中外会计准则在公允价值应用方面应用

吴睿 李思进

【摘 要】 随着经济的发展，为保持信息质量的有用性，各国会计准则制定机构都把公允价值作为衍生金融工具唯一计量属性。因而，研究国内外公允价值会计的应用状况，不仅具有重要的理论意义，而且具有很强的现实意义。

【关键词】 公允价值 会计准则 中外比较

一、我国会计准则的国际趋同的现状

2006年2月15日，财政部发布了新会计准则，新准则的发布是“我国会计审计史上新的里程碑”。新的会计准则体系由1项基本准则和38项具体准则还有相关的应用指南构成。此次发布的企业会计准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，实现了与国际惯例的趋同。

二、国内外公允价值应用比较

公允价值是相对于历史成本出现的。长期以来，历史成本计量模式一直在现代会计中占据主导地位。在衍生金融工具尚未迅猛发展时，建立在历史成本基础上的传统财务会计似乎没有多大压力，但是随着70年代以来衍生金融工具突飞猛进的发展，历史成本的不充分性逐渐体现出来。为真实地反映企业的经营业绩和财务状况，需要一种全新的、与市场价格紧密相关的计量属性，这就是公允价值计量属性。正是由于其所提供会计信息的高度相关胜，因此越来越受到投资者和债权人的青睐。近年FASB对有关公允价值会计准则不断修订，对有关公允价值的财务会计概念报告出台，也可见美国公允价值理论研究的发展在不断深入。自上世纪80年代以来，公允价值在越来越多国家得到了日益广泛的应用，有与历史成本成为两大主要计量属性的趋势，甚至于21世纪的上半叶成为主流计量模式。美国在会计准则研究方面始终走在世界前列，也是最早着手制定金融工具会计准则的国家，到2000年9月份为止，FASS为解决金融工具计量问题共颁布了十余项财务会计准则公告。从上世纪90年代以来，工AsC和FAss的努力方向和财务会计的发展动向看，准则制定机构在其他项目的准则上也体现了历史成本计量向公允价值计量的变迁。英国及国际会计准则委员会在现行会计准则的制定过程中，都较为普遍地使用公允价值的概念。公允价值的运用呈现出从金融工具向其他领域延伸的趋势，由金融向非金融领域、由流动资产项目向长期资产项目延伸，一定程度上表现了历史成本计量模式的衰退。尽管历史成本计量模式仍然有其难以被代替的优势，历史成本信息依然是财务会计系统提供的主要信息，能够为企业经营的预测、控制、决策以及财务报告提供重要依据。

在我国，公允价值的应用起步较晚。公允价值最早运用是在《企业会计准则—债务重组）中。其后，公允价值又出现在投资和非货币性交易准则里。债务重组、非货币交易和投资三项准则中刚刚使用这种计量属性不到两年，公允价值的使用就发生了很大变动。原因是在我国目前市场不发达的情况下公允价值难以取得，而且容易为关联方利用从而影响价格的公允性。为避免会计信息质量的进一步恶化，准则制定部门不得不来了一个急刹车。2001年1月，这几项准则都进行了修订，对于有关经济业务事项的处理尽可能的回避了按公允价值计价，而改按账面价值入账。在债务重组中，债务人的处理就不涉及公允价值，公允价值仅出现在当债权人收到用于偿债的多项非现金资产时，要按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值的比例对其重组债权的账面价值进行分配；在投资中，不再以放弃非现金资产的`.公允价值”作为长期股权投资的投资成本，而按放弃非现金资产账面价值确认初始投资成本；在非货币性交易中，也仅仅用于在收到补价的情况下，要按补价占换出资产公允价值的比例来计算换入资产的入账价值和应确认的收益。

三、完善我国公允价值计量的建议

（一）积极推动经济市场发展，构建完善的市场体系。我国作为新兴市场经济国家和发展中国家，市场体系相对不完善、金融市场发育程度相对较低、金融衍生工具市场相对滞后。市场尚未健全和规范，这影响了市场信息和估价参数的质量，进而影响了公允价值会计信息的相关性和可靠性。这就要求我国资本市场和金融市场加快成熟与完善，努力构建一个开放和充分竞争的市场，为公允价值的采用创造良好的外部环境。

（二）制定单独的公允价值计量准则和计量指南。在我国新会计准则中，关于公允价值计量的相关规定只零星散落于22项具体准则中，公允价值计量在实务操作中的许多细节问题缺少必要的公允价值计量指南，特别是非活跃市场环境下公允价值计量指引。因此应该建立专门的公允价值计量準则与指南，对公允价值的定义、范围、计量方法、披露进行明确规范，以确保公允价值计量的可靠性。

（三）建立非活跃市场环境下公允价值计量可靠性的保障机制。我国准则虽然就公允价值的定义与计量三层级都给予了说明，笔者认为，在实际运用中公允价值计量的可操作性上仍存在许多尚未解决的问题，比如如何为非活跃市场环境下公允价值计量提供详细指导。尤其在市场信息短缺，无法取得相关及其类似资产负债的市场价格时，公允价值估计涉及大量专业判断、面临较多不确定性、估价过程以及结果存在不少风险。

为确保公允价值估计真实性、可靠性和相关性，应建立公允价值计量可靠性的保障机制。该保障机制应当具备以下主要特征：1.拥有各级要素市场相关的信息数据库，提供容量大、时效强的行业数据信息，为公允价值的运用提供充分而有效的市场数据支持。 2.拥有独立的定价部门和相应的检查程序，可协调内部风险管理与公允价值计量之间的关系，以及加强公允价值估计内部监管。3.使用第三方的专业评估机构提供的报价（比如定价服务或经纪人报价），可获得多个第三方报价或者其他市场信息相互验证，使得确定公允价值时运用的市场数据具有可验证性，更能够为公允价值的审计提供有效的审计轨迹和足够的数据支持。

【参考文献】

[1] 黄燕飞. 中国会计准则国际趋同策略研究[D].财政部财政科学研究所，2012.

[2] 冷冰.会计国际趋同及国外相关组织近期动态[J].会计研究，2009（06）：91-95.

[3] 张瑞琛. 中国公允价值计量偏好性研究[D].厦门大学，2009.

[4] 徐义晋. 公允价值运用的国际比较研究[D].江苏科技大学，2011.

作者简介：第一作者：吴睿（1994-），女，蒙古族，内蒙古，江西理工大学，硕士研究生在读，研究方向：财务绩效及企业管理。