我国商业健康险个税优惠制度研究

(华东政法大学经济法学院 上海 200333)

1 我国商业健康保险个税优惠制度发展现状

我国作为一个地区间经济发展水平和个人贫富存在差异、国民健康保险需求日益多样化的发展中国家，商业健康保险市场规模较小并且多处于微利或亏损状态，税收激励制度是促进商业健康保险发展并有效融入新医改的有力手段。

1.1 制度构建

为了建立商业健康保险税收优惠制度，通过税收杠杆推动商业健康保险的发展，财政部、国家税务总局和保监会于2015年5月8日发布财税56号文件，对试点地区个人购买符合规定的商业健康保险产品的支出，允许在当年(月)计算应纳税所得额时予以税前扣除，扣除限额为2400元/年(200元/月)。从这份文件开始，拉开了中国商业健康保险进行税收优惠的序幕，改变了只有符合规定的三险一金、年金个人缴费部分及公益性捐赠等极少数支付项目可以在个人所得税税前扣除的历史。保监会于2015年8月20日印发《个人税收优惠型健康保险业务管理暂行办法》，将个人税优健康险定位为万能险产品，包含医疗保险和个人账户积累两项责任，标志着我国商业健康保险税收优惠政策已进入实质性阶段。

1.2 试点与推广

2017年三部门联合发布《关于将商业健康保险个人所得税试点政策推广到全国范围实施的通知》(以下简称《通知》)，意味着自2017年7月1日起在全国范围内推广商业健康险个税优惠制度。通知从政策内容、适用对象、保险产品、税收征管、部门协作等方面对商业健康险个税优惠制度进行了具体规定，并且在附件中给出了个税优惠型健康保险产品指引框架，以及三款个人税收优惠型健康保险(万能型)示范条款，对新险种和新政策如何在全国范围内推广进行了指导。

1.2.1 税前扣除限额

《通知》中规定的个人和单位为员工购买商业健康险的支出可以在计算应纳税所得额时予以税前扣除的限额，与推行试点时相同，为2400元/年(200元/月)，即相当于对投保商业健康险的个人纳税标准提高了200元，从3500元/月提升到3700元/月。所以若实际发生个人购置符合条件的商业健康保险后，应纳个人所得税的计算公式应该是，工资(薪金，以下称工资)所得应纳个人所得税=(工资收入-3500-“三险一金”-200)*适用税率-速算扣除数。这200元免征额可在一定程度上起到鼓励纳税人购买商业健康保险的作用。

1.2.2 保险产品

在全国范围实施的通知中，与开展试点的通知最大的不同是对保险产品的类型进行了详细的规定，列出了个人税收优惠型保险产品指引框架和三类示范条款，分别为对公费医疗或基本医疗保险报销后个人负担的医疗费用有报销意愿的人群，对公费医疗或基本医疗保险报销后个人负担的特定大额医疗费用有报销意愿的人群，以及未参加公费医疗或基本医疗保险，对个人负担的医疗费用有报销意愿的人群。在产品指引框架中对该保险的基本内容进行了具体规定，尤其是在保险责任方面根据三种不同的产品形态，针对不同的目标人群，规定了不同的最低保障范围和保险责任，还有十九种责任免除的情形。为保险公司推行以及投保人了解该保险产品如何为投保人就医费用进行报销提供了详细的规定。分类并且细化的不同保险种类，为具有不同医疗报销需求的投保人提供了不同的选择，更加符合大众的投保趋势。

表1 不同收入对应的税率、个税优惠额度及占比

另外，《通知》还规定个人税优商业健康保险要采取万能险的方式，即既要具有保障功能也要设立有最低保证收益账户，包含医疗保险和个人账户积累两项责任。

1.2.3 税收征管

《通知》在考虑税收征管问题时，将投保人分为三类，分别为单位为个人购买、个人自行购买以及个体工商户业主、企事业单位承包承租经营者、个人独资和合伙企业投资者。对于前两类投保人，自购买产品次月起在不超过200元/月的标准内按月扣除，一年内保费金额超过2400元的部分不得税前扣除。个人自行退保时应及时告知扣缴单位，个人相关退保信息保险公司应及时传递给税务机关。对于第三类投保人则是在不超过2400元/年的标准内据实扣除。三类的差别在于，对前两类投保人是按月税前扣除保费，第三类投保人是按年扣除。

2 我国商业健康保险个税优惠制度的短板

我国的个人税优健康险从试点到全国推广确有成效，不仅业务呈增长趋势，截至2017年4月底累计保费收入超过1.2亿元，对减轻医疗负担效果明显，而且通过推广个税优惠型健康险可以有效激发纳税人群的自我健康保障和主动规划保险意识。但是从试点以及全国范围内推广该政策的总体效果来看确有不足，导致该惠民政策没有发挥出其应有的吸引力。

2.1 税优力度不大

实行七级超额累进税率，这就意味着不同的税优限额对不同收入群体的影响也不同，根据对不同收入群体的个人健康险税优额度以及税优额度占应纳所得税比例进行计算分析(见表1)，商业健康险个税优惠制度对税率为20%的第3档收入群体影响最大，税优额度占应纳税所得额的比例达到了0.5%，其次对税率为10%和25%的第2档、第4档影响较大，对税率为35%和45%的最后两档收入群体影响最小。但是税率为10%及3%的收入群体占纳税人群的比重最大，所以绝大多数人群的相对应的最高年度个人健康险税优额度是在240元和72元这两档，而按照当前的个税优惠政策对税率为3%的纳税群体影响较低，对税率为10%的纳税群体影响也没有达到最大。可以说当年2400元/年(200元/月)的健康险个税税优限额并没有达到最优的效果，应针对不同收入群体，尤其是占比较大的收入群体提高税优额度，从而使税优政策发挥其预期的效果。

2.2 投保流程繁琐

对于保险公司和投保人来说，保险产品的可得利益是其进行选择的重要考虑条件，而便捷高效的投保流程也是增加保险产品吸引力的重要砝码。但是在此次个人税优健康险的试点和推广过程中出台多个相关文件，规定了个人税优健康险产品的众多投保环节，再加上代扣代缴的税收征缴体制，对于投保人来说企业会觉得抵扣个人所得税的操作复杂而配合度不高，个人投保也需要面临一系列新环节，从而减少了积极性。对于保险公司来说，文件中规定该保险产品本就是微利产品，体现了政府惠民政策和保障民生的理念，若是研发销售保险产品流程复杂也会运行乏力。繁琐的投保流程和个人退税流程致使被保险人的免税待遇不能及时兑现，这也使得本被寄予厚望的税优保险产品遇冷，人们对该产品多持观望态度。

2.3 外部环境不配套

商业健康险个税优惠制度的推广出现叫好不叫座的局面，很大一部分原因是外部环境的约束，很多设想的制度在实际保险市场和税收环境中无法实现。

2.3.1 分项所得税制

我国的个税实行的是分项所得税制，所以税优健康险的投保人离不开其单位，个人单独购买税优健康险退税流程繁琐，这是税优健康险难以推广的原因之一。对于收入是工资(薪金)的纳税人来说，税优的实施只能由单位代扣代缴，个人很难离开单位在社会上自由购买然后年底集中退税。但是由单位给投保人购买健康险也存在很多不便，比如单位里或许有部分人不愿意投保，单位也不能强制全体职工都购买，这就导致由单位给投保人投保的制度也很难开展。

2.3.2 准公共性特征

税优健康险作为一项惠民政策推出，具有明显的准公共性特征，比如监管部门提到投保人可以带病投保，保险公司不得因病拒保和保证续保；简单赔付率不得低于80%，不够80%的差额必须返还到个人账户；不得强制要求投保人变更保险公司。这些规定都体现了政府对投保人利益的保护，但是对于保险公司来说设计和经营一项具有准公共性特征的业务是具有严峻挑战的。所以保险公司对税优健康险的积极性不高，并且在试点阶段投保人人数并没有达到预期效果，导致保险公司对该项业务的前景并不看好，无法扩大业务规模也就无法降低风险。税优健康险政策带有的准公共性特征也是导致该产品无法满足预期效果的原因之一。

2.3.3 保险公司开展税优健康险业务过于谨慎

险企在经营税优健康险业务时都非常谨慎并且多以团险的形式开展，主要是因为该产品盈利性较弱，根据税优健康险的各项通知与规定，保证续保突破了以前健康险对既往病症拒赔的规则，并且有80%的最低赔付要求，导致保险公司经营该项业务的盈利上限较低，亏损界限却未明确；业务经营要求高，该项业务对保险公司的信息系统、资金管理、业务资源和人才储备等都有较高的要求，但一些险企缺少专业的基础数据分析和风险管控手段，并且保险公司需要时间来建立充实数据库并积累承保经验；缺少风险共担机制，税优健康险业务的开展需要保险公司和医疗机构建立风险共担、利益共享的联动机制，但目前保险公司与医院缺乏合作，导致该项业务避免不了亏损也很难做大。综合各项因素来看，保险公司或许更倾向于经营其他收益更高的商业健康险，对于税优健康险持谨慎态度。

3 我国商业健康保险个税优惠制度健全对策

针对前述我国健康险税优制度目前的发展短板，一方面可以借鉴其他国家的成熟经验，比如美国的商业健康险税优制度，另一方面可以从中国国情出发进行相关制度改革。

3.1 借鉴美国健康险发展经验

尽管美国和中国在社会制度、医疗制度、居民消费习惯等影响健康险的几个重要因素方面存在明显差异，但美国健康险市场发展成熟，美国五大健康险公司均为世界500强企业、盈利良好，所以美国商业健康险的发展规律对中国发展健康险有借鉴意义。

3.1.1 美国税收政策对健康保险的影响

税收优惠是美国医改中的一项重要政策，比如2014年起美国政府对贫困个人和家庭进行保费补贴，并且对低收入小型团体进行保费退税补助。另外，雇主提供补贴来帮助员工在医疗保险交易所购买保险也能享有税收优惠，对雇主提供的健康保险进行税收优惠是美国医疗保健项目中的第三大项目，在推动美国医疗卫生服务发展中起到了重要的作用。

这一税优制度虽然是针对雇主的，但其实是对雇员在购买医保时的优惠。在雇主看来无论把同一笔钱花在支付雇员薪资或是为其购买医保是无所谓的，因为对雇主来说其产生的效益相同；但是对于雇员来说，雇主为其购买医保而不是支付其相同数额的薪资效益是不同的，因为雇员可以减少缴纳的税费。税优保费补贴对美国健康险的发展促进作用十分明显，美国五家专业健康保险公司盈利良好，商业健康保险在总收入中的占比可以达到30%以上。

但是也有学者质疑税优政策的效率性，认为要让税优政策对其预期的目标人群(低收入人群)产生效果需要不断探索锁定这一目标范围，否则让一个更大的群体从税优政策中获益比只让低收入人群获益要花费更多的政府支出，也不一定能达到该政策的预期效果。然而，不断锁定并确定政策目标人群需要花费大量的时间和精力，导致效率降低，所以政府的税优政策往往会作用于一个比预定人群更大的范围，不仅作用于未参保人员，也会使已参保人员受益。但是，该学者认为健康险在一个健康的年轻人身上起到的保险价值是远远不及为实行税优政策花费的巨额费用的。

对于中国来说，根据美国商业健康险的发展经验，可以由政府和雇主共同为健康险的购买进行税优。政府补贴主要体现在政府对贫困人群购买医保进行补贴，即划定一个贫困人群的范围，对其购买医保的行为进行补贴和退税以进行鼓励，当然目前中国的商业健康险税收优惠制度已经属于政府补贴的一部分。其次，中国也可以实行雇主为雇员提供健康险的税优政策，让提供健康险成为雇主吸引劳动者的一种条件，让雇主愿意主动为雇员提供商业健康险。如前所述，单纯的税优政策难以实现高效率和准确划定目标受益，所以要和其他制度相结合确保税优政策能发挥出预期效果。

3.1.2 美国管理式医疗保险模式

美国在健康险发展初期也是由传统的费用报销型保险产品占主导，在健康管理组织兴起之后，健康管理服务成为健康险管理风险的重要手段，美国商业健康险和健康风险管理共同作用有效抑制了医疗费用过快增长。管理式医疗就是把健康管理和维护也纳入健康保险服务，加强医疗机构和保险的合作，减少过度医疗行为导致的医疗费用快速上涨，在整个医疗健康产业链中起到了重要的作用。

以美国健康维护组织的鼻祖凯撒医疗集团(Kaiser)为例，凯撒采用医疗保险和医疗服务相统一的管理模式，拥有近两万名医生和近五万名护士，在降低医疗成本、疾病预防控制、提高医疗机构运行效率等方面都显示出了优势。将医疗保险和医疗服务整合到同一个公司不仅可以对普通的医疗保健、一般疾病、疑难疾病分别进行精算定价、确定保险范围和营销策略，还可以协调加强医疗护理提供者之间的沟通联系，在保持较高服务质量的前提下降低医疗护理成本。

另外美国的商业健康险模式还有将健康险和互联网、健康管理整合在一个公司进行商业运作，比如Oscar Health公司可以在远程快速核保的同时，通过租用其他小型医疗服务网络的方式为会员提供小而专的医疗服务，并提供24小时电话医生和远程就诊，为会员免费提供健康管理设备和帮助。Oscar Health的规模不是很大，主要目标人群是没有医保的人口，如小企业主、小公司职员和自由职业者等，其与大型健康险公司的目标人群不同、不产生过多竞争，所以在美国推动个人健康险改革之后发展迅速。其利用互联网的优势提高健康险办理透明度、看病效率和用户体验，促使保险公司不仅具有理赔者这一角色，而且成为一个给用户通过互联网进行健康管理、寻医问药的门户。

我国健康险的发展也可以借鉴美国的管理式医疗保险模式，以保险为平台，整合一系列健康服务，构建一个以客户为中心的覆盖全生命产业链的健康服务体系。具体来说，健康险公司可以将碎片化的医疗健康服务资源整合到健康保险产品中，将健康险打造成居民医疗健康服务需求的入口。

另外，还可以通过互联网实现对供需双方数据的掌握，比如居民健康数据、医疗服务大数据、医疗健康服务和药品费用数据、医疗临床数据和用药数据等，更好地实现供需匹配并且可以控制医疗保健服务环节的费用，在一定程度上缓解医疗费用的快速上涨，也可以解决目前中国保险公司对税优健康险积极性不高的问题。由于这种模式必然会影响现有的医疗保健机构的利益，所以要打破医疗资源的垄断还需要根据中国的国情对相关制度进行改革。

3.2 我国税优健康险相关制度改革

3.2.1 加快税制改革

可实行综合和分类相结合的所得税制，将纳税人劳动所得合并后扣除一定的费用进行综合征收，对资本利得继续按照分类所得征收，因为税收会影响资本市场活动并且纳税人的资本利得信息税务机关难以全部掌握，所以要把资本利得纳入综合申报的范围比较难操作。根据我国国情，可以以家庭为单位进行个税申报，因为家庭是社会中最基本的单位，家庭内部较能达成一致意见，以家庭为单位进行综合申报更能充分考虑量能课税原则，也更能有效调节收入分配差距。具体到商业健康险个人税优制度，若能以家庭为单位进行综合申报，既比个人单独申报要便捷，也能比较容易的在家庭内部达成是否投保的一致意见，能有效地推动税优健康险的发展。

3.2.2 提高免税额

目前的税优健康险以2400元/年(200元/月)的标准在个人所得税前予以扣除，由于税前扣除的额度有限导致对预期目标人群产生的节税效果并不明显，并未达到实质性提升健康险的需求。以美国为例，雇主为雇员购买团体健康险可以享受税优政策，并且自由职业者购买健康保险在2007年以后可以实现保费在税前全额抵扣。这样的免税额政策使得美国健康险迅速发展，成为美国医疗保险体系中的主导力量。可借鉴美国经验，提高个人购买商业健康险的税前扣除额度，更加充分地发挥市场机制在医疗保障体系中的作用，以税收优惠杠杆激发需求，促进商业健康保险的发展。

3.2.3 打破行政垄断

我国也应打破行政管制和公立医院的垄断，借鉴美国经验推动管理式医疗保险模式的发展。中国目前推出的税优商业健康险具有准公共性特征，但是健康险本质上需要竞争相对充分的医疗服务市场才能健康发展，才能有助于其控制医疗费用和介入医疗服务过程。

打造具有竞争力的医疗服务市场，需要打破公立医院的垄断，允许医生独立执业和私立医院的发展。美国独立执业的医生比例超过半数，其私立医院的比例达到90%以上，竞争激励的医疗服务市场推动了美国商业健康保险管理式医疗模式的建立和迅速发展，对于控制医疗费用增长、提高医疗服务质量和效率都起到了重要的推动作用。

目前我国难以打造具有竞争力的医疗服务市场，大部分市场都被公立医院和行政管制垄断，大量的资源难以进入医疗服务市场，无法形成多元化、竞争充分的医疗服务供给格局，保险机构难以控制医疗费用或介入医疗服务过程。要想推动健康险的发展，建立管理式医疗模式，就要打破公立医院在医疗服务领域的垄断，实现医疗服务领域对内对外开放，推动公立医院的医疗服务和药品价格市场化，政府平等对待公立医院和私立医院，创造公平的竞争环境。