企业战略与管理会计方法运用

杨有红

摘要：战略管理包括战略制定和战略实施。管理会计在服务于战略制定过程中，首先需要应用SWOT分析法等方法进行内外部环境分析，按照企业战略目标要求构建关键业绩指标来落实企业层面的战略目标，然后运用价值链分析和平衡计分卡原理，通过绘制战略地图来详细描述战略路径。在战略实施过程中，管理会计应该将企业层面关键业绩指标层层分解，构建各层级、各岗位的关键业绩指标，在此基础上构建并运行全面预算管理系统。战略实施过程中，管理会计需要从战略与环境的匹配度、战略与资源的匹配度、参数的准确度三个方面做好评价工作。

关键词：战略制定 战略实施 管理会计

战略管理是企业对全局性的、长远的发展方向、目标、任务和政策，以及资源配置作出决策和管理的过程。战略管理包括战略制定、战略实施两大过程。战略制定包括战略分析、战略目标设立和战略路径确定等环节；战略实施包括战略落地、战略评价和战略调整等环节。无论是战略管理的两大过程还是每个过程的相应环节都离不开管理会计工具方法的应用。

一、管理会计工具方法在战略制定过程中的应用

战略制定的核心问题是战略目标的设立和战略路径的确定。管理者的经营哲学和核心价值观、风险偏好以及风险承受度直接影响到战略目标的确定和路径选择，但是，特定管理者选择确定战略目标和战略路径时必须以缜密的战略分析为基础。

（一）战略分析。战略分析是对企业内外部环境和资源进行分析。内部环境主要包括组织架构、技术、人才、资金、声誉等方面；外部环境主要包括政策、资本市场、产品市场、人才市场、宏观形势、行业形势等方面。战略分析不仅指企业进行战略目标和战略路径制定前需要进行战略分析，对已初步确定的战略目标和路径进行论证过程中还必须通过战略分析验证和修正战略目标和路径。战略分析需要运用SWOT分析法分析内部环境具有的优势和劣势以及外部环境存在的机会和威胁，为战略目标和路径的具体化提供依据。

（二）战略目标。战略目标是企业在战略规划期内为完成其使命所达到的理想成果，包括过程性目标和结果性目标。过程性目标是企业在实现结果性目标历程中需完成的阶段性目标。例如，A企业为某一研发、生产和销售保健品的企业，其战略目标定位于通过不断的技术创新满足国民日益增长的健康保健需求，打造并维持在行业中的领先地位；同时，将“十三五”期间的目标定位于将技术优势转化为产品优势，不断提高产品的知名度和市场份额。上述两目标中，前者为该企业的结果性目标，后者为过程性目标。要使战略目标所确定的方向和期望具有挑战性和可接受性，必须通过管理会计工具方法以指标的方式将结果性目标和过程性目标具体化。用指标体系反映战略目标应该做到指标选择体现战略方向的要求，指标赋值具有挑战性和可实现性。上述A企业只有用营业收入增长率、市场占有率等指标描述阶段性目标，才能成为全体员工“十三五”期间可量化的奋斗目标。管理会计必须通过构建公司层面的关键业绩指标将战略目标具体化，才能使战略目标具有清晰化、系统化、具有可操作性。

（三）战略路径。战略路径是以规划和路线图的方式来描述实施战略的手段。战略路径的科学性和执行力度是战略目标得以实现的保证。尽管战略目标的选择会充分考虑路径依赖的可行性，但在规划的基础上以路线图的方式描述路径是保障战略实施的重要手段。管理会计通过价值链分析并运用平衡计分卡原理，通过绘制战略地图来详细描述战略路径。战略地图通常以财务、客户、内部业务流程、学习与成长等四个维度为核心，通过分析这四个维度的相互关系，绘制战略因果关系图。企业可根据自身情况对四个维度的名称、内容等进行修改和调整。A企业战略目标引领下的战略地图如下页图所示。

二、管理会计工具方法在战略实施中的应用

没有远大理想和目标的企业不多，能够将理想和目标圆满变成现实的企业也不多，问题的关键在于执行力。战略实施是将企业的战略意愿转化为执行力的过程、将规划蓝图逐渐变成现实的奋斗历程。从管理会计角度而言，必须做好两方面的工作。

（一）建立关键业绩指标（KPI）管理体系。企业的战略目标是最终结果指标和过程性结果指标，而各层次、各部门的业绩指标是动因指标。战略目标只有变为各岗位员工的目标，才能成为各岗位员工的行动指南，因此，管理会计必须按战略管理要求在企业各层级、各部门及岗位建立起关键业绩指标体系。例如，企业的总体战略目标是实现净利润100亿元，净资产收益率达到15%。但对于车间生产线工人而言这样的指标没有指导意义，如果通过逐级分解，将某一车间生产线目标确定为产量比上年增长10%、材料消耗降低5%、次品率降至1%，对生产线上的工人才有实际指导意义。企业的战略目标是通过全体员工的共同努力来实现的。

企业应在确定战略目标的基础上，通过价值链分析和战略地图编制找出保证战略得以实现的业务重点，建立关键业绩指标。关键业绩指标管理体系的建立必须遵守SMART原则（具体化、可计量、可实现性、相关性与时效性），并抓住以下几个环节：

1.依据战略地图中的规划路径详细描述每一岗位的责任并赋予相应的履职权限，定义价值链中各岗位目标以及目标之间的因果关系。

2.通过建立各岗位的财务与非财务指标来落实权责，将各岗位目标之间的因果关系转化为关键业绩指标之间的动因关系。

3.通过宏观经济形式判断、行业前景判断、企业历史数据以及经营模式、管理创新可能产生的效果等因素，确定各项关键业绩指标的指标值。

4.通过与各层次、各经营部门和管理部门签订责任书的方式具体落实企业战略目标和各层级关键业绩指标，作为管理控制和评价的依据。

（二）建立预算管理体系。关键业绩指标强调的是关键性，预算指标强调全面性。在确定关键业绩指标的基础上，通过编制预算以数字化的形式落实企业战略目标和战略路径，并通过建立与预算相应的核算系统、报告体系，反映预算实施过程，为预算控制、评价提供依据。

三、管理会计工具方法在战略评价中的应用

战略评价是指企业通过跟踪分析战略实施进程，评估战略执行效果，审视战略在环境变化下的适应性和有效性，适时进行战略调整，修正战略目标和路径的相关内容，最大程度上保障预期目标的实现。在战略评价过程中，企业应运用管理会计工具方法至少从三方面服务于战略评价工作。

（一）战略与环境的匹配度。战略与环境的匹配度分析贯穿于战略管理全过程。战略制定过程中虽然对影响企业经营的内外部因素进行了全面分析，但在战略实施过程中，往往会发现战略制定中未考慮的因素，认识到原先制定的战略目标或路径存在着不太科学的内容，针对上述状况，管理会计系统需要重新评价战略与内外部环境的匹配度，并分析企业内外部环境变化是否影响战略目标和规划的可行性，提出是否修订战略目标和路径的建议。

（二）战略与资源的匹配度。战略目标和规划是否与企业拥有或可获取的资源相匹配，是否按战略目标和规划的要求进行有效的资源配置，例如，能否获得与规模、技术、经营模式相应的资金，资本结构是否满足风险控制和低资本成本的要求。企业应该运用管理会计工具方法，依据各层级、各岗位为完成关键业绩指标对各类资源的需求，评价各类资源是否存在溢余或短缺，对资源配置方案进行调整；对于确实因某一资源短缺而无法实现的目标，则调整相关的关键业绩指标。

（三）参数的准确度。评价决策与规划制定中使用的各种参数是否发生明显偏差，是否需要修订战略目标相关的各类指标值。在利率、汇率、原材料价格、产成品价格等发生非暂时性剧烈变化的情况下，管理会计系统需要对战略目标、关键业绩指标、预算指标值进行相应修改。

参考文献：

[1]财政部.关于印发《管理会计基本指引》的通知[S].财会[2016]10号.

[2]财政部.管理会计应用指引第100号 ——战略管理[S].财办会[2016]47号.

[3]财政部.管理会计应用指引第101号 ——战略地图[S].财办会[2016]47号.

[4]财政部.管理会计应用指引第200号 ——预算管理[S].财办会[2016]47号.