浅谈非经常性损益的概念界定与确认原则

彭勃

摘要：本文通过比较国际会计准则、美国会计准则及我国相关规定，对我国非经常性损益项目的内涵进行了初步概括。并深入分析证监会发布的有关公告，揭示非经常性损益的实质及其基本确认原则，为非经常性损益的确认与披露提供依据，从而有利于提高企业会计信息质量，还原企业真实业绩。

关键词：非经常性损益；确认原则；准则规定；利润质量

中图分类号：F234.3 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2017）009-0-01

依据目前我国相关规定，尽管非经常性损益的认定并不会对利润表相关项目的列报产生影响，但如果界定错误，将影响净投资收益率、每股收益①等盈利指标的数额，从而不利于反映企业真实的盈利能力。由此可见，明确非经常性损益的实质性内涵，正确区分非经常性损益项目显得尤为重要。

一、国际比较：非经常性损益的界定

1.国际及美国相关会计准则

《国际会计准则第8号》中的非常项目与我国非经常损益具有相似性，其定义为“明显区别于企业正常活动，因此预计不会经常发生或不定期发生的事项或交易产生的收益或费用。”然而，随着经济环境的不断变化，国际会计准则委员会认为“非常项目”仍属于企业正常经营所面临的风险，其是否在利润表中进行披露应取决于本身的性质而不是发生的偶然性。因此，在2003年改进的第1号准则中，不再允许收入和费用以非常项目的名义进行列报，而是直接将投资处置、不动产处置等重要的非常项目单独列报即可，从而消除了企业划分正常损益与非常损益的武断性。

美国会计原则委员会（APB）第30号意见书将非常项目定义为“性质异常并且具有偶发性的交易或事项”。其中，异常性指交易或事项与正常经营业务相比，在性质上具有极大反常性；偶发性指无法合理预计交易或事项在可预见的未来是否会再次发生。在判断异常性与偶发性时，应同时考虑企业的经营环境。只有同时满足异常性与偶发性两个标准，才可作为非常项目列报，否则只能成为异常或偶发性项目。

2.我国证监会相关规定

截至目前，我国会计制度制定机构并未针对非经常损益项目做出详细规定，关于正常损益与非常损益的区分也只是散于营业外收支、投资收益等项目之中。1991年，中国证监会首次要求上市公司披露扣除非经常性损益后的净利润指标，非经常性损益项目逐渐获得学界及公众的关注。2001年，证监会发布《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号——非经常性损益》，对非经常性损益进行初步界定并具体列举出15项非经常性损益项目。2008年，证监会对此前发布的相关规定做出进一步修改和完善，将非经常性损益定义为“与正常经营业务无直接关系，以及虽与正常经营业务相关，但由于其性质特殊和偶发性，影响报表使用人对公司经营业绩和盈利能力做出正常判断的各项交易和事项产生的损益”，并将列举项目扩展至21项。

通过比较国际、美国会计准则中的非常项目及我国证监会公告中规定的非经常性损益不难发现，尽管从字面翻译来看两者具有相似性，但在界定范围等方面仍有区别。综合而言，我国非经常性损益项目不需同时满足异常性和偶发性两条标准，且需考虑对报表使用人的影响程度，因此不论从内涵还是外延来看，其包含内容都远远大于APB等准则中的非常项目。

二、确认原则：非经常性损益的认定

从我国证监会关于非经常性损益的定义出发，参照国际、美国等相关会计准则，可以发现非经常性损益均具有性质特殊、偶发性等概念特征。从字面意义来看，“损益”即为企业通过多元化业务活动所实现的盈利或亏损，而“非经常性”则有区别于正常活动、不经常发生之意，由此非经常性损益即为企业净利润中区别于核心利润的部分。本文认为，是否将具体业务划分为非经常性损益应重点考虑以下三个方面：

1.与正常经营业务的关联程度

随着企业经营业务发展的多元化，企业的正常经营业务已不仅仅局限于与生产经营活动有关的产品生产、加工、销售活动，而是扩展至企业基于战略或利用闲置资金目标而进行的投资、筹资等资本经营活动。证监会会计制度处处长李筱强在对公告进行解读时也表明，企业的经营业务具有多样性，其完整的经济活动包括生产经营活动、投资活动、筹资活动。因此，在界定具体业务与正常经营业务的关联程度时，不能将正常经营业务仅局限于生产经营活动。

此外，在考虑某项具体业务与正常经营业务的关联程度时，应结合企业实际的经营环境，对于不同的经营环境，同一业务可能具有截然不同的性质。

2.相关业务的可持续性

除了与正常经营业务无直接关系的损益外，一些与正常经营业务相关的损益也可能被确认为非经常性损益，其判定主要取决于相关业务的可持续性。相关业务的可持续性具体体现为某项具体业务是否具有偶发性，如果某项业务发生频率较低，不能在未来可预见的期间内合理预计其是否会再次发生，也无法在未来一定期间带来持续性损益，则该项业务缺乏稳定性，带有偶发性质，亦应确认为非经常性损益。

3.对报表使用者正常判断的影响程度

根据会计信息质量真实性与重要性的原则，在界定事项或业务是否属于非经常性损益时，还应考虑对报表使用者的影响。对于金额较小的非经常性损益，可以简化为目的处理。然而，对于金额较大、性质关键的损益，如不能合理区分其性质，或是将其作为盈余管理、操控利润的手段，势必无法真实反映企业的盈利能力与利润结构质量，影响报表使用人做出正确的投资决策，使企业的市价偏离内在价值，产生泡沫，有损广大投资者的利益。

三、结语

综上所述，我国非经常性损益项目与APB等准则中的非常项目具有相似性，即都具有特殊性及偶發性，但相比之下，我国非经常性损益在内涵及外延上所包含的内容更为广泛。本文在对非经常性损益定义进行深入分析后，认为在确定某项具体业务是否属于非经常性损益时，应综合考虑与正常经营业务的关联程度、持续性及对报表使用者的影响三个因素，同时，还应结合企业经营环境等自身特点，做出合理判定。

注释：

①我国净投资收益率、每股收益等盈利指标依据扣除非经常性损益后的利润计算.

参考文献：

[1]樊行健，等.非经常性损益的列报：理论、准则与分析[J].会计研究，2009（11）.

[2]李筱强.正确理解、界定和披露非经常性损益[N].中国证券报，2008-11-17（4）.

[3]孟焰等.对非经常性损益确认与披露问题的探讨[J].会计研究，2003（12）.

[4]吕慧珍.对非经常性损益内涵的相关探讨[J].企业改革与管理，2014（22）.