税务会计模式的探究

殷 越

一、税务会计概述

税务会计与财务会计、管理会计是现代会计的三大组成部分，税务会计是在财务会计的发展过程中产生的，来源于人们生产经营核算的需要。结合了税务与会计两个领域的特点，在会计的基础上受制于税法，具有相对独立的特点，具备税务核算、监督、税务筹划三个方面的职能。其中，在“核算”方面，税务会计往往表现出与财务会计的不同。从企业的角度，税务会计为企业纳税提供了计算应纳税额的方法；从国家的角度，它的存在一定程度上使得企业能够较为准确和按时地缴纳税款，为财政资金的收集提供了保障。

二、税务会计与财务会计的区别与联系

1.目标不同。财务会计的目的是向管理部门、股东、债权人和其他有关方面会计信息使用者提供有用的信息，而税务会计的目的是向厉害关系人提供税务活动的信息从而保证公平征税。例如：财务会计以企业会计准则为基础计算会计利润，而税务会计以税法为根据计算应纳税所得额。由于税法规定了在计算应纳税所得额时需对会计利润进行调整。企业可以使用会计利润向外界提供信息体现经营状况，以调整后的利润为计税依据缴纳税款保证税务机关公平征税。

2.原则差异。税务会计受限于税法，需要依托可靠的法律证据，重视历史成本。虽然与公允价值相比，历史成本确实在某些情况下不能真实地反映资产等要素的价值，但是能更确凿地反映企业发生的业务。财务会计要求使用权责发生制，而税务会计在此基础上还要求使用收付实现制。同时，税务会计不承认谨慎性原则。谨慎性原则涉及资产的减值准备等一些与利润相关的科目，而这些减值估计有较大的操纵空间，因此不能被税会承认。

3.联系紧密。财务会计要求对所有的经济活动进行核算，而税务会计仅仅需要对与纳税有关的活动进行计算，范围较小。税务会计的资料一般来源于财务会计，以财务会计为基础，对纳税人的生产经营活动进行核算和监督。它只是对财务会计处理中与现行税法不符的会计事项，或出于税收筹划目的需要调整的事项，按税务会计方法计算、调整并作会计分录，再融于财务会计账簿或者报告中，即财务会计与税务会计在调整前的路径是相同的。

三、税务会计的三种模式

当前，我国的税务会计处理模式尚不清晰，在国际会计准则不断趋同的大背景下，如何实现税务会计模式科学的选择具有很大的必要性。目前，国际上税务会计有英美模式、法德模式以及混合模式。

1.英美模式。投资者导向模式，其特征是税务会计与财务会计充分独立、完全分离。会计核算、会计规范均以公认的会计原则为核心，立法对会计规范没有直接影响，以投资者的利益为导向强调财税分离。

在这种模式下，税务会计与财务会计可以充分实现各自的目标，避免了税务的滞后性对财务报表的影响，既为纳税人提供了相关税务活动信息又为投资者提供了财务信息。但是这种情况财务会计完全与税法脱离，企业需要设立两套独立的会计报告，不仅信息不互通使得某些信息记录者对财务报表做出变动虚增利润，而且企业负担较重。

2.法德模式。政府导向模式，其强调财务会计和税务会计的统一，会计原则和方法完全遵循税法的规定，这使得财务会计和税务会计是高度一致的。企业提交的财务报告和纳税申报使用的是同一份会计报告，虽然可以减少复杂的会计调整，减轻企业的负担，但是同样存在一定的缺陷。例如：税务会计不承认谨慎性原则，企业的财务报表不能出现类似资产减值准备等一些计提项目，因此企业的会计报表数字在国际上不占优势。由于税法具有强制性，企业的自主权受到了限制，不能灵活地应对国际市场经济局势的变化。

3.混合模式。企业导向型模式，强调税收法则和财务会计在完善的法律依据保障下相互协调，既不完全分离，也不完全统一，其独立性介于分离型与统一型之间。混合模式的优点是可以避免单一模式的缺点，更具实用性和灵活性，可以满足不同信息使用者的需求。例如日本的会计核算规范管理兼有立法和行政双重特点、财务报告体系具有多重性。商法和证券交易法所要求的财务报告分别面向企业和债权人、投资者。同时，财务报告还面向税务机关，应税收益与会计收益一致。所以，日本的税务会计特征表现为依据税法规则，对商法和证券交易法要求的财务会计进行协调。这种模式具有较强的实用性，但由于对差异的调整较为繁琐，纳税成本较高。

四、我国税务会计模式的构建趋势

不同的税务会计模式有不同的适用性。税会关系模式的发展可以借鉴其他国家的经验，但更重要的是要充分了解本国的现实国情和需要面临的问题，探索出适合本国发展的税务会计模式。根据我国现行的税务会计核算方法，大致可以将我国的税务会计模式判断为分离为主、混合为辅的模式。

我国实行社会主义市场经济体制，追求经济的持续稳定增长是政府的首要目标。税收法律的目的在于保障国家的财政收入，从而维护国家的利益，促进经济的发展。税务会计受限于税法，在一定程度上强调法律化、条理化，意在使企业能够真实准确的缴纳税款，避免会计准则中较为灵活主动的调整措施。因此，从国家的角度来看，我国企业的税务会计应当借鉴英美模式，实现与财务会计的分离，以一种独立的核算方式向国家展现相关税务活动。

对于我国而言，寻找一种性比价较高，能够保证税收又能降低成本的方式是至关重要的。通过比较可以发现混合模式较为中立，既不走绝对分离的道路，也不采取合二为一的方法，灵活性较强。混合模式使得财务会计人员在编制财务报表并了解相关税法的基础上就能够从事税务会计的工作，对企业来说人力成本大大降低。此外，混合模式使得我国的企业在财务报表数据方面能够自主把握较大的发挥空间，数据在国际上有较大的竞争的优势。

因此，税务会计与财务会计适度分离仍然是我国税务会计模式的发展方向。税务会计制度需要从财务会计制度中分离出来，成为一个独立的体系，能够独立地完成对企业成本的核算及利润税收扣除的工作。在税收关系中，政府与出资人是一对相互博弈的行为主体，两者的行为差异决定了税务会计与财务会计相分离的必然性。所谓适度，则是需要根据我国国情、市场经济环境的需要掌握好分离的范围。我国的资本市场发育还不够健全，相关法律体系还有待完善，政府仍需对经济进行一定的行政干预以实现对经济的宏观调控，既能够保障国家税收，又能够基本满足投资者和企业相关者的利益需求。

参考文献:

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[3]刘晓北.财税混合模式下税务会计核算研究[J].财政监督.2013(6).