会计处理与纳税申报的契合性探讨
2017-05-30乔卉
乔卉
摘 要：营改增之后，建筑业以开票、收款、验工计价（合同约定按完工进度验工计价并付款）孰先原则作为纳税义务发生时间。在此过程当中，很多企业都面临账务处理与纳税申报一致性方面的种种困惑。本文基于建筑业在简易计税方式下，提前开票、未开票工程结算，预收款等事项如何账务处理、如何缴纳增值税并且做到纳税申报与账务处理协调统一进行探讨和分析。
关键词：建筑业 简易计税 会计处理 纳税申报
中图分类号：F275 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2017）10（c）-168-02
在营业税改征增值税后，税务部门在增值税纳税申报上针对建筑业及房地产业增加《增值税预缴税款表》，至此涉及建筑服务简易计税办法的主要纳税申报表有《增值税预缴税款表》《增值税纳税申报表（主表）》《增值税纳税申报表附列资料（一）（本期销售情况明细表）》《增值税纳税申报表附列资料（四）（税额抵减情况表）》。每张申报表中有很多明细要填列，例如：《增值税附列资料（一）（本期销售情况明细表）》中有开具专用发票列、开具其他发票列、未开具发票列等；在《增值税纳税申报表附列资料（四）（税额抵减情况表）》中建筑服务预征缴纳税款栏次中有期初余额列、本期发生额列，本期应抵减税额列、本期实际抵减税额列、期末余额列；在主表中有简易计税办法计算的应纳税额列，这些报表中栏列应该填列什么数据，如何从帐务处理系统中能够很清晰罗列出这些数据？特别是工程项目繁多，验工计价与发票开具时间不一致情形出现时，如何从账上取出这些数据？应该从会计科目的设立上做好第一步。
1 简易计税办法下建筑服务业应缴增值税科目设立
在应缴税费下设立简易计税二级科目，设立工程项目1～N三级科目。如表1所示。
每月申报人员在进行纳税申报时，根据账上所列示的简易计税项下每个工程项目的贷方余额合计数填列。如果每个项目贷方余额数据>0，则缴税；否则不缴税。如何能够显示每个工程项目本期抵减的预缴增值税款、扣除的分包款增值税税金、冲销的未开票增值税税金、本期开票增值税税金及未开票应缴增值税税金。账务处理时，在不违背核算原则前提之下，顺应纳税申报要求而增加一些分录处理，注重过程演变（本文演示分录中加黑部分），特别是每个工程项目的借贷方发生额摘要内容一定要注重关键字眼（本文演示分录中带有双下划线部分）。下面以工程项目1为例，就建筑业纳税义务（简易计税）日常所能出现的种种缴税情况分别进行账务处理列示，以期达到账务处理与申报纳税严丝合缝，节拍一致。
2 簡易计税方式下会计处理
2.1 预收款项会计处理
工程刚启动，预收建设方预付工程款。假设预收工程款200万元。分两种情况进行处理。
（1）建设方要求预收款项同时开具增值税发票。
借：银行存款：200
贷：预收账款：194.17
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）5.83
（2）建设方没有要求同时开票。
借：银行存款：200
贷：预收账款：194.17
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（未开票税金）5.83
实际缴税时：
借：应缴税费——简易计税——工程项目1（已交税金）5.83贷：银行存款：5.83
2.2 支付分包款及异地预缴税金会计处理
借：工程施工
借：应缴税费——简易计税——工程项目1（分包款扣除税金）
贷：银行存款或应付账款
同时：
借：应缴税费——简易计税——工程项目1（异地预缴税金）
贷：银行存款
2.3 首次验工计价工程结算会计处理
（此文中的工程结算指施工合同中约定按完工进度进行验工计价并付款）
（1）工程结算金额>预收款（预收款已开票），差额开具发票，假设预收款200万元，工程结算金额300万元。
借：应收账款：100
借：预收账款：194.17
贷：工程结算：291.26
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）2.91
（2）工程结算金额>预收款（预收款已开票），差额本次结算暂不开具发票。
假设预收款200万元，工程结算金额300万元
借：应收账款：100
借：预收账款：194.17
贷：工程结算：291.26
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（未开票税金）2.91
（3）工程结算金额>预收款（预收款未开票）本次结算金额开具发票。假设预收款200万元，工程结算金额300万元。
借：应收账款：100
借：预收账款：194.17
贷：工程结算：291.26
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（冲消未开票税金）-5.83
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）8.74
（4）工程结算金额>预收款（预收款未开票），本次结算金额不开具发票。假设预收款200万元，工程结算金额300万元。
借：应收账款：100
借：预收账款：194.17
贷：工程结算：291.26
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（未开票税金）2.91
（5）工程结算金额<预收款（预收款已开票）假设预收款200万元，工程结算金额100万元。
借：预收账款：97.09
贷：工程结算：97.09
（6）工程结算金额<预收款（预收款未开票）本次结算金额开具发票，假设预收款200万元，工程结算金额100万元。
借：预收账款：97.09
贷：工程结算：97.09
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（冲消未开票税金）-2.91
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）2.91
（7）工程结算金额<预收款（预收款未开票）本次结算暂不开具发票， 假设预收款200万元，工程结算金额100万元。
借：预收账款：97.09
贷：工程结算：97.09
实际缴纳税金时：
借：应缴税费——简易计税——工程项目1（已交税金）
贷：银行存款
2.4 工程建设过程当中，工程结算当期未开发票，后期开具发票
（1）后期开具发票金额>前期已进行工程结算金额（未开票），假设前期已进行工程结算200万元没有开具发票，本次要求开具300万元发票。
先冲销前期未开票金额，再以实际开票金额列帐。
借：应收账款：-5.83
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（冲消未开票税金）-5.83
借：应收账款：8.74
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）8.74
（2）后期开具发票金额<前期已进行工程结算金额（未开票），假设前期已进行工程结算200万元没有开具发票，本次要求开具100万元发票。
以本次实际开票金额冲销前期未开票金额，再以实际开票金额列账。
借：应收账款：-2.91
貸：应缴税费——简易计税——工程项目1（冲消未开票税金）-2.91
借：应收账款：2.91
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）2.91
（3）后期开具发票金额=前期已进行工程结算金额（未开票），假设前期已进行工程结算200万元没有开具发票，本次要求开具200万元发票。
借：应收账款：-5.83
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（冲消未开票税金）-5.83
借：应收账款：5.83
贷：应缴税费——简易计税——工程项目1（实际开票税金）5.83
3 结语
在上述账务处理之后，应缴税费——简易计税——工程项目1借方反映已交税金、异地预缴税金、分包款扣除税金三项；贷方反映未开票税金、冲消未开票税金、实际开票税金三项。在工程完工后，贷方累计发生额其实就是实际开具发票税金额，之所以增加冲消未开票分录处理，主要避免重复纳税，而且也能满足税务申报人员申报操作。每期末，纳税申报人员打开明细账应缴税费——简易计税——工程项目1，工程项目1应缴增值税金的演变过程清晰明了，很容易发现本期异地预缴款为多少，本期未开具发票应缴的税金为多少，本期开具发票金额为多少，本期冲销前期未开票金额为多少等。把对应数据填入汇总表。
根据汇总表第1列、第2列、第3列合计行数字对应填入《增值税附列资料（一）（本期销售情况明细表）》；第5列合计行对应填入《增值税预缴税款表》；第5列、第6列合计行对应填入《增值税纳税申报表附列资料（四）（税额抵减情况表）》；第7列合计行对应填入《增值税纳税申报表（主表）》。
这样的流程下来既符合会计核算权责发生制要求，同时也能满足税务申报人员纳税申报要求，还能应对验工计价与发票开具不同步现象所产生影响。（注：本文可行性有待进一步验证）。
参考文献
[1] 李志远，李建军，陈颖.建筑施工企业营改增实务[M].中国市场出版社，2016.
