳税，这是每个企业应尽的责任和义务。目前，税务局的稽查越来越严格；证监会也收紧了审核尺度，对大幅度的补税、调账不予认可。然而，不少民营企业发展壮大的“原罪”是偷漏税，这也是证券市场与各方十分关注的问题，使得税务问题成为企业上市的“高压线”，处理不好将成为上市的实质性障碍。

一、实务中，拟上市企业在税务合规性上存在的问题

《首发办法》规定：“发行人依法纳税，各项税收优惠符合法律法规的规定。发行人经营成果对税收优惠不存在严重依赖。”企业在上市申报材料中应当提供有关纳税申报资料，如增值税和所得税纳税申报表、主要税种及纳税情况说明以及注册会计师的审核意见、原始财务报表与申报财务报表的差异情况说明、主管税务部门出具的完税证明等。

（一）各种原因下的补缴税款

补缴税款，可能因为偷税、欠税或漏税，其中偷税最为严重。关于经营性活动补税产生的原因，一般有以下四种情形：

1、存在账外经营，因上市要求纳入法定账务核算，该种情形往往涉及补交增值税等流转税，以及企业所得税，且数额通常较大。

2、收入均在账内核算，通过加大成本费用，如不符合规定的加速折旧、无依据提取大额费用挂账等，反映账面利润较小或亏损，实际盈利金额加大，为满足上市业绩需要释放利润，如果还原为真实的财务报表，将产生应补缴大额所得税。

3、通过期间调节，以推迟确认收入，达到推迟缴纳税金的目的，因上市要求规范收入确认原则及时点，结转预收账款进行账务调整，主要涉及增值税、企业所得税。

4、虚假接受没有真实采购业务的增值税发票，加大生产成本，同时虚增应付账款，并通过该应付账款账户付出资金。该种情况在不少民营企业存在，往往能够达到“一石四鸟”的目的：抵扣增值税进项税从而少缴增值税、增大成本减少利润从而少缴所得税、大股东套取企业资金、大股东偷逃个人所得税。除了经营活动补税外，上市过程中有时还会涉及拟上市企业股东层面的补缴税款，这时往往是企业履行代扣代缴纳税义务，如因业务整合内部股权转让、有限公司整体变更时自然人股东应缴个人所得税、上市前股利分配应缴纳个人所得税等。

（二）征收方式不合规

作为拟上市企业及其所属子公司而言，由于《首发办法》规定发行人发行人会计基础工作必须要规范，且应当依法纳税，这是企业上市最基本的要求，否则可能存在上市障碍。拟上市企业经过中介机构的辅导，已经运行了相当长的时间，应当在财务管理、会计核算方面不存在无法计算确定应纳税额的情况，所以均应适用查账征收方式。事实上，核定征收在企业上市中不同程度的存在，发行审核人员也较为关注。

产生核定征收的原因，一种情况是税务部门简化征管方式而采用核定征收，并非企业财务、税务管理不规范。另一种情况是企业确实不符合查账征收的条件，而采用核定征收。作为拟上市企业，无论何种原因，在税收征收方式上，应当主动申请采用查账征收的方式。监管部门审核时，不接受拟上市企业母公司报告期内存在核定征收的情况，如有，也不建议补税，因为难以判断核定征收是税务部门的简化征收方式，还是发行人财务不规范。

（三）越权享受税收优惠

相比较税收征收方式，越权享受税收优惠的情况更为普遍，涉及范围广、金额大，这也反映出税收执法中不规范性，或者说在我国，税收法规执行时的弹性相当大，有时不知是纳税人违法，还是税务部门在违法，還是征纳双方都存在违反税收法规的行为。税收越权，一是存在于经济落后地区，二是经济特区，尤其是处于经济特区的深圳市较为普遍，不少注册于深圳的企业均享受了地方优惠税收政策。

（四）“合理避税”下的税务违规

如果说补缴税款、违规核定征收、越权减免是“野蛮”的税务违法行为，那么披着“合理避税”外衣的种种税务不规范，则是相对“文明”的税务违法，但“文明”下的破坏力或许更大。

拟上市企业采用 “合理避税”手段，以达到降低税负的目的，常见的方法有以下几种。

1、通过组织架构的设计，将原本在一个纳税主体经营的业务分拆至合并范围内的多个企业，化整为零，通过收入定价、成本费用转移，将利润向优惠税率企业转移，达到少缴所得税的目的。

2、虚增研发费用，加计扣除以减少所得税。

3、有意混淆应税项目。

4、通过关联交易转移利润，达到少缴税收的目的。

二、税收处罚

纳税行为不合规，可能会受到税务部门的处罚。一般情况下，企业虽存在差错导致未缴或少缴税款，但主观上无偷逃税款的故意。税务机关要求补缴税款、缴纳滞纳金。对于性质较为恶劣的以各种手段故意不缴或少缴税款行为，如签订阴阳合同“避税”等，企业除补缴税款、缴纳滞纳金外，还可能面临行政处罚风险，构成犯罪的需承担刑事责任。

处罚是否影响上市，需要从金额、性质等方面视情节严重程度判断，不得存在《首发办法》关于“最近36个月内违反工商、税收、土地、环保、海关以及其他法律、行政法规，受到行政处罚，且情节严重”的情形。至于是否为“情节严重”，主要依赖于税务主管部门的判断，即税务部门出具的证明文件中并没有认定报告期内有重大违法行为的，则在报告期内的行政处罚一般并不会被认定为情节严重。

三、如何解决税收不规范问题

对于如何解决税收不规范的问题，应当本着“内外并举，前后有别”的原则处理。作为拟上市企业，必须要有诚信经营、依法纳税的意识，合法经营。企业一旦启动上市程序，税务问题必须规范。针对历史上的税务违规行为及瑕疵，通常的解决思路如下。

（一）补缴税款

若申报期内存在明显违反税法规定而需要补缴税款，应当与税务部门沟通，及时补缴税款，消除不利于上市审核的风险。

（二）股东出具承诺

对曾经的税务不规范行为，如因补缴而产生的延迟纳税导致的税收滞纳金、核定征收所可能补缴的税款等，由股东或实际控制人出具承诺，承担由此可能造成的损失，即补税不会影响到拟上市企业的经营业绩。在补税的可能性较小，且金额在合理范围内，多数情况下能够得到监管部门的认可。

（三）取得主管税务部门证明

是否存在税务违法违规，以及是否需要补缴税款，决定权在于主管税务部门。因此，除了股东承诺外，拟上市企业还应当尽可能取得相关主管税务部门的确认文件，以消除可能存在的罚款等处罚的不确定性，从而消除对持续盈利能力的疑虑。

（四）中介机构发表意见

涉及法律问题的由律师发表明确意见，涉及会计处理的由申报会计师发表明确意见。中介机构的意见，是监管部门审核材料的重要参考，甚至在某些问题上可能会成为一种依据。

（五）如实披露

对于越权减免等不符合税法规定的纳税事项，测算对申报期经营业绩的影响数，并作为非经常损益扣除。必要时对追缴税款以及税务处罚的风险在招股说明书中进行重大风险提示。

（重庆轨道交通产业投资有限公司，重庆 401121）

参考文献：

[1]注册税务师执业资格考试辅导用书编辑委员会.税收相关法律[M].人民出版社，2014.

[2]张翔.上市公司法律风险防控实务[M].法律出版社，2017.

[3]李易红.中国纳税实务指南[M].中国税务出版社，2017.