浅议电影企业制片承包人酬金的会计核算

摘要：本文介绍了电影企业制片承包人酬金“保底分成”或“以销定酬”的影片摄制承包办法，分别以未来实际发行收入高于合同预计发行收入和未来实际发行收入低于合同预计实际收入两种情形，对这两种承包办法下的制片承包人酬金的会计核算进行了分析和应用举例。对承包人酬金会计估计偏差所作的影片摄制成本的调整主要通过“库存商品”价值的调整来实现，分析了这种调整不会涉及“以前年度损益调整”。

关键词： 电影企业；制片承包人酬金；保底分成；以销定酬

一、引言

作为一种商业化激励手段，“保底分成”或“以销定酬”是目前一些电影企业较多采用的影片摄制承包办法。“保底分成”是指电影企业与影片摄制主创人员或者制片责任人（承包方）事先合同约定一个相对较低的基本酬金（亦称“保底酬金”），然后按影片日后实际发行收入或毛利取得一定的分成比例的酬金。“以销定酬”是指电影企业与影片摄制主创人员或者制片责任人（承包方）事先事前合同约定承包人无保底酬金，其全部报酬仅与影片日后的实际发行收入的一定比例挂钩。

二、承包人酬金的预提方法

实行影片摄制承包办法的电影企业支付给承包人的酬金金额大小将取决于合同规定期间内企业取得该影片发行收入的多少。承包人酬金是电影摄制过程发生的生产成本，应该及时计入“生产成本”，但由于不能事前全部准确确认，而需要根据双方承包合同的约定，并结合企业以往同类影片收入的历史数据进行预先作出会计估计予以提取，待影片销售收入实现后，企业再依据该片的实际发行收入和合同约定办法，与承包人进行有关报酬的清算。

对承包人酬金的预提一般是在承包合同生效后一次性计提。

借：生产成本---××影片---基本人员工资及劳务

贷：其他应付款---××承包人

三、承包人酬金会计估计偏差调整

根据会计估计对承包人酬金的预提，由于未来销售收入可能高于合同预计收入，也可能低于合同预计收入，因此，这里存在一个事后根据会计估计偏差调整承包人酬金的会计核算问题。

3.1关于承包人酬金会计估计偏差调整的会计核算理论依据

根据承包人酬金会计估计偏差所作的影片摄制成本的调整，是由于企业经营活动中存在不确定因素影响，即会计估计所依据的信息或资料发生变化，使得影片摄制成本赖以进行估计的基础发生变化所致。因此，需要以最近可利用信息和资料作现时的增（减）调整。

按影片摄制承包合同约定，此类调整的报酬差异，虽是与影片的实际发行收入有一定的关联，但是影片实际发行收入只是合同约定的摄制成本（酬金）的计算依据，并不是报酬收益人从事影片销售（发行）活动的结果，而实际上还是影片摄制成本的差异，所以，应调整的对象仍然应当是企业的资产（存货）而不是企业“营业费用”等期间费用。

由于需调整的估计差异总是发生在影片摄制完毕并已经入库以后，影片的全部生产成本已结转为库存商品的成本了，所以，在调整差额时，不必再通过“生产成本”科目，而应该直接对影片“库存成本”即“库存商品”价值进行调整。

正如估计坏账、无形资产受益期一样，按《企业会计制度》第129条规定“会计估计变更时，不需要计算变更产生的累积影响数，也不需要重编以前年度会计报表，但应当对变更当期和未来期间发生的交易或事项采用新的会计估计进行处理。”所以，无论该影片实际发行是否跨会计年度，一般无须通过“以前年度损益调整”科目核算。

3.2承包人酬金会计估计偏差调整具体会计核算

3.2.1未来实际发行收入高于合同预计发行收入的会计核算

在这种情况下，意味着在摄制阶段，对承包人预提的承包人酬金即“生产成本---××影片---基本人员工资及劳务”偏低，应增加计提， 但是，因为影片摄制过程已经结束，已经获得公映许可证，影片已经验收入库，并且进入销售阶段，原来的“生产成本---××影片---基本人员工资及劳务”已经结转入“库存商品---××影片”，所以，增加计提承包人酬金不再计入“生产成本---××影片---基本人员工资及劳务”，而是追加“库存商品---××影片”的存货价值。

3.2.2未来实际发行收入低于合同预计发行收入的会计核算

在这种情况下，意味着在摄制阶段，对承包人预提的承包人酬金即“生产成本---××影片---基本人员工资及劳务”偏高，应减少计提， 但由于，影片摄制过程已经结束，已经获得公映许可证，影片已经验收入库，并且进入銷售阶段，原来的“生产成本---××影片---基本人员工资及劳务”已经结转入“库存商品---××影片”，因而，减少计提承包人酬金不能再通过“生产成本---××影片---基本人员工资及劳务”扣减，而是减计“库存商品---××影片”的存货价值。

四、“保底分成”的制片承包人酬金会计核算应用举例

4.1未来实际发行收入高于合同预计发行收入的会计核算

某电影企业（发包人）与某著名导演（承包人）采用“保底分成”方式签订影片摄制承包合同，约定由承包人执导拍摄影片《××》的保底酬金100万元，另该片在正式发行的24个月内，承包人可按企业取得该片实际发行收入提取酬金，提成比例为：实际发行收入在1000万元（含）以内的按5%提成；超过1000万元以上的按10%提成，约定24个月发行期满后不再提成。假定企业预计约定发行期内该片可获得发行收入1500万元，而约定发行期内该片实际取得发行收入2000万元。

（1）电影企业在影片承包合同生效后，应依据合同约定的办法和影片发行期内预期收入1000万元，进行测算并提取该片摄制成本中应付发行收入提成的酬金（见表1）：

据此，按照承包合同约定该片承包人应得的保底酬金100万元，加上预期发行收入提成报酬额100万元，预提应付承包人酬金200万元，作会计分录：

借：生产成本（××影片——基本人员工资及劳务） 2000000

贷：其他应付款（××承包人） 2000000

（2）电影企业按承包合同约定实际支付给承包人保底酬金100万元时，作会计分录：

借：其他应付款（××承包人） 1000000

贷：银行存款 687000

应交税费-应交个人所得税

313000（1000000*（1-20%）*40%-7000）

（3）该影片通过发行后，在原预计发行收入1500万元内，企业逐期支付承包人应得报酬时，按实际支付金额，作会计分录：

借：其他应付款（××承包人） 41666.67（1000000/24）

贷：银行存款 33666.67

应交税费-应交个人所得税

8000（41666.67*（1-20%）*30%-2000）

（4）本例，由于在合同约定发行期内企业实际取得该片发行收入2000万元，比原来估计多收了500万元，按约定比例10%应增提承包人报酬50万元。按应付酬金的增加额直接作“库存商品”科目的调整分录：

借：库存商品（××影片） 500000

贷：其他应付款（××承包人） 500000

同时，企业应按照合同约定和实际发行收入继续通过“其他应付款”科目计发承包人的应得酬金，作会计分录：

借：其他应付款（××承包人） 500000

贷：银行存款 347000

应交税费-应交个人所得税

153000（500000*（1-20%）*40%-7000）

4.2未来实际发行收入低于合同预计发行收入的会计核算

假设上例中，约定发行期内该片实际取得发行收入1200万元，比原来估计少收了300万元，那么上例第（1）～（3）步会计核算仍然相同，第（4）步按约定比例10%应减提承包人报酬30万元。按应付酬金的减少额直接调减“库存商品”科目，通过“其他应收款”科目计收承包人的应退回酬金，作会计分录：

借：其他应收款（××承包人） 300000

贷：库存商品（××影片） 300000

收到承包人的退回的酬金，作会计分录：

借：银行存款 211000

应交税费-应交个人所得税 89000（300000*（1-20%）*40%-7000）

贷：其他应收款（××承包人） 300000

五、“以销定酬”的制片承包人酬金会计核算应用举例

5.1未来实际发行收入高于合同预计发行收入的会计核算

假设4.1的例子中没有100万元保底酬金，其他内容相同，未来销售收入高于合同预计收入500万元，按照承包合同约定该片承包人应得的预期发行收入提成报酬额100万元。

（1）预提应付承包人酬金100万元，作会计分录：

借：生产成本（××影片——基本人员工资及劳务） 1000000

贷：其他应付款（××承包人） 1000000

后面的會计核算与4.1中的第（3）（4）步一致。

5.2未来实际发行收入低于合同预计发行收入的会计核算

假设4.2的例子中没有100万元保底酬金，其他内容相同，未来销售收入低于合同预计收入300万元，按照承包合同约定该片承包人应得的预期发行收入提成报酬额100万元。

（1）预提应付承包人酬金100万元，作会计分录：

借：生产成本（××影片——基本人员工资及劳务） 1000000

贷：其他应付款（××承包人） 1000000

后面的会计核算先后与4.1中的第（3）步和4.2中的第（4）步一致。

六、小结

制片承包人酬金的会计核算主要涉及根据合同预计发行收入和实际发行收入会计估计偏差作出影片摄制成本的调整的问题，以预计发行收入为基础按照合同分成比例提前计提了制片承包人酬金，确认了“生产成本”，从未来的实际发行收入来看，事先确认的“生产成本”可能会过高，也可能会过低，但是，不论怎样，由于此时影片已经验收入库，影片“生产成本”已经结转入“库存商品”科目，从而，影片“生产成本”的高估或者低估问题就变成了影片“库存商品”价值高估或者低估问题。而影片“库存商品”价值的调整取决于影片实际发行收入超预期或者低于预期的差额来调整，对实际上发行期内的企业“主营业务收入”与“主营业务成本”的配比不构成影响，利润表并不受影片“库存商品”价值高估或者低估的干扰，所以，无论该影片实际发行是否跨会计年度，一般无须通过“以前年度损益调整”科目核算。

参考文献

[1]何婷婷.影视会计实务[M]，浙江横店影视职业学院，2014年度校本建设教材.

基金课题：

本文是浙江省影视特色会计专业建设阶段性研究成果

作者简介：

宋世强，（1975-），男，江西永丰人，浙江横店影视职业学院，会计教研室主任，讲师，经济师，硕士研究生，主要研究方向：技术经济及管理、会计