浅析风险导向内部审计模式的构建

谷山杉

(中国石油国际事业有限公司，北京 100033)

随着美国次贷危机的爆发，引发了世界范围内的经济危机连锁反应，以雷曼兄弟为首的众多金融证券公司濒临破产，我国企业也因此面临深刻挑战。作为国家大型能源巨头公司，我们应时刻保持清醒头脑，加强风险防控的意识，提高内部审计的地位与高度，将内部审计与公司发展战略高度融合，为公司的治理、控制以及经营目标的实现提供保障。因此我们应顺应时代发展的趋势，适时引入风险导向的内部审计理念，积极构建贴合企业实际情况的内部审计新模式，促进企业规避风险和健康发展。

1 我国企业内部审计的现状

在我国，内部审计发展经历了由传统财务审计到内部控制审计的转变，这两种模式虽各有优势，但是由于本身固有的缺陷使得内部审计的工作效率低下，审计效果值得商榷。

在财务审计模式下，审计人员主要审查被审计单位的会计记录及有关凭证，以核实账表数字的正确性。这种审计方式由于工作量大，适合小规模企业，如运用到大型企业中，则存在审计效率低下，审计风险较大的问题。

在内部控制审计模式下，审计人员主要对被审单位进行符合性测试和实质性测试，以对其经营活动的内部控制做出评价。然而这一审计模式存在控制系统僵化，偏离企业经营目标，无法满足企业管理需要的问题。

因此，要提高内部审计的审计效率和效果，必须寻求更加先进的适合企业发展的内部审计技术。近年来，在国际内部审计师协会(IIA)的号召下，一些发达国家开始采用风险导向的审计模式。风险导向内部审计中，审计人员把精力主要放在高风险领域，关注风险问题，测试风险降低过程，最后报告风险。它将风险分析、风险评价贯穿于审计的每一个环节，所做的审计结论，提出的审计建议都是紧紧围绕怎样控制风险而提出的，更好地帮助企业增加价值，真正为企业的经营管理起到“事前防范、事中控制、事后监督”的作用。

2 通过与国际公司对标，发掘提升审计质量的方法

为吸取国际内审先进经验，提升内审执业水平，大力贯彻“走出去、请进来”的方针政策，邀请印尼国家石油公司内审人员就内审业务进行经验交流。通过面对面的业务交流，收获如下。

(1)在审计模式方面：印尼国家石油公司在国际内部审计师协会(IIA)2002年修订《内部审计实务标准》后，即实行了以风险导向为主的内部审计，尤其在2008年金融危机时，以风险导向为主的内部审计为公司规避了大量的业务风险，更提升了其内部审计地位。

(2)在审计计划制订依据方面：印尼国家石油公司内部设置独立于审计部门的ERM(即企业风险管理)职能部门，主要负责风险评估。该部门在每日的数据集成、分析基础上，形成年度风险评估报告，列出下年度重点的高风险领域。审计计划与发展部根据该报告制定以风险为导向的下年度审计计划。

(3)在审计项目侧重点方面：印尼国家石油公司已从财务报告为主的审计转移到了业务层面的经营风险审计，目前80%以上的年度审计项目是关于风险管理审计。

(4)在审计人员培养方面：印尼国家石油公司内部有严格的轮岗规定，业务人员与审计人员每隔7～8年要相互轮岗，使得基于业务出身的内审人员非常熟悉业务，从根本上克服内审人员只懂财务、审计的局限性，令其对业务经营过程中存在的风险有清晰了解，实施内部审计评估和测试更加有针对性，大大提高内审的效率和效果。

通过与国际同行公司进行对标，我们认识到应尽早转变审计的方式方法，将以财务和内控审计逐步过渡到风险导向审计上来，与时俱进与国际接轨，切实为公司治理和管理提升做出贡献。

3 风险导向审计的优势

从印尼国家石油公司内审人员的介绍中，我们发现风险导向审计与我们目前实行的账项和制度导向审计相比，存在着诸多优势。

(1)基于风险评估实施内部审计，更加有的放矢。风险导向审计首先要将审计重心放在事前的风险评估上，使得审计计划与审计方案的制定更加有的放矢。风险评估中首先引入宏观因素分析，即了解被审单位所处的外部行业状况、法律环境，内部的组织经营战略、结构、流程等情况。通过评估，决定审计人员需要关注的高风险审计领域和重点审计项目，据此制定出符合被审单位特点的审计计划与实施方案，进而提高审计效率，实现审计目标。

(2)审计全过程应用分析性复核程序。传统审计模式下分析性复核程序的使用仅局限于财务信息的范围中，而且主要集中在对财务数据关系的简单比较上。风险导向审计更加突出了将分析性程序应用于审计工作的全过程，通过分析性程序使用的多种分析方法，如：比率分析、趋势分析、回归分析、合理性测试等，实现定量与定性分析的有机结合。大量客观数据通过计算机分析软件快速、准确地得到结论，使分析性程序得出的审计结论更加科学、合理，对企业风险评估结果更具有说服力。

(3)审计程序针对性强。风险导向审计可以针对不同的风险领域、不同的审计对象、不同的业务环节以及特定的审计目标，实施有针对性的、个性化的审计测试程序。结合当前被审计单位的固有特点，选取适合其经营情况的审计方式，有重点、有目的加以开发切合度较强的审计程序，有针对性地开展审计工作。

(4)有利于审计人员观念的转变及其素质的提高。风险导向审计要求审计人员在接受委托之前就要对被审计单位的内外部风险进行评估，对产生风险的各个环节进行详细的分析，这就要求审计人员不但要掌握现代管理知识和行业知识，还要懂得会计、金融、法律、市场、计算机等相关学科的知识，这些都对审计人员自身的素质提出了比较高的要求。

4 风险导向审计在我国企业应用中存在的问题

(1)风险导向审计目前在我国企业中应用较少。在风险导向审计程序中，最为重要的就是风险评估阶段，而该评估程序由于没有一个具体的规范标准，具有极大的主观性。在对风险管理的研究中，虽然发展了一些利用统计学和数学建模进行风险量化的方法，但在实务中，风险的正确评估和量化缺乏可操作性。这使得风险评估仅限于理论层面，在审计实务中仍然是以财务审计和内控审计为基础。

(2)执业人员的专业胜任能力不足。风险导向审计模式要求运用分析性测试程序作为获取审计证据的重要手段。分析性测试程序是以数理统计的广泛运用为前提的，在依据该统计估算出可接受的风险水平时，应具有相应规模的审计证据。目前，很多审计人员还不具备运用数理统计方法的能力，这将妨碍到分析性程序的应用。

(3)审计程序软件开发较落后。在西方发达国家，风险控制模式的审计程序已经开始广泛运用，其原因在于财务数据的电子化已非常普遍，审计人员在审计中可以直接对数据库进行加工分析，依据软件构建模型并由电脑自行检验和核对。但现阶段国内大多数被审计单位的信息系统建设达不到风险导向审计模式的要求，数据资源不足，很难对被审单位的经营风险进行恰当评估，进而影响了风险导向审计的实施。

5 应对措施

针对现阶段我国企业在实施风险导向审计方面存在的问题，我们应立足于目前的状况，建立适合我国企业的内部审计模式，即在大数据库未能搭建完成前，吸取风险导向审计模式的基本观念和重要方法，把风险导向审计融合到财务与内控审计中；在财务数据集成以后，逐步地、有计划地过渡到风险导向模式上。

(1)审计人员应树立风险意识，加强风险导向审计的实务应用。在经济全球化，石油等大宗贸易商品受极端政治、经济形势变化的影响下，企业经营环境面临的不确定性大为增加，经营风险、审计风险也随之增大。因此审计人员在开展内部审计时，应保持应有的谨慎，与时俱进，结合国际内审先进经验和理念，逐渐用风险导向审计的思维实施内部审计。

(2)丰富审计人员的专业结构，提升审计人员的专业素养。审计人员的素质是影响风险导向审计推行效果的关键因素。一方面，要加强对现职人员的职业后续教育，把风险评估内容列入后续教育范围；另一方面，审计人员不但要学习专业审计知识，还应了解企业所在行业相关的知识结构，包括行业生产经营模式、行业政策、企业经营战略与经营风险等。除此以外，更重要的是我们应该向“四大”会计事务所进行沟通，“他山之石，可以攻玉”，通过借鉴其实践做法及成败得失，提升审计质量，降低审计风险。

(3)加强信息系统的建设，提升数据定量分析水平。从长远来看，大数据时代必将到来，建立功能强大的数据库将是必然趋势，我们的审计工作更应为迎接其到来做好充分的准备。一方面企业应结合自身条件，分阶段、分步骤逐渐建立和完善数据库系统；另一方面审计人员也应加强对数据信息的集成和提炼，注重从风险导向角度对数据进行分析，并将数据模型的定量分析与审计人员的职业判断相结合，为逐步过渡到大数据时代实施全面的风险导向审计奠定基础。

(4)采用“过渡”的审计模式并开展试点研究。每一种新审计模式的产生均有其深刻的历史原因和社会背景，均有不同于原有审计模式的科学性和合理性。对审计模式的选择，不能脱离被审计单位的性质、规模等具体情况。鉴于目前在企业内部完全采用风险导向审计模式存在上述问题和困难，可以考虑先试行混合审计模式，即是以财务审计或是内控审计为基础，风险导向审计为辅的混合审计模式。且这种混合审计的模式，风险导向审计要从“为辅”向“逐渐加重比重”过渡，进而将风险导向理念贯穿于整个审计过程，为实施国际先进的现代风险导向审计打好基础。

现代风险导向审计作为一种新型的审计模式，已经在欧美等发达国家的内部审计中得以实施，且国内也有部分会计师事务所、大型企业开始尝试风险导向审计模式的运用。相信在不久以后，传统审计模式必然逐步被现代风险导向审计模式取代，我们应做好充分的准备，积极吸收国内外在应用风险导向审计方法中探索的经验和研究成果，逐步建立适合企业特色的以风险导向为主的审计模式。

[1]谢荣，吴建友.现代风险导向审计理论研究与实务发展[J].会计研究，2004(4).

[2]陈华良.浅析现代风险导向审计[J].财会月刊，2009(16).

[3]陈艳秋.谈风险导向审计中分析程序的实施[J].商业时代，2009(20).