我国自贸区海关税收优惠政策定位与完善

李志天

摘要：我国的自贸区战略巳近4年，已经初步形成和积累了一系列“可复制、可推广”的经验。目前正处于试验的关键节点。在此背景下，通过研究自贸区定位，探究自贸区税收政策的现状。查找税收政策面临的问题并提出建议，对于完善海关税收法律基础、创新税收征管制度、调整税收征管方式，具有显著的理论研究价值和现实指导意义。

关键词：自由贸易区；海关税收；优惠政策；制度创新

自贸区有广义和狭义之分。广义的自贸区（Free Trade Area，简称FTA）最典型的特征是“跨政府间的贸易区”。覆盖范围包括加入“自贸协议”全部成员的所有关税领土。中国-东盟自贸区属于FTA类型；而狭义的自贸区（Free Trade Zone，简称FTZ）典型的特征是“境内关外”，在一个国家的部分领土内，对于运入其中的任何货物，就进口关税和其他各税来说，被认为在关境以外。我国的上海、广州、天津、福建等自贸区属于FTZ类型。

纵观发达国家的自贸区，不难发现，“税收优惠”在促进投资增长和产业集聚等方面发挥了积极作用，而在自贸区实施的诸多利好政策中，最吸引外界注意的莫过于海关的税收优惠政策。但是，我国建立自贸区的初衷并不仅仅是要人为划出一个“税收优惠”的特别区域，而是要在新一轮的经济体制改革过程中，通过制度创新，探寻新的经济发展模式。因此，如何对自贸区内海关税收政策进行准确定位，并设计出合理的政策进行控制和完善，是今后一段时间内需要认真思考的问题。

一、“制度创新”是我国自贸区海关税收优惠政策的核心定位

（一）“转型升级”是我国自贸区的设立初衷

近年来，美国、澳大利亚、日本等发达国家绕开被世界广泛认可并遵循的WTO中相关规则，联合发起了跨太平洋伙伴关系协议（TFP）谈判，旨在挑战经济全球化现有贸易规则。TPF颠覆了全球贸易秩序的体系，强调国民待遇以及更加开放的贸易与投资自由度，倡导的协议内“零关税”，超过WTO的多边贸易自由度，蕴含着更高标准的贸易便利化，以图形成有利于该区域发展的贸易和投资规则。虽然美国暂停了TFF谈判，但是剩余国家的谈判并没有停止。若这一格局最终成型，我国将处于极为被动的局面。为了应对TFF所带来的新的挑战，避免受制于人，我国需要结合自身经济发展特点，探索运用新的模式，努力维护经济全球化规则，以发挥我国在国际贸易体系中的作用。2013年9月，上海自贸试验区成立，我国自贸区发展战略拉开序幕，这是我国交被动为主动迈出的重要一步。2015年4月，广东、天津、福建挂牌新一批自贸试验区，形成跨越大江南北的试验体系。随着我国自贸区的试验成果的不断显现，2016年8月，辽宁、浙江、河南、湖北、重庆、四川、陕西随后设立七个自贸区，标志着我国自贸区建设步伐进一步加快。

（二）“复制推广”是对我国自贸区的根本要求

改革开放30多年，我国的经济特区、保税区所取得的成就有目共睹，但是经济特区、保税区所实施的政策只能在区内适用，不能与国际市场无缝对接，尤其是制度政策开放程度上还存在很大差距。长此以往，不可避免地形成“政策洼地”效应。而自贸区不是特区，更不是保税区，自贸区是要建立一个与国际市场完全接轨的市场空间，在制度政策上侧重一个“试”字，应为本地区经济发展进行先试先行和不断创新，这就决定了自贸区不以“政策洼地”为优势，而是通过开放尚未开放的领域，研究分析制度政策实施的利弊，按照统一税制、公平税负、促进竞争、持续发展的原则，探索研究自贸区在法律层级设置、政府职能转变、税收政策设置和信用体系构建等方面同新形势相接轨的管理体制。包括准入前国民待遇、负面清单管理、货币自由关税等。从而实现“贸易便利化、投资便利化、金融自由化”的既定目标。中国经济和世界经济高度关联，作为“试验田”，积累可复制、可推广的经验是对自贸区政策的根本要求，这也是我国自贸区的功能定位。

（三）“制度创新”是我国自贸区税收优惠政策的柱心定位

自贸区作为一块“试验田”存在，虽然在自贸区内实施了包括多项税收政策在内的一批优惠政策，但其目的并不是建立税收优惠的隔离区，而是探索一条通过法制、税制和管制三大制度的创新，来促进贸易、投资、金融三大领域开放，从而为全国深化改革探路。自2012年9月创建上海自贸（试验）区以来，其制度政策上的很多创新成果已被其他自贸区复制推广，而且包括准入前的国民待遇、负面清单管理制度，国家已决定从2017年开始对外商投资实施。因此。在自贸区内使用税收优惠政策，并不仅仅在于通过降低关税刺激总量增长，而更多的是要通过制度创新，探索具有行业导向的税收政策。探寻新的经济发展模式，这是我国自贸区税收优惠政策的核心定位。在制度的创新过程中，制度的适用性是基本条件，而非所有经验都要生搬硬套，必须根据承接地的制度环境和现实约束，主动进行适应性的调整和制度再创新，真正能够改善制度承接地的经济发展环境，进而支撑我国经济转型。

二、国内外自贸区海关税收优惠“制度创新”上的差异

我国自贸区现有海关优惠稅收政策主要依据《总体方案》，而国外发达国家自贸区税收政策更注重税收的“法定性”，已经形成了涵盖保税、免税、延税、逆关税减让等在内完整地税收优惠体系，征管机制完善。具体差异主要包括：

（一）税收政策“珐定性”上的差异

税收法定原则起源于英国，其基本内涵是”先立法后执法”，也就是说，如果没有法律作为支撑，其确定的税种、税率以及征收程序等都属于不合法的行为。基于这一点，世界上绝大多数国家都是先立法后实施征管行为。比如美国1931年出台了《对外贸易区法案》、新加坡于1969年通过自贸区法案等。目前我国自贸区海关税收制度涵盖了推迟缴纳进口关税、融资租赁进口25吨以上飞机税收优惠、生产型及生产服务型企业进口机器关税减免、选择性关税、集中汇总纳税、保税交易平台保税政策等，但是，由于起步较晚，目前的税收政策主要依据的是国务院下发的《总体方案》以及下级部门的规范性文件，尚无更高层级的中央立法支撑。其中《总体方案》本身也不属于行政法规，原则上并不能成为自贸区实施税收优惠的直接依据。而其他规范性文件。往往以“经国务院批准”或“为落实《总体方案》要求”等作为开头，这一“开场白”反应更多的是对上级指示的贯彻落实，并不能充分体现“税收法定”原则。

（二）税收优惠“系统性”上的差异

美国等发达国家的自贸区已经形成了涵盖保税、免税、延税、逆关税减让、关税政策一体化等在内完整、系统的税收优惠制度。反观我国自贸区，即使《总体方案》以及下级部门的规范性文件确定了多项税收优惠政策，但是内容较为零散、缺乏系统性，有的明显带有地区性差异，导致评估、问责和退出机制效能下降。尤其是沿用了保税区部分税收政策，而保税区的主要执法依据是1997年海关总署发布的《保税区海关监管办法》，随着生产经营方式和贸易业态的变化。已很难适应快速发展的需要。

（三）税收优惠征管“导向性”上的差异

发达国家的自由贸区突出的是经济自由化、市场一体化以及税收政策的普适性，依靠统一的税收优惠措施带动自贸区繁荣。反观我国自贸区，虽然采取了将融资租赁企业纳入出口退税试点范围、对符合条件的进口飞机实行增值税优惠、对“生产型”企业的进口机器设备免税等措施，但是，从目前情况来看，这些税收优惠政策的具有一定的局限性，其普适性不强，所带来的“政策洼地馓应比较明显，也可能使得部分企业在利益驱动下，扎堆到某一个或几个行业中去，引起产业失衡。

三、以“制度创新”为核心。完善我国自贸区海关税收优惠政策思路

我国已成为世界第二大经济体，与之相适应的是，我国又是税收大国之一，从“税收大国”向“税收强国”转变是结构调整的任务之一，这需要一个艰辛而漫长的过程。通过前文，已经能够看出，国外已经形成比较完整的税收优惠政策。我国自贸区尚处于试点探索阶段，自贸区海关应积极应对国际贸易和投资新规则，发挥自身优势，以制度创新为核心，形成更多“可复制、可推广”的税收优惠政策。

（一）做好海关税收优惠政策层级设计

2016年，国务院立法工作计划提出，将《关税法》列为研究项目，这充分说明国家对于关税法定的重视。为了达到这一目的，可先由全国人大制定《中国自贸区法》，这是立法的第一步，也是顶层设计。而税收制度的具体设计则可参考国际通行规则。在《中国自贸区法》框架下设立单独章、节，以确立具体的税收优惠制度，并为《关税法》的立法预留了空间。在时机成熟的情况下出台《关税法》，并在此基础上制定《关税优惠条例》，形成完整的海关税收优惠政策层级设计，按照统一税制、公平税负、促进公平竞争的原则，加强对税收优惠的规范管理。

（二）借墨国际经验完善我国海关税收优惠制度

国际条约作为我国重要的法律渊源，对国内立法必将产生深远影响。实践已经证明，我国每加入或者达成一项双边或多边条约，其最直接的作用就是推动国内相关法制体系的完善。因此，完善我国自贸区海关税收优惠制度过程中，应放眼世界，借助“一带一路”战略的实施，努力与国际接轨，力求符合经济全球化的趋势和税收改革的国际化潮流，力争制度创新方面取得更多的突破。同时，也不能一味的“拿来主义”和生搬硬套，在借鉴过程中，应充分考虑我国国情和产业发展特点，对于不適合我国国情和国际化潮流的税收优惠政策，需要严加比较和甄别，理性借鉴，充分体现我国自身的特色和利益诉求。

（三）实践中补充和完善海关税收及优惠措施

各自贸区海关应结合自身特点，围绕税收政策规定。在实践中对法规和实施细则进行补充和完善。比如：“跨境电商”繁荣了个性化订单交易，撕裂了大宗进口货物，对我国税收体制尤其是海关税收体制带来了前所未有的冲击。而我国海关税收征管制度是建立在传统国际贸易基础上的，并没有将“跨境电商”等新兴业态涵盖在内，在对“跨境电商”商品实际征管过程中，往往因为“邮递”、“快件”等进境渠道的不同，导致同一商品赋税水平的差异。“跨境电商”飞速发展的趋势已经不可逆转，自贸区海关应顺势而为，认真研究和分析“跨境电商”的发展特点、发展规律和未来趋势，结合我国的国情并借鉴国际做法，通过明确征管范围、计税尺度、起征额度等要素，努力完善其税收征管制度。另外，在补充、完善过程中，应结合具体情况，充分考虑税收优惠政策所带来的利弊，逐步完善，应允许局部先行先试和差异化安排，并优化评估机制和容错机制。对于已经实施的税收优惠措施，应当评估其实施效果，对于明显没有实施必要性、可行性的措施，应当停止实施或做出调整，尽可能避免税收优惠政策碎片化、打乱仗的现象的出现。

（四）多采用“间接性”税收优惠政策

美国、德国等域外白贸区为避免因“税收洼地”出现的避税、套利等风险，设计的税收优惠逐步间接化，尽可能少采用由税率和税额构成的直接税收优惠的政策手段，而是通过优化纳税时间的构成，减低纳税人的遵从成本。我国自贸区的试验探索过程中，出台了形式多样的税收优惠，而且沿用保税区现有的一些政策，包括免税缓税政策、出口退税政策、保税加工政策、即征即退政策等。但是保税区政策本身就是一种非中性、直接性的税收优惠行为，由其带来的“税收洼地”效应日趋明显，容易出现“有害”税收优惠。因此，探索“间接性”税收优惠政策，将成为我国自贸区海关税收优惠政策是否可复制、可推广的关键。

（五）不走“竞争化”税收优惠路线

与区域性税收优惠不同。我国自贸区是经济市场化的试验田，不是要发展巨型的免税区或者经济特区，也不适合走大幅降低关税的税收竞争路线，应该掌握一个“度”。这个“度”就是以不干扰市场对资源配置的基础性作用为前提。笔者认为，应当在顺应国际化潮流的基础上，趋向于减少约束，扩大缴税方式的自由度，走“协调化、不竞争”的发展道路。对于不具有比较优势，同时也确实需要保护的关系到国计民生的产业，应通过合理设计，尽量做到税收优惠与产业政策的高度协调。在自贸区开创初期，允许国内不同自贸区存在差异性的海关税收优惠政策，但从长远发展，最终要实现海关税收的税种、税率、税收优惠等基础性制度变革的一致性，促进海关税收的公平公正。

（六）重视涉税“信用管理”体制建设

涉税“信用管理”体制建设是一个系统工程，需要相互协作，群策群力。一要加强政府各部门之间的改革协作，建立起海关、工商、银行、公安、外汇管理等各部门“信息互换、监管互认、执法互助”的三位一体协作机制，争取在纳税服务、政策咨询以及税收稽查等方面开展更多交流合作；二要以降低纳税人遵从成本为出发点，积极探索推动税收征管“权力清单”制度建设，通过简政放权或权力下放等具体措施，实现海关税收审批和税务征管事项的动态管理；兰要以重新修订《中华人民共和国海关企业信用管理办法》为契机，坚持“由企及物”的管理理念，将企业信用管理嵌入到通关一体化改革流程中，显著增加高级认证企业税收征管优惠的权重。完善一般认证、一般信用及失信企业的相关信用信息设置，以“差别化”管理和“双随机”理念，强化信用信息在海关税收征管领域的应用，充分发挥“守法便利，违法惩戒”导向作用。

（七）通过优化征管模式提升税收征管水平

近期，我国海关大力推动以“两中心三制度”为核心内容的全国通关一体化改革，运用“守法便利”的原则，通过创新“由企及物、由物及企、物企结合”的风险管理理念。改变多层级、串联式的管理格局，建立起海关总署、直属海关、隶属海关三级错位分工和监管的方式，实现海关税收治理体系与治理能力的现代化。尤其是“一次申报、分步处置”、“自主申报、自行缴税”等措施，通过前置税收风险分析、实施通关中验估、放行后批量审核和稽查等，建立了新型的征管体系和属地纳税人管理制度，加快了办税过程，提升征管水平，具有降低纳税人的遵从成本和提升遵从能力的双重作用。自贸区海关应顺势而为，积极参与上述改革，做好海关税收征管方式改革的排头兵。

（八）向智能化转型丰富税收优惠实现方式

总署党组高度重视海关信息化建设，多次强调要提升海关作业智能化水平，全面建设“智慧海关”。自贸试验区在这方面应起到先锋带头作用。在税收征管方面，一是积极发挥海关在口岸管理中的主导作用，在“单一窗口”、关检“三个一”、“三互”等综合执法模式创新的基础上，运用“云计算”技术。实现对各个税收征管数据系统的有效统和，建立起与海关、工商、银行、外汇管理等部门信息互通机制，弱化部门界限，强化职能协同，争取在纳税服务、政策咨询、税收大数据交换以及税务协查等方面开展交流合作；二是利用联机分析、数据挖掘和数据可视化等技术，拉近离散存储于不同系统中的海量数据彼此关系，建立起“海关税收征管大数据库”，自动实现企业、商品、贸易方式、征管方式等税收计征要索的聚类分析和有效评估，从而为税收征管及优惠措施调控提供更加有力的支撑；三是在积极探索税单无纸化、“自主申报、自行缴税”等征管模式的基础上，强化“互联网+征管”理念，通过掌上APP、“支付宝”等方式，打通稅款移动支付的新途径，有计划、有步骤地推进海关税收征管的智能化转型升级。

（九）加强对税收征管的风险防控体系建设

从国际经验来看，各国自贸区的税收管理都相对宽松，给不法企业可乘之机，其中包括利用虚假贸易进行洗钱、设计结构复杂的交易进行偷逃税犯罪。尽管我国采取审慎的管理措施，较其他国家相比，使企业的违法风险较低，但是随着进一步深化自贸区改革，区内企业的涉税风险随之增大，因此，应该尽快建立完善的自贸区海关税收风险防控系统。实现对税收风险的精准防控：一是以“两个中心三项制度”建设为契机。将安全准入和税收征管作业统筹起来，通过优化风险参数前期设置和税收中、后期征管效果的联合评估机制，打造错位管理、综合监管模式和一体化风险防控体系；二是运用大数据分析技术，实现商品市场行情、行业监管信息、违法违规记录、异常物流动态信息等碎片化信息的统筹整合，为税收风险防范提供有力的信息支持；三是创新管理手段，构建“主动披露”渠道，促使企业自律，并常态化引进第三方中介机构协助开展企业稽查，消除社会大众对行政行为的误解，增强认同感、化解执行阻力，促进协同共治。

（本文发表时有所修改和删减）