论独立核算情形下分公司的会计核算

2018-09-11广州市威林国际货运代理有限公司佛山分公司广东佛山528010

商业会计 2018年6期

（广州市威林国际货运代理有限公司佛山分公司广东佛山528010）

一、问题的提出

随着经济的发展，企业的经营规模和经营范围不断扩大，迫切需要采用一种高效率、低成本的经营管理模式。分公司这种组织形式，刚好符合这样的特征，逐渐成为大型企业拓展业务的主要形式。虽然从企业经营管理的角度来看，分公司设立程序简单，管理成本较低，经营效率较高，但从会计核算的角度来看，也给会计人员带来了一系列难题：（1）总公司和分公司到底如何进行会计核算，是实行统一核算，还是各自独立核算，两种核算形式有何差别？（2）独立核算情形下，如何构建总分公司的账务系统？（3）总分公司之间的内部往来交易如何进行账务处理？查阅相关文献发现，已有文献缺乏对总分公司账务系统构建问题的研究。本文对以上问题展开讨论，并通过案例进行充分论述。

二、分公司的性质与会计核算形式

（一）分公司的性质。分公司和总公司是一对相对应的概念，分公司是总公司下属的直接从事业务经营活动的分支或附属机构。分公司通常是总公司为获取更大的市场份额、增强经营的灵活性和提升公司竞争力，在本公司注册地以外设立的分支机构，分公司在人事、资金和业务等方面均受总公司管理。《公司法》明确规定，分公司不具备法人资格，其民事责任应由总公司承担。

分公司的特征具体表现为：（1）从设立程序上看，分公司只要办理简单的登记、营业手续即可成立。（2）从组织机构来看，分公司没有自己的章程，无董事会等形式的公司经营决策机构。（3）从经济角度来看，分公司没有自己的独立财产，其实际占有、使用的财产是总公司财产的一部分，列入总公司的资产负债表中。（4）从法律角度来看，分公司不具备法人资格，不能独立承担民事责任。

（二）分公司的会计核算形式与选择。从分公司的性质来看，分公司是总公司的分支机构，在资金方面受总公司的管理，所以从会计核算的角度来说，分公司的会计核算形式是由总公司决定的，具体而言，包括集中统一核算和独立核算两种。

集中统一核算，又称非独立核算，是把整个公司（包括总公司和所有分公司）作为一个会计主体，参照《企业会计准则》制定统一标准，建立统一的会计账簿，集中对交易和事项进行会计核算。分公司将本单位业务经营活动的相关资料定期报送给总公司，由总公司进行统一的会计核算。非独立核算的分公司的特点是：一般由总公司拨付一定数量的周转资金，从事业务活动，一切收入全面上缴，所有支出向总公司报销，本身不单独计算盈亏，只记录和计算几个主要指标，进行简易核算。

独立核算是指总公司和分公司各自单独建立自己的账簿，各自对本单位的业务经营活动过程及其成果进行全面、系统的会计核算。独立核算的分公司的特点是：在管理上，有独立的组织形式，单独设置会计机构并配备会计人员，并有完整的会计工作组织体系；在经济上，具有一定数量的资金，在经营所在地银行开立自己的账户，独立进行经营活动，能同其他单位订立经济合同，独立计算盈亏。

总公司在决定分公司的会计核算形式时，应考虑两方面因素：一是总公司对分公司的分权程度；二是增值税纳税人的类型。从分权程度角度来看，可以分为高度分权和弱分权。对于高度分权的分公司来说，总公司把分公司作为一个模拟法人进行独立运营，运作上接近于子公司，因分权化程度较高，在会计核算上通常采用独立核算；对于弱分权的分公司而言，总公司把分公司作为一个生产车间来管理，因分权化程度较低，在会计核算上通常采用非独立核算。从纳税人类型来看，根据《增值税一般纳税人资格认定管理办法》的规定，增值税一般纳税人必须按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效的会计凭证进行核算。由此可见，如果分公司是一般纳税人，必须进行独立核算。根据《增值税暂行条例》的规定，总机构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经国务院财政、税务主管部门或者其授权的财政、税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。根据该规定，若总公司与分公司不在同一县（市），分公司应进行独立核算。

综上所述，若总公司和分公司在同一县（市），且分公司是小规模纳税人，分公司可进行集中统一核算，其他情况下，分公司均应进行独立核算。

三、独立核算情形下分公司账务系统的构建

根据上文所述，绝大多数情况下分公司要进行独立会计核算。本文从会计科目设置、具体经济业务的账务处理方面谈谈独立核算的分公司账务系统的构建。

（一）会计科目设置。设立分公司的企业一般是规模较大的企业，应参照《企业会计准则》来设置会计科目，进行会计核算。由于分公司的特殊性质，在设置会计科目时，在与总公司保持一致的基础上，可以根据需要做一些增减。下面按照科目类别探讨分公司的会计科目设置。

1.资产类科目。（1）根据《公司法》规定，分公司没有自己的章程，没有董事会等形式的公司经营决策和业务执行机构。分公司只能在总公司的授权范围内独立开展业务活动，一般分公司无投资决策权，所以与总公司相比，分公司无金融资产相关科目、“商誉”等科目。（2）关于总分公司内部交易事项涉及的资产类科目。内部交易事项主要包括总分公司之间、分公司与分公司之间发生的货物销售及收款，以及总公司向分公司拨付资金、固定资产等经济业务。在实际操作中，总分公司的内部往来交易，有些通过“应收账款/应付账款”科目来反映，有些记入“其他应收款/其他应付款”或是“长期应收款/长期应付款”科目。根据《企业会计准则》的规定，企业在不违反会计准则的前提下，可以根据本单位的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目。因此，有些分公司会加设“内部往来”和“上级企业拨入资金/拨付分公司经营资金”等科目。（3）除上述特殊资产类科目外，其他资产类科目的设置与一般企业基本无差别。

2.负债类科目。（1）与资产类科目类似，由于分公司在总公司授权范围内独立开展业务活动，一般分公司无投资、筹资决策权，所以无“交易性金融负债”“短期借款”“长期借款”“应付债券”“应付股利”“应付利息”等科目。（2）除上述科目外，其他负债类科目的设置与一般企业基本无差别。

3.共同类科目。因分公司不具有法人资格，没有独立的财产，所以无投资项目，也无共同类科目。

4.成本类科目。分公司成本类科目的设置与一般企业基本无差别。

5.所有者权益类科目。（1）分公司是总公司设置的分支机构，不具有企业法人资格，不具有独立的法律地位，没有注册资本，因此不设置“实收资本”“资本公积”“盈余公积”和“库存股”等权益类科目。（2）分公司有自己的收入、成本和费用，期末要计算财务成果，因此应设置“本年利润”科目。（3）每个年度末，分公司的本年利润应直接汇入总公司，不需在分公司进行利润分配，因此不设置“利润分配”科目。

6.损益类科目。分公司损益类科目的设置与一般企业基本无差别。

（二）总分公司间内部往来交易的账务处理。在独立核算情形下，分公司日常经济业务的账务处理与一般企业相比没有太大差异，主要的差别在于总分公司之间的内部往来交易。下面围绕几种典型的内部往来交易说明总分公司各自的账务处理。（1）总分公司间资金拨付的账务处理。分公司无法人资格，总公司对分公司的下拨资金不能像对子公司那样使用“长期股权投资”科目核算，通常使用“应收账款/应付账款”“其他应收款/其他应付款”“长期应收款/长期应付款”这些对应的往来科目进行账务处理，还有些使用加设的“内部往来”和“上级企业拨入资金/拨付分公司经营资金”等科目进行账务处理。（2）总分公司间设备移送的账务处理。移出单位应以固定资产账面净值为销售额，开具增值税专用发票给移入单位。移出单位按售出固定资产处理，移入单位按购入固定资产处理。（3）总分公司间存货移送的账务处理。移出单位应以移送价格为销售额，向移入单位开具增值税专用发票，按售出存货处理；移入单位按购入存货处理。

四、案例分析

（一）案例资料。F公司是一家在佛山市注册登记的家具生产企业，主营各式木制家具产品。2017年3月拨付营运资金500万元，在东莞市设立F公司东莞分公司（以下简称F1公司），主营F公司家具产品的出口。F公司和F1公司均为增值税一般纳税人，F1公司实行独立核算。2017年6月，F公司向F1公司按账面净值18万元移送了一台生产设备。该设备系2016年6月购进，已抵扣进项税，设备账面原值20万元，已提折旧2万元。F公司向F1公司按8万元开具增值税专用发票。2017年8月，F公司按12万元的价格向F1公司移送家具产品一批，成本价10万元，F1公司以15万元的价格在市场上将此批家具全部售出，以上价格均为不含税价。

（二）案例业务的账务处理。

1.2017年3月，F公司拨付营运资金500万元给F1公司。该业务是总公司向分公司拨付资金的经济业务，如前所述，分公司可以使用“应付账款”“其他应付款”和“长期应付款”等科目来核算，总公司使用相对应的“应收账款”“其他应收款”和“长期应收款”等科目来核算，对应的科目金额一致。假设F公司拨付给F1公司的资金短期内不会收回，而是用于F1公司的长期运营，则应选用“长期应收款/长期应付款”科目。具体账务处理如下：