财务舞弊中“合谋性沉默”的伦理学解析

董红星（副教授），李 丹

来自员工的举报（whistle-blowing）具有作为一种揭露和控制组织舞弊行为机制的巨大潜力，由于其在预防和揭露舞弊方面具有信息和成本优势，在企业内控环境中扮演着一个重要角色[1]。财务舞弊具有隐蔽性、复杂性和动态性的特点，通过内部人举报揭露舞弊所发生的成本更低，能够提供外部人难以获得的隐蔽信息或证据。长期以来，只有极少数人愿意举报自己所在单位的错误行为，更为常见的是在行动上达成默契的“合谋性沉默”现象。“合谋性沉默”造成对舞弊真相的集体否认，带来了直接的恶性后果，在事实上助推了财务舞弊的发生。内部知情者会遇到哪些道德困境进而止步不前？为何举报者寥寥而“合谋性沉默”却是常态呢？

实施财务舞弊以及选择保持沉默的主体都是组织中的个人，因此对个体行为的分析离不开其所处的组织。同时，文化具有一种潜移默化的惰性力量，在特定条件下传统文化会影响会计舞弊发生的可能性，有时会纵容、强化会计舞弊行为的动机及经济后果[2]。“释恶”是“抑恶”的前提，本文试图对财务舞弊中广泛存在的集体沉默现象进行剖析，以求揭示其产生伦理和文化根源，为探索财务舞弊的预防和阻断机制提供理论支持。

一、“合谋性沉默”的概念和本质

1.“合谋性沉默”的概念。“合谋性沉默”是美国认知社会学教授泽鲁巴维尔[3]提出的概念，他从社会学和心理学的角度剖析人们在私密生活和公共生活中，对于某些显而易见的事实集体保持沉默的社会现象，并将之称为“合谋性沉默”。道德视阈中的“合谋性沉默”指的是人们在进行道德选择时不约而同地选择沉默，不仅具有不说话、不作声和沉寂的意思，更是一种行为，一种合谋的不作为[4]。国内文献通常从激励机制扭曲和行为约束机制的不完善来研究财务舞弊问题，譬如现实中各类利益相关者分配权力与分配能力之间的配对错位和冲突，报酬契约与公司会计行为的不相关性，以及管理层权力强度与财务舞弊倾向的关系等都是引起财务报告舞弊的重要原因，但是财务舞弊中的知情者“沉默”却鲜有学者进行深入探讨。

与“合谋性沉默”相关的一个概念是“组织沉默”，是指员工因为担心一些负面的效果或者是认为他们的观点对于组织来说并不重要，而对组织潜在的问题保留个人观点的集体现象[5]。郑晓涛等[6]在我国情景下提出组织沉默行为的三个维度：漠视性沉默行为（主要描述员工对目前工作和组织依恋与认同不够而保留消极观点）、默许性沉默行为（主要描述员工无力改变现状的消极顺从）以及防御性沉默行为（主要描述员工避免人际隔阂和他人攻击的自我保护）。组织沉默文献多是从“进谏”出发，预设知悉组织问题员工的谏言或警示将有利于组织利益，这与针对财务舞弊的内部举报在价值导向上有所不同，因为财务舞弊大多是组织舞弊，一旦被举报有可能给组织带来灾难性的后果。财务舞弊中的“合谋性沉默”是一种特殊的组织沉默，更加强调的是一种行为，一种合谋的不作为，在其产生的伦理根源、影响因素及治理机制方面与一般意义上的组织沉默是不同的。

2.“合谋性沉默”的本质。如何对财务报告舞弊中的“合谋性沉默”进行道德评价？首先应予以明确的是，现实当中的财务舞弊是一种组织行为，是由工具理性所推动并由组织所实施的群体不道德行为；而且，对于沉默的大多数，应将之看作是组织背景下的员工而非自然人，因为在现代组织中，个人特质经常被湮没在组织目标实现的过程中，所以应基于组织背景来分析个体的道德决策。

“合谋性沉默”在本质上是一种平庸的恶。“平庸的恶”这一概念是由哲学大师汉娜·阿伦特基于对纳粹德国大屠杀和纳粹高官阿道夫·艾希曼在以色列受审一案的哲学反思所提出，随后引起思想界的巨大震动。“平庸的恶”指的是并没有直接的邪恶动机，却因服从命令和官僚组织的程序和规则而产生了极大的恶果。这是“现代社会中一种常见的恶，是一种只有在现代性条件下、在现代组织机制中才能实现的恶”[7]，它在某种意义上宣示了现代组织非道德性神话的破灭，同时打开了洞察组织伦理问题的一扇窗口。“平庸的恶”这一概念为透视财务舞弊中的“合谋性沉默”行为提供了新的分析视角。“好人的沉默”就是对恶的纵容，本质上也是恶——平庸的恶。当组织而非组织个体成员成为财务舞弊的行为主体和道德责任主体时，个体成员的道德主体地位和责任意识会受到弱化，“合谋性沉默”所反映出的更可能是在组织道德“退场”条件下群体的“道德休眠”。

二、财务舞弊中“合谋性沉默”的现状描述

组织内部人员最有可能是问题的最先发现者，因为他们对内部情况非常了解，担负起举报的职责具有先天有利条件，往往容易击中要害，有利于有关部门的调查取证，促使问题及时得到解决。内部举报不但具有信息成本优势，而且可以作为一种常态的舞弊监督和预警机制发挥有效的事前预防、事中阻断和事后侦查作用。

但是现实当中内部举报行为太少了，在很多情况下，举报自己所在单位不但得不到掌声而且很可能意味着职业生涯的终结。如奥林巴斯公司员工迈克尔·伍德福德，2002年《时代》杂志年度新闻人物世界通信公司的辛西亚·库伯，安然公司的雪伦·沃特金斯，以及联邦调查局的柯琳·罗莉，这些发现自身所在组织的恶行而勇敢举报者确是凤毛麟角。在安然造假案中勇敢揭露的沃特金斯，当时也是处于孤立的境地，很多人不理解她。公司高管不希望东窗事发，而一些员工也将安然破产归咎于她，认为她不应该把公司内幕公诸天下，在内部解决才是较好的选择，最终沃特金斯在安然丑闻事发几个月后黯然离开公司。

在国际范围内，财务欺诈发生的频次和带来的成本一直在增加[8]。在众多财务舞弊案中，除了会遭受打击报复的威胁，即使存在可行的举报渠道，有可利用的方式，在可以规避或降低自身风险的情况下，内部知情者通常也没有显示出令人满意的道德责任感，没有积极进行举报，让丑行在阳光下曝光，这说明个体决策是一个复杂的过程，受到诸多因素的影响；“合谋性沉默”的广泛存在，除了举报者害怕遭受打击报复、对职业生涯产生不利影响外，还有更深层的伦理和文化根源。

三、财务舞弊中“合谋性沉默”的伦理学分析

1.财务舞弊中“合谋性沉默”的组织伦理背景分析。费雷尔等[9]指出，企业在进行决策时，通常是组织价值观而非个人价值观发挥关键作用。财务舞弊是一种群体的不道德行为，它是具有组织性的。现代组织的工具理性和道德冷漠是败德行为产生的伦理根源[7]，也构成了合谋性沉默存在的组织伦理背景。樊浩等[10]进行的中国伦理道德状况综合调查显示，当前组织决策中的去伦理化现象是较为严重的，大部分被调查者对单位在做出决策时是否考虑伦理问题没有确切的认识。

组织中的个体行为会受到在整个组织的价值体系中居于核心位置的组织伦理文化的强烈影响，道德环境对员工价值判断的影响已经得到实证文献的支持[11]，在组织决策去伦理化的背景下，个人难以就组织目标进行道德评价，更难以在道德评价的基础上提出不利于组织利益的反对意见，由此，财务舞弊中的“合谋性沉默”成为一种异常的“常态”现象。组织实施的财务舞弊类似泽鲁巴维尔所指的“房间中的大象”，虽是显见的事实，参与者与知情者甚多，却集体保持沉默；而且，“沉默的人数越多，打破沉默就越难”。财务舞弊的存在还说明了组织在道德发展方面尚处于前常规阶段，在此阶段的组织以奖惩作为判别行为正当性的基本尺度，当预期舞弊收益高于违规成本时，就会选择财务舞弊。

2.组织角色和人格的分离导致道德冷漠。生活中每一个具有思维能力的个体都是独特的和不可替代的，他的敏感性、能动性和反思性，他所处的环境以及情感体验和生活经历，都塑造了他的人格自我。但是在组织当中，自我的特性慢慢消褪，代之以组织中的工作角色，这意味着：①职场行为要符合各种规定和条例要求，在很多企业中，对行为精确化和标准化的要求是突出的，这里不需要道德标准，不必在行动时思考道德意义。②在角色上作为个体，并非是不可替代的。人与角色之间存在着分离的可能，角色并不是自我角色，强调的是记住技术责任，执行的是工具理性。③组织中的角色个体按照命令做事，不管最后会不会出现问题，他都会在自己的潜意识里把道德责任推卸给上级领导或组织规定，从而导致道德卸责。④组织活动按流程常被分解为各个环节，不同角色分布于不同的环节当中，这不仅拉远了组织目标或者说组织想要实现的目的与各个环节间的距离，也拉远了每个环节上的行动与行动结果间的距离，站在某一个位置上，角色个体已经看不清行为接受方的面孔。财务人员运用自己的专业知识和能力为组织服务，他们还知道，其他部门和同一部门的其他人也同时在为公司的上市或融资而服务，而自己只是在实现这一目标过程中发挥部分作用，所以对自身行为负责与进行伦理反思的意识和能力受到削弱。

因为缺乏道德意识和道德敏感性，个体谨记技术责任而非道德责任，以及行为和行为结果间的时空分离，最终导致组织中的个体失去了作为举报者应该具备的基本道德素质，对于财务舞弊也失去了正常的道德判断能力，逐渐缺乏举报的道德冲动，道德自我已经被隐藏。在万福生科造假案中，一位参与造假的财务人员小心翼翼地对《南方周末》记者说，在准备出中报那段时间里，近二十名财务人员每天都要在办公室和会议室里挑灯夜战。“天天编假资料、做假账，自己都弄迷糊了，连跟家人讲话的时候都分不清自己说的是假话还是真话。”在这里，作为角色个体的责任是把“假账做好”，以实现万福生科的上市目标。对于进行财务舞弊的组织来说，“合谋性沉默”成为最有效的管理方式，这也正是组织所希望的，“暂时撇开个体的价值目标差别或根本上改变个体的价值目标，使它们最大限度地从属于组织的价值目标，最大限度地实现组织的生存”[12]。

在实践中，对于重大财务舞弊，知晓情况的部门和个人并不在少数，不单财务部门知晓企业经营的实际情况，生产部门、仓管部门、销售部门、统计部门等都会或多或少地了解，尤其是在IPO上市时。知悉情况者还可能包括企业的供货商和客户，以及在IPO的过程中起到中介作用的机构，这些机构甚至可能直接参与了财务舞弊的合谋。

四、财务舞弊中“合谋性沉默”的文化透视

1.霍夫斯泰德国家文化框架下对“合谋性沉默”现象的分析。国家文化维度的提炼其实是对所有社会处理共同面临基本问题处理方式的归类和总结。霍夫斯泰德于1968年和1972年在IBM员工中做了两次研究，调查了11.6万名员工，将国家文化归结为权力距离、个人主义/集体主义、高/低不确定性规避、阳刚气质/阴柔气质四个维度，数据显示我国大陆文化具有高权力距离、低个体主义（高集体主义）、阳刚气质和低不确定性规避四个方面的特征。基于研究主题，本文主要从权力距离和集体主义两个维度来分析国家文化对举报行为的影响。

（1）权力距离。根据霍夫斯泰德得到的权力距离得分，在74个国家和地区的权力距离指数中，我国达到80分，排第12～14名，说明我国是一个高权力距离的国家。高权力距离的国家文化特征强化了科层制企业中命令和规则在配置资源和协调行动中的作用，员工按照规则和指示行事，其行动自主性和道德思考能力受到削弱，进一步催化了合谋性沉默的出现。樊浩等[10]的问卷调查显示，当被问及“您对本企业违法牟利的行为，往往会采取什么行动”时，被调查者中认为会明确指出的占总数的16.8%，认为会向有关部门举报的占总数的10%，自认为会向媒体举报的占总数的6.8%，认为会和其他同事说的占总数的21%，认为会和家人说的占总数的26.6%，认为多一事不如少一事、装作看不见的占总数的22.5%。可以看到，“想举报”者是少数，而“想举报”到“要举报”还需要一个过程。费雷尔等[9]认为，2002年美国的多个财务丑闻恰恰说明美国社会在向高权力距离方向移动。

（2）集体主义。在霍夫斯泰德的文化框架中，中国文化的集体主义特征明显。集体主义文化模式的一个特征就是“内外有别”，即对待自己的朋友要比对待其他人更好，对待“内群体”中的人要比对待其他群体中的人更好。集体的利益、面子、形象对于集体成员是如此重要，即使所在集体做了违规的事情，也被视为是为了集体的利益，一个勇敢的举报者会被视为一个危险的人和道德上有瑕疵的人，他会成为集体的敌人。一个从工作角度来看无可厚非的内部举报者，即使为了集体利益而举报高管，他也会因为对原本稳定的人际关系的破坏而难以在组织中立足。在集体主义文化氛围中，财务舞弊内部举报者可能会更少，而“合谋性沉默”现象可能会更多。

2.“差序格局”的社会文化特征对内部举报的影响。费孝通先生[13]提出，中国传统社会结构是一种差序格局，“好像把一块石头丢在水面上所发生的一圈圈推出去的波纹。每个人都是他社会影响所推出去的圈子的中心。被圈子的波纹所推及的就发生联系。每个人在某一时间某一地点所动用的圈子是不一定相同的”。这种社会格局决定了道德体系的特点，在以自我为中心的差序格局中，道德和法律依照行为所施的对象和自己关系的远近而有所伸缩。

在这里，从举报者自身的角度来看，如果是和自己关系亲近的领导，那么他的过错或许是可以原谅的。从旁观者的角度来看，如果举报者与自己关系较近，或许就会评价他大公无私、伸张正义；如果举报者与自己的关系很远，那么就会评价他无事生非，或是对领导不忠。这种道德评价的差序格局，往往混淆是非、善恶，给有举报意向的人带来道德顾忌。

马丁·路德金曾说过，“历史将记取的社会转变的最大悲剧，不是坏人的喧嚣，而是好人的沉默。”探究财务舞弊中“合谋性沉默”存在的组织伦理根源和文化根源，有助于借此确定与正式制度产生合力的伦理治理机制。美国《萨班斯—奥克斯利法案》第404条款规定，会计方面不仅要进行变更，更需要文化上的变革。通过伦理治理，不仅要推动组织的道德水平，而且组织成员的道德敏感性和道德推理能力也要得到相应提高；不仅组织决策兼具工具理性和价值理性，而且组织成员道德主体地位和道德责任意识弱化的现状也会得到缓解，从而为防范财务舞弊以及知情者的沉默在组织层面和个体层面都能够构筑起坚实的道德屏障。

［1］William J.Read，D.V.Rama.Whistle-blowing to internal auditors［ J］.Managerial Auditing Journal，2003（5）.

［2］陈艳，高智林.会计舞弊监管必须用强制手段吗？——基于行为经济学的分析框架［J］.财经问题研究，2017（7）.

［3］伊维塔·泽鲁巴维尔著.胡缠译.房间里的大象：生活中的沉默与否认［M］.重庆：重庆大学出版社，2011.

［4］杨锴.道德视阈中的合谋性沉默研究［J］.佳木斯大学社会科学学报，2012（3）.

［5］Milliken F.J.，Morrison E.，Hewlin P.F..An Exploratory Study of Employee Silence：Issues that Employees Don't Communicate Upward and Why［J］.Journal of Management Studies，2003（6）.

［6］郑晓涛，柯江林，石金涛，郑兴山.中国背景下员工沉默的测量以及信任对其的影响［J］.心理学报，2008（2）.

［7］王珏.现代性文明的道德哲学悖论及其转向［M］.北京：中国社会科学出版社，2008.

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［9］费雷尔等著.张兴福等译.企业伦理学［M］.北京：中国人民大学出版社，2012.

［10］樊浩等.中国伦理报告［M］.北京：中国社会科学出版社，2012.

［11］William E.Shafer，Zhihong Wang.Effects of ethical context and Machiavellianism on attitudes toward earnings management in China［J］.Managerial Auditing Journal，2011（5）.

［12］刘敬鲁，宋作宇.论管理的辩证维度［J］.湖南科技大学学报（社会科学版），2010（3）.

［13］费孝通.乡土中国［M］.北京：北京大学出版社，2013.