从包税制到税收法治：英国的变革路径与启示

陈国文++孙伯龙

摘要：包税制对中世纪国家的财政意义重大，但社会多方面的因素推动包税制走向税收法治。从经济史与税收法治化的角度来看，英国包税制的演变主要体现在关税、消费税和炉灶税中，其衰落则是政治权力、重商主义、市民意識与市镇自治三个要素共同作用的结果。以《大宪章》为起点，英国在改革中逐步完善财税法治思想，最终废除包税制，并通过一系列改革措施落实了税收法定原则。虽然英国的税收法治化历程坎坷，但其变革路径仍可为当下中国财税体制改革提供有益的经验和启示。

关键词：英国；包税制；税收法定主义；议会课税权；税收法治化

中图分类号：DF09561；DF432文献标识码：A文章编号：16735595（2017）02004107

包税制在古埃及、罗马共和国以及罗马帝国时期就已经盛行，14世纪，在欧洲各国兴起，大约16世纪以后，包税制成为欧洲各封建国家主要的课税方式。[1]近代各国资本主义政治体制形成之后，包税制陆续被废除。政府设置专门机关直接征税开启了财税法治的变革，这其中有平稳演变者（如英国），亦有社会体制剧变者（如法国）。[2]从现代民主政治制度内生性、渐进性的特点出发，英国税收法治的变革路径更值得我们探究和借鉴。

一、英国包税制的历史背景

中世纪早期的英国很少有持久的政治统一，自1066年诺曼征服之后，英国进入封建时期，征服者威廉要求全体贵族宣誓效忠国王，从法理上他成为全国土地的最高所有者，实现了权力的集中。自进入封建时期开始到1642年内战爆发，英国的封建领地和爵位世代相传，建立了以私人占有职位、包税制及地方家产制为特征的财政体制。王室家计财政①中资金来自于王室土地和例定规费，他们既不能任意征收财产，也不能依赖常年课税。[3]即便是国家对外战争的费用，君主也必须获得议会同意才可征收某种“临时性的税收”。

和其他封建主一样，英王依靠其全国最高封君的身份得到的财政收入常常不够王室开支，这使其不得不征收赋税。[4]14世纪以后，税收从临时缴纳变为常规化缴纳，以保障国家安全和社会稳定。英国的统治者们逐渐发现包税是一种高效、便宜的财政汲取手段，并将其应用在关税、消费税等间接税种中，以解决财政的燃眉之急。

二、英国包税制变迁的动因

（一）包税制中的政治权力博弈

根据掠夺性统治理论，包税制中的政治力量博弈体现在包税主体相对议价能力的变化中。国王、议会、包税人三方主体的政治权力在动态中实现均衡，最终形成的包税契约不仅约束着包税商人，也控制着国王及其代理机构（政府）的税收行为。由议会主导形成的税收契约主义，将国王及政府的包税行为置于法下，包税契约表面上是统治者与包税人的契约，但也有两个前提：一是国王获得课税权，二是包税人有充足的资本。

议会是有税收批准权的全国性组织，若其不同意国王和政府征收某一笔税收，国王及政府也只能另谋他路。[5]在议会形成初期，国王获得征税权是较为容易的，因为议会很少会成为政治中的反对力量，强大的王权甚至会迫使议会授予国王终身课税权，至于采用何种方式征税，议会并无权干预。一方面，包税制让缺乏人手和没有收税专长的国王摆脱了税收管理负担，也使得国王及政府得以对每年的财政收入进行预算。另一方面，包税制成为放弃国家财产和国家征税权力的体现，包税制的盛行进一步削弱了国王和政府的权力。[6]80国王为了让议会同意其开征税收，一再妥协让步其政治权力，进而导致议会的议价能力增强。工业革命前，工商业的发展促使英国包税人从商人、封建贵族逐渐转变为社会政治精英或垄断公司，商业巨头开始在各级议会中参与政治协商，并不断在政治上和法律上维护包税人的利益，与之相随的是国王及政府的议价能力减弱。光荣革命后，社会阶级结构发生变化，新兴资产阶级贵族在国家财政政策上拥有更多的发言权，这使得政府主动与议会协商合作进行税制革新，包税制自此式微并逐渐被废除。

（二）重商主义政策

12世纪，城市作为英国经济活动的中心开始兴起，城市的人口、商业活动以及财富积累都不断增加。14世纪以后，工商业的迅速发展充实了政府的财源，也促使政府不断地从商业活动中开辟新的税收。为增加王室财政收入，国家自觉地促进资本主义的发展，由于商业财富的高度流通性，掌握税源和税收经验丰富的商人能够更有效率地对商业财富征税，国王在征税时开始主动与商人合作。

在以土地为基础的农业封建等级秩序中，封建制度赋予贵族优先权、社会上层地位以及对法院的控制权，而商人则没有地位，重商主义的发展最终突破了这一封建桎梏。16世纪开始，英国实行重商主义政策，目的是国家参与资本主义经济发展，以垄断、专卖等方式增加王室财政收入。重商主义政策下，一切经济活动都是“特许”的，包税亦成为一种“特许”的商业活动。这种特许权有时表现为垄断，有时表现为对商业实行的全面控制。包税为包税人创造了惊人的利润，金融资本家成为国家的债权人，大资本家、包税商或直接参与政府的管理，或具有左右政府的势力，凭借这种地位他们取得了尊敬和权威。[7]但是随着资本主义经济的成熟，通过承包的方式课征商业税收显得十分专制和落后，此时如果国家再将征税权出让或者抵押给他人，使包税人肆意搜刮财产，反而会使经济缺乏创新和活力。

（三）市民意识与市镇自治

在诺曼征服以前，英国统治者就直接管理大多数市镇，国王在市镇中任命“管家”管理财政收入，为便于缴纳，管家渐渐将市镇中的各种税额固定下来，这就构成了市镇包税。诺曼征服后，国王在各郡派驻郡守作为地方的最高行政首领，郡守享有行政、司法和财政大权，其中负责的一项重要工作就是每年征缴市镇的包税。在征税中，郡守的贪墨使市民负担沉重，并导致王室收入锐减，英王为了获得更多的财政收入，开始向城镇出售特权令状，使其直接交税。因而，在12世纪之后，市民开始从国王那里购买自治包税的权利，由市镇自己选举的官员直接向财务署缴纳包税，通过这种包税的形式保有自治市。[8]

13世纪，英国市民意识与市镇自治方面都有重大的进展，到1835年，几乎每个城市都有自治的历史。包税制使市民意识到他们可以直接向英王纳税，也唤醒了市民的权利意识，城镇市民采用集体协商的方式决定公共事务，运用民主和法律机制约束国王的课税权力。自治市镇的市政机构由市民选举出的市政官员组成，并全权负责市镇的财政、行政和司法事务，市镇议会颁布的法律不仅废除了土地上的人身依附与约束，还使干涉工商业活动的封建领主的财政主张不复存在。[9]但自治市镇仍会遭到国王的压制，国王可以以某个市镇未能很好地履行义务为由取消其自治权。然而，即便是市民自己选举的征税官，也改变不了包税制的弊端与本质，市镇通过包税加强了与国王的直接联系，但在经济上却造成地方贸易的封闭与垄断。文艺复兴给旧体制带来了巨大的思想冲击，城市形成了新的政治格局，国王和政府成为理性的国家经营者，自治特许状逐渐被废止，这种获取自治特权的包税制所依赖的经济和政治基础开始松动。

三、英国税收法治的思想与实践

（一）税收法治思想的萌发

英王与封建贵族之间以课税权为核心展开斗争，最终达成的一项共识是：课税权是由人民及其代表组成的专门机构授予国王的，国王如要获得征税权力，就必须说明该项税收的理由、依据和用途。[10]这可以追溯到1215年的《大憲章》，其第12条、第14条规定国王征税必须经过一般评议会同意，第39条、第40条规定任何自由人非经合法审判不得剥夺其自由、财产和权利。以此为基础萌发了三种思潮：无代表不纳税、国王靠自己过活以及税收法定主义。

1.无代表不纳税

“无代表不纳税”反映出封建初期国王课税须经纳税人同意的传统，体现了英国的税收契约精神。《大宪章》明文规定，除了封建领地税赋之外，国王开征一切税赋都要先得到“全国人民的一致同意”，“任何人凭着自己的权势向人民课税，就侵犯了有关财产权的基本规定，破坏了政府的目的”[11]。这种协商的传统要求任何一项税收都需要经过纳税人的同意或默许，而要实现全体纳税人同意几乎不可能，这就需要由人民选举出代表组成代议机构，由代议机构对国王的征税请求进行审查和批准。14世纪，国王为获得同意而设计出了议会制度，对于征税的数额、种类、征收时限以及税金的用途，国王都可以通过与议会反复协商而达成协议。另外，议会并不是对税收本身进行批准，只是对国王“请求征税的必要性”批准，必要性是指国王征税必须是为了国家和臣民的公共需要。[12]因此，“无代表不纳税”就是要求国王课税必须符合公众同意和公共需要两个条件，现今实施于各国的人民普选，也是“无代表不纳税”这一观念的直接产物。

2.国王靠自己过活

13世纪以前，国王作为最高封建领主的收入远远大于其作为国君的收入，因此国王依靠封建领主收入就完全可以满足王室正常开支需要。[13]但有限的王领土地或被国王赏赐，或被拍卖，家产制面临着财政经济危机，国王仅依靠自己的收入已不再能满足庞大的财政支出。到伊丽莎白女王时期，所有的王室土地收入、封建特权收入以及关税收入加在一起，都不足以弥补每年的战争支出。因此，英王不得不频繁地请求议会同意其征税，但议会认为“国王应当靠自己过活”以减轻人民负担，自此“国王靠自己过活”的观念深入人心。②这种观念使国王在开征新税时受到许多约束条件的限制，也使包税成为王室对外借款的担保。[14]后来，课税权由议会实际控制，“国王靠自己过活”的中世纪观念不复存在，取而代之的是“国王必须依靠议会过活”。君主与国家之间签订合约，依据合约中规定的条款和条件拨付各种具有税收性质的“贡赋”。随着王权的衰落，议会借机扩大自己的政治权力，这为后来的英国公共财政转型奠定了基础。

3.税收法定主义

“无代表不纳税”“国王靠自己过活”是英国税收法治思想的外在表达，“税收法定主义”则是英国税收法治思想的核心内容。自“税收须经全体人民同意”的习惯法开始，税收法定主义就植根于英国的家计财政中，税收不只是王室私事，也是一项公共事务。虽然《大宪章》没有明确提出税收法定，但其规定课税须基于一般评议会的决定，这使国家税收课征具有了确定性。③ 税收法定主义是英国各个政治权力主体平等协商传统的集中体现，普通法体系注重遵循先例，各类法院在课税诉讼中形成的大量司法判例对专制政权起到良好的制约效果。“王在法下”的观念促使国王遵从税收法定主义，特别是在下议院掌握课税权之后，税收法定主义从一种思潮演变为具体的治国理财方略。税收法定主义确立了议会对课税权的绝对控制，在实体上和程序上解决了家产制政权如何向其臣民汲取岁入的难题，也为后来资产阶级政权的各项财税制度改革指明了方向，并逐渐演化为一项宪法性原则。

（二）税收法治的初步实践

《大宪章》体现的是税收法治的理想状态，折射出的却是中世纪“王大于法”的政治现实。[15]直到《权利法案》颁布，英国才初步建立起现代法治国家的框架。

1.议会对课税权的完全控制

议会完全控制课税权是指议会中的下议院取得课税的批准权。“无代表不纳税”的思潮推动了代议制的产生，但在英国的税收课征协商机制中，君主才是议会的召集者和组织者，议会要掌握课税权并非易事。英国课税权控制主体从国王到议会、再从上议院到下议院的演变，得益于议会持之以恒地与国王协商，即使产生对抗，双方仍能彼此妥协并达成共识。

14世纪末以前，由于受到王权和封建贵族的操控，议会并没有完全掌握课税批准权。④在英法百年战争期间，庞大的财政开支使得议会在批准国王征税时可以附加诸多限制条件，议会的财税控制权得到巩固和加强，如议会可以明确法令适用范围、任命财政督察员监督税款的征收和使用、组织专门委员会审查政府财政和王室财产等。14世纪末议会要求国王和政府作出让步，即凡是他们提出的课税案均须“征得上议院同意，由下议院批准”，自此，议会基本控制了课税权。1475年，爱德华四世以反法战争为借口要求征收财产所得税，上议院迫于压力同意了该课税要求，但下议院对此税收用途作了严格限制，并在获得国王特别允诺之后才批准征税。从此，英国形成了国王政府的课税案应先提交到下议院批准、通过后再转送上议院的惯例。至此，议会完全控制了课税批准权，下议院几乎成为民主的代名词。[16]后来，詹姆斯二世试图未经议会批准私自征税，遭到普遍抵制并诱发了光荣革命。光荣革命之后，英国议会成为一个常设性机构，并逐步控制了国家财政权。1919年的《议院法》进一步明确了议会的课税权和议院财税立法案的程序。[17]

2.财政体制的成功转型

英国的财政体制转型主要是指封建的家计财政向公共财政的转变，这也与议会课税权力的扩张有紧密的联系。在封建君主专制统治下的家产制中，财政收入依赖于富商或贵族的包税，王室与国家在财政收支上出现混同，而这带来的最大弊端就是公私不分、统治者搜刮无度、国家财政入不敷出。

通过议会代议制将国家的财政收入与国王的财政收入进行分离，使国王无法任意剥夺臣民的财产，也不可能仅凭个人意志而挥霍公共财政。在议会获得课税批准权和财政监督权后，私人财产权变得更加明确和安全，国王的私人财政与公共财政的界限也逐渐明晰起来，政府不再是国王意志的代理机构，英国开始建立起满足公共需要的公共财政体制。在“国王靠自己的收入过活”的年代，公共财政支出可能只涉及抵御外敌侵犯或对外扩张的军事支出，但随着“夜警国家”被“福利国家”取代，国家的公共职能复杂起来，这就要求统治者必须理财治国，政府也开始设立专门的机构（财政署）负责管理全国财政收支。[18]光荣革命后，英王逐步放弃了对国家的实体统治权，英国成功地实现了从封建家计财政向公共财政的转型，议会从法律层面逐步确立了现代民主制度，承担起支付政府日常经费和定期批准王室财政收入项目的职能。

3.包税制的彻底废除

在议会逐渐控制课税权的过程中，包税制就成为众矢之的。在专制集权统治时期，征收间接税估价困难、耗费巨大，不宜反复课征，且有许多税开征后都因征不到税而烂掉。[6]77为了获得稳定的岁入，国王将税收承包出去，由包税人承担征税过程中的一切风险。但包税制将公共财政管理私人化，混淆了公权和私权的边界，容易造成私人侵占公共利益的后果。[19]而过于沉重的税收负担也使人民站在反对国王暴政的一边，并不断向包税人、税吏和其他管理公共税收的官吏泄愤。[20]

英国内战之后，包税制开始走向崩溃，但政府还是希望能够和包税人达成协议，使其提供借款支持。光荣革命后，国家陷入财政危机，议会尝试采用固定税额征税，但这种包税征收的模式遭到纳税人的普遍抵制，议会被迫采取新的课税形式。其后，在英国公共财政的产生和发展过程中，议会着手整顿国家财政，清点国库账目，国王和政府逐渐放弃分散的包税制，改由中央专门机构集中征税。直到1713年，英国议会彻底废除了包税制度，税收开始完全由政府专职机构征收。[21]

（三）君主立宪政体中财税制度的改革与完善

从光荣革命到拿破仑战争结束，这一百多年间英国经历了深刻的变革，并逐渐在公共财政领域建立起现代税收制度、财政预算制度、税收官僚体系。这些财政制度不仅构建了英国的税收法治体系、使其成为现代预算国家，而且带来了英国政治局势的长久稳定以及资本主义经济的迅速发展。

1.现代税收制度

新政权成立之初，英国议会控制着绝大部分税收的课征权，王室每年会获得固定数额的议会拨款，政府直接负责具体的课税事项。虽然在集中税收征管模式下，国家税收收入有所减少，但从1713年开始，消费税作为最主要的税种一直呈增长趋势，以关税、消费税为主的间接税占国家财政收入的六成以上。之后，议会对税收政策不断修正，政府也不断对税收征管方式进行变革，最终使国家有能力管理每一项税收，英国财政制度开始迈向现代化。[22]

所得税的创设成为英国建立现代税制的标志，它引发了国家与人民、议会与行政、中央与地方、直接税与间接税，以及社会各阶级、各团体之间现存利益格局再平衡的要求。[23]1799年，小威廉·皮特创设所得税，设立的理由是“其他可供选择的岁入生产形式都不能应付战争支出和日益增加的国家债务”，但征收所得税作为一项临时财税措施似乎并不成功，预计可征收一千万英镑的所得税，结果只征收到了一半左右。亨利·阿丁顿在1803—1804年的财政预算中，修改和调整了所得税的有关规定，所得税逐步成型。拿破仑战争结束后，所得税即停征，直到1842年罗伯特·皮尔再度开征所得税。经历代财政大臣和首相前赴后继的努力，所得税终于成为成熟的税种。

18、19世纪，英国的税收结构以间接税为主，这表明当时政府并未对社会不同阶层间的收入进行调节。进入20世纪，英国不断扩大社会福利支出和军事支出。1907年，所得税开始区分劳动收入所得和非劳动收入所得。1909年，劳埃德·乔治对高收入者征收超额累进税，开始实行累进所得税制。英国在一战之前完成了以直接税为主的税收体系改革，为国家提供了强有力的财力支持。二战结束后，英国政府取消了一些战时临时税制，开征了一些新税。1973年，加入欧洲经济共同体后，英国又对税收制度进行改革，如实行统一所得税、引进增值税、降低关税税率等，形成了现行的税收体系。

2.公共预算制度

虽然，英国议会在资产阶级革命以前就获得了控制政府开支的权力，但是，事实上，家计财政遗留的支出模式使议会难以从源头上控制各个部门的支出。因为当时政府财政收支过于分散，每个部门都被授权征收某些税费，政府会计制度混乱，连国王也不知道每年的财政收入究竟有多少。虽然议会名义上有监督权，但如果没有中央统一的财政管理，议会对国家财政的控制也只是空谈。

君主立宪制建立以后，议员们逐渐认识到控制政府不合理支出的重要性。议会在控制课税权的同时也获得了对政府开支的否决权和對已支出款项的审计权，并在内部设立各种委员会来审查政府的支出是否“明智、诚实和经济”。1780年，议会设立第一个委员会，其目的是限制和削减各类多余的、不必要的开支。1787年，议会制定《统一帐户法》，要求废除分散的部门财政帐户，建立单一的财政管理帐户体系。1802年，议会要求政府每年提供完整的财政收支报告，但政府并未严格按照议会的要求行事，财政管理仍是漏洞百出。[24]到1852年格莱斯顿主政之后，这一局面才有所改变：1854年，议会通过《公共税收与统一帐户法》，要求政府每年都必须定期向下议院报告财政总收入与总支出；1861年，议会设立了国库收支审核委员会，负责审查政府的财政工作；1866年，议会通过《财政审计法》，并建立了独立的政府收支审计部门，由其审查政府的帐目并向国库收支审核委员会报告。至此，议会实现了对政府财政的全面控制，英国形成了以内阁承担整体预算责任的预算体制，也实现了从税收国家向预算国家的转型。

3.税收官僚体系

包税制盛行时期，租税征收之所以交到私人手中是因为缺乏可靠的行政机构，而可靠的行政机构之所以缺乏，则是因为官吏在道德上的不可靠。税收官僚体系的建立是财政机构和征税人员组织管理现代化的体现，用专业机构和专职雇员来征税成为税收常规化的必然趋势。

英国资产阶级革命之后，国家的征兵、征税、军需供应等事务都需要由议会派专人处理，由此逐渐产生了文官制度，并逐渐形成了两类官员：一类是专业官员，另一类是政治官员。包税制废除之后，英国的一些重要的税种，如关税、消费税和直接税等，开始由政府雇佣专人直接征收，但实际上却是由包税制下的组织机构和征收官员征收，因为包税商人建立的征收管理体系使训练有素的征税员对国家税收收入了如指掌。1797年，英国共设了75个官僚机构，其中关税和消费税官吏共占文官总数的77%。[25]

进入18世纪，英国缺乏监督的文官系统在录用和管理方面出现混乱，尤其是在财政领域，税收官员以征税开支为借口，索取大量费用，导致腐败猖獗。1782年，下议院通过11项决议，开启了以廉洁和效率为基本目标的文官体制改革。首相皮特首先着手提高财政系统的效率，1785年，他将税收管理部门重组为两个机构，一个负责关税，一个负责其他税种。同时，他改革皇家土地收入管理机构和邮局，重组收入体系，建立中央基金，并创立审计机构，撤销财政机构中的若干闲职。经整顿，部门经费超支现象有所遏制，税款入库速度明显加快，但侵占公款、躲避财政审查的现象仍无法根除。19世纪中后期，议会先后颁布了两个枢密院令，对包括税收官僚体系在内的文官制度进行新一轮的改革，并成立了文官制度委员会，进一步规范文官录用和考核标准。

四、英国财税法治的变革路径与启示

（一）财税法治的变革路径

从税收法治思想萌发到财税法治实践，英国的财税法治道路走得缓慢而稳定，虽然国王与议会之间时常陷入政治僵局，但英国财政变革的每一项举措都非常坚定，这也说明政治变革完全可以用非暴力的手段实现。客观地说，《大宪章》是反叛贵族为保护自己免受国王繁重税赋而强迫其签署的协议，《权利法案》则将光荣革命的成果以法律文本的形式确定下来，使英国踏上了财政法治的道路。而英国政治权力的博弈、重商主义以及市民民主权利意识觉醒，则是包税制变迁的动因，这些因素既使包税制达到鼎盛，也促进了包税制的废除。但要使包税制退出历史舞台，并非一蹴而就的易事。资产阶级新政权曾先后卷入法国九年战争（1688—1697）、西班牙王位继承战争（1701—1714），威廉三世为解决巨大的军费开支问题，重新引入包税制和职位终身制，直接向大商人和金融家借款。[26]1832年，议会和政府通过一系列卓有成效的改革，建立责任内阁制度，并使之成为行政权力的核心，由此开启了自由主义的新时代。[27]

英国包税制的废止得益于成熟的货币经济和高效的管理机构（官僚体系），税收法治的实践就是围绕着简化税制、落实议会的课税权和预算监督权、提升税务机关及其稽征人员的专业化水平而展开的。在工商业蓬勃发展的背景下，英国以财税领域为突破口，实现了财税权力的科学配置，促进了经济的持续繁荣，建立了相对合理的社会分配制度和福利制度，维护了国家稳定和社会公平正义，推动了英国的崛起。

（二）财税法治的经验启示

包税制满足了国王和包税人的私利，却不断威胁着公共利益，税收私有化带来的弊端使人们认识到收税应当是一项公共事务。光荣革命后，英国建立起官僚机构，开始直接征税，而官僚机构之所以能够克服原来包税制的路径依赖，最重要的原因是在旧制度还未毁灭时税收法治理念就早已深入人心。

从包税制到税收法治的演变可以看出，财税体制上的渐进改革就是要“在征收税收的方式上建立某种法律秩序，以免其手续比赋税本身更为复杂”[28]。税收法定主义一直是英国宪政发展中的基础性原则，英国财政改革中很少有剑拔弩张的时候，而多是各方政治力量的反复协商。由此观之，对于处在剧变中的国家来说，政治改革中达成共识是非常重要的。在一个无法达成共识的社会里，是无法进行制度建设，也是无法解决问题的。[29]这种协商精神在各国政治改革中都存在，但英国在坚守法治原则的同时，能够妥善地平衡各种政治力量，达成一致的改革方案。

中国的税收法治不仅要在法律层面进行改革，更要摒弃传统思维中的“路径依赖”，建立与税收法治理念相一致的税收征纳体系和财政体制。1994年的分税制改革将划分预算收入和税收立法的权力全部集中在中央，各级政府之间政策协调能力进一步提高，中央财政收入大幅提升。但也出现了“税收任务”现象，原因是省级以下的分税制并未得到完全贯彻，分税制到地方后又变成了弊端明显的分成制和包干制。每年各级政府和税务部门的税收执法犹如攻坚战⑤，为了留住纳税大户，税务部门常常联合多部门进行突击税收检查和税务执法。[30]20世纪末，基层政府大肆拉税付费，尤其是税源单一的基层政府，为完成税收任务不惜买税、贷款，过头税、空转税等问题屡禁不止。[31]有學者认为省级以下的分税制已经逐渐异化成地方政府的包税制。[32]当前财税体制改革进一步深化，废除财政税收任务已成为共识，但改革真正的难题是具体如何分步骤落实，笔者认为英国的税收法治经验对此不无裨益。

全面推进国家治理能力现代化，财税法治现代化首当其冲，在财税体制改革中必须转变包税思维，实现向税收法治的转型。税收法治现代化是一项系统工程，要实现中国的税收法治现代化，必须废止所谓的“税收任务”，借鉴英国财税法治的经验，积极探索一条符合中国经济体制、财税制度的法治化道路。

注释：

① 家计财政又称为“王室财政”，因为詹姆斯一世和查理一世期间，议会直接收入分别只占财政收入的928%和396%，而王领收入和特权收入却占到75%左右。参见于民《坚守与改革——英国财政史专题研究》，中国社会科学出版社，2012年版。

② 《大宪章》第25条规定：“除王领外，国王不得增加其他百户区和郡的包租。”这意味着国王应依靠王领来满足其正常财政支出，而不得随意增加封臣或贵族的包租，该条也被称为“国王靠自己过活”的法律渊源。

③ 《大宪章》第12条规定：“一切盾金或援助金，如不基于朕之王国的一般评议会的决定，则在朕之王国内不允许课税。”这是第一次对国王课税权的限制，国王课税权必须经一般评议会同意才能得以行使，这对税收法定主义的形成和发展产生了极大影响。

④ 议会表面上拥有课税权、立法权，且分设有上、下议院，这些制度限制了王权。但情况并非完全如此，基于共同利益原则，议会体制的主旨实际上是支撑王权而非否定王权，“议会始终是国王的议会”。参见孟广林《“王在法下”的浪漫想象：中世纪英国“法治传统”再认识》，载于《中国社会科学》，2014年第4期。

⑤ 如新闻报道《冲刺，向着98税收目标——武汉市税务部门全力奋战完成税收任务纪实》中提到：“全局总动员，背水一战，死保死守，横下一条心，雷厉风行……全市国税干部全力以赴，扎扎实实抓落实、打硬仗，年底传捷报，结硬账，夺取确保收入目标的最后胜利。”载于《税收征纳》，1988年第12期。

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责任编辑：袁付娜

Abstract： For the medieval governments finance， tax farming was much more important. However， various social factors promoted tax farming to the tax legalism. From both the views of economic history and tax legalism， the evolution of British tax farming is typically reflected in the tariff， consumption taxes and stove tax， which were decomposed by three collaborative elements： the political power， the mercantilism， the public awareness and boroughs. Starting with the Magna Carta， the tax legalization of Britain is gradually improved in the reform of tax and financial system， and eventually the Parliament abolished the tax farm and controlled tax power， and， through a series of financial reform measures， implemented the principle of legislative taxation. The tax legalization process has had ups and downs， but the British reform path provides a useful experience and enlightenment for contemporary finance and tax system reform.

Key words： Britain； tax farming； principle of tax statutory； parliament tax power； tax legalization

收稿日期： 20161014