造纸企业循环经济价值流转决策优化研究

周志方 肖艺璇 高岩

造纸企业循环经济价值流转决策优化研究

周志方 肖艺璇 高岩

作为资源消耗密集、污染排放严重的“双高”典型产业，造纸企业循环经济发展优化逐渐成为理论界和实务界的探讨重点。目前国内外造纸企业循环经济发展模式的决策优化尚未深入研究，其资源价值流转决策优化研究尚属空白。针对上述不足，本文以岳阳林纸这一典型造纸企业为研究对象，首先采用循环经济价值流转分析方法，利用循环经济价值流转核算体系得到造纸企业各物量中心的成本结果，结合评估指标的相关信息进行综合诊断，以此设计出针对不同潜力改进点的优化方案；其次将层次分析法与灰色局势决策进行融合构建造纸企业循环经济优化模型，对不同方案做出最优决策；最后利用系统动力学对最优决策方案的成本效益变动进行检验；本文研究结论及相关建议对我国造纸行业及企业的可持续发展具有重要的理论与实践价值。

造纸企业循环经济价值流决策优化

一、引言

造纸产业发展水平与一个国家的经济文明建设程度息息相关，尤其是在发达国家，造纸工业在国民经济中占据重要地位。而我国纸制品产量和销量早已位居世界首位，且产量保持着年均7.2%的增长速度。尽管造纸企业推行清洁生产多年，我国造纸行业成熟度日益提升，但环境污染与资源消耗问题仍然十分严峻，废水排放量巨大，原材料木浆的需求一定程度上给森林资源和林业生态造成巨大压力，固体废弃物、能源等方面的负面影响也不可小觑。我国早已将节能减排纳入“十三五”规划，且明确提出造纸、钢铁以及印染等行业是产业规划布局的关键。不置可否，针对造纸行业现状，开展循环经济已是大势所趋。传统循环经济研究中的物质流分析、生态足迹和能量价值分析等方法，虽然可以清楚地描绘物质流动状态，但难以测量和评价造纸企业内部资源价值动态流动状况，在实践中经常存在着“只循环、不经济”的现象。而循环经济价值流转分析能通过对企业“物质流——价值流”的核算与诊断，挖掘出改善的潜力点，制定决策优化路线，构建标准方案，找出最优决策方案解决造纸企业在循环经济发展中遇到的技术、经济以及环境的实际问题。鉴于此，亟需建立起造纸企业循环经济价值流转决策优化框架体系，弥补现行学术界对造纸企业循环经济决策优化特定研究的不足。

二、文献综述

循环经济虽然是全球各层面大力推进的新型经济增长范式，但国外学者并无循环经济会计、循环经济背景下的会计问题研究等专门提法，而是将企业资源利用、环境保护相关的财务会计问题归属于环境会计或社会责任会计的研究范畴内。作为微观市场的主体，企业的循环经济发展模式位居基础地位，对其循环发展模式的构建和扩展研究也逐渐成为国内外学者近年来关注的焦点。国外学者多采用物料流转会计（MFCA）对企业的相关成本进行核算分析，由此得出企业生产流程中的重点改善环节，MFCA的相关研究成果如表1所示。

就目前国外研究成果看，MFCA的应用领域主要集中在煤炭、发电、纺织等流程制造企业或园区。MFCA在企业生产流程中的成本核算应用与环境经济效益评估近年来一直是国外学者研究的主流，利用核算评估结果进行企业成本的优化和控制研究也将逐渐成为又一重要领域。在此基础上，不同企业的具体核算和扩展应用也将成为其未来发展趋势，并且能为企业的运作管理带来极大的经济环境效益。

表1 MFCA文献研究综述

相对而言，国内对循环经济的研究方向聚焦在它的发展模式、运行机制以及法律制度等方面。对资源价值流转的研究在数量上虽不及循环经济，但各学者基于不同的分析视角，对循环经济资源价值流理论和实践的研究逐渐深入，均形成了重要成果，主要分为三大方面：1）体系构建，即循环经济背景下企业生产流程中的物质流、元素流，和由此形成的价值流分析；基本原则“体系构的体现；理论根据；二元核算框架；学科基础等。代表学者有肖序、罗喜英、刘三红等。2）扩展研究，即在企业资源价值流转核算结果基础上的纵向扩展，如资源价值流转LIME评价体系、流转方程式优化体系、成本控制以及企业循环经济管理体系的综合建立等。代表学者有周志方、郑玲、熊菲等。3）实践应用，即将该体系标准综合应用到企业、企业集团和工业园区中，从而检验和完善该理论体系。代表学者有金友良、谢志明、王敏等。

循环经济背景下，关于造纸产业的发展路径一直都是国内学者研究的重点，但国内的相关文献目前主要集中于强调建立造纸企业循环经济管理机制重要意义的定性研究和构建造纸企业综合成本核算和经济效益、节能减排评价模型的定量分析上。近年来，学者开始不断关注造纸企业集团一体化、产业链建设优化等相关问题，从企业集团或工业园区角度入手促进造纸产业实现循环经济发展目标，如李玉忠等学者以山东造纸企业园区为例，以节约能耗、减少污染为维度，以原料再利用、水资源再利用和能源再利用为指标，建立了造纸企业循环经济发展的基本模型；彭丽红等学者从能源利用率和碳排放视角，以广东造纸企业为例，构建了低碳经济模式下的造纸企业园区资源循环发展模式。现有的研究大多将技术改进和物质流转优化作为研究焦点，对造纸企业价值流转的研究较少，同时关于环境成本的引入探讨问题现有文献相对较少。

综上所述，循环经济模式的研究主要从理论构建和案例应用两个角度加以探讨，已形成以二元成本核算体系为基础，进一步扩展至效益评估、决策优化和成本控制的一套综合标准体系，并在部分企业、集团和园区层面的实践操作中进行了比较成功的应用推广。但对于企业循环经济发展模式的相关研究，工具模型缺乏完整的指标体系作为其构建依托，大大降低了评估模型的实际操作性。对于企业循环经济发展模式的相关研究对象，国内外学者对其属性界定集中于能值分析、生态足迹、物质流分析、生态效率等，对于循环经济价值流的系统研究相对缺乏。且未形成完全适应中国企业实际情况的循环经济价值流转会计标准体系，在应用领域部门也还没全面展开。对于造纸企业的循环经济价值流转研究，国内外的相关文献集中于探讨其园区内部的技术改进和环境效益，对造纸企业价值链的成本控制和决策优化研究更是缺乏。

三、决策优化设计

（一）数据基础

造纸原材料初始资源进入企业后，其物质形态随生产流程而逐步流转，其中一部分资源流在企业内部再循环、再利用，除极少部分资源还原于自然以外，其他物质变成新的资源形态予以输出：产品及废弃物输出。循环经济价值流转分析基本原则主要表现在资源投入成本、资源利用效率以及废弃物排放等方面，而对这些数据的核算和综合诊断是对造纸企业循环经济进行决策优化的数据基础。依据造纸企业典型工艺流程及其循环经济基本模式，结合循环经济“物质流——价值流”分析方法，可绘制其循环经济价值流转流程图，如图1所示。

图1 造纸企业循环经济价值流转流程图

造纸企业循环经济价值流成本会计核算的基本方程式设计如下：

其中，RVi为物量中心i的价值流转成本；

RUVi为物量中心i的有效利用价值流转成本；

WLVi为物量中心i的废弃物损失流转成本；

WEIVi为物量中心i的废弃物外部环境损害流转成本。

当RVi＝RUVi，此时达到最优，降低WLVi并全部转化为RUVi，WEIVi为零，经济效益、生态效益和社会效益达到最大。其具体核算流程如下：

1、内部资源价值流成本核算和诊断

首先，选择研究对象与划分物量中心。本文将木材纤维流转与循环废纸元素作为造纸企业生产流程的内部研究对象，将物量中心划分为备料物量中心、蒸煮碎解物量中心、洗筛脱墨物量中心、漂白物量中心和抄造物量中心。每个物量中心包含多道工序，投入的材料以及输出的半成品也不尽相同。其次，通过分步计算进一步得出造纸企业循环经济价值流转图。造纸企业循环经济价值流转成本由三部分构成：物料成本、能源成本和系统成本。根据质量守恒定律，依据输出正负制品耗用原材料的不同，分别计算其组成部分的价值再进行汇总。最后，将对各个物量中心制造的负制品成本进行横向比较，以进一步诊断企业的内部资源利用效率，从而突出需要重点改造的物量中心。

2、外部环境损害成本核算和诊断

根据造纸企业生产运作流程和废弃物排放特点，本文采用基于终端模型的生命周期环境影响评价方法（LIME法）对造纸企业的外部环境损害成本进行核算和测量。

3、内部损失成本——外部损害成本的综合核算诊断

利用内部资源价值流转核算模型，可得到造纸企业正制品成本和负制品成本，即企业的资源流转有效利用价值以及损失价值，从而进一步得出造纸企业生产中的资源内部损失。利用外部核算损害模型，可得出造纸企业资源损耗和污染物排放的外部环境成本，为企业的生产决策与环境管理提供依据。

（二）决策流程

考虑到造纸企业循环经济价值流转决策优化的实质是在对集团层面的资源价值流转状况进行分析的基础上，以经济效益和环境效益为目标，寻找企业环境效益改善环节和经济价值增值节点，利用项目投资的方式进行资源价值流转优化，对投资项目的重要程度进行筛选排序找出最优投资方案。由于人们对影响项目的各种因素并不能完全掌握，因此不确定性事件便成为投资项目风险产生的根源，灰局势决策理论利用完全确定的信息解决不完全的信息，此外，还能使不可比的指标成为可比和量化的，因此，本研究采用灰色局势决策对造纸企业循环经济价值流转的优化投资项目进行分析，选出最佳优化方案。

借鉴现有研究成果，造纸企业循环经济价值流转决策优化模型的构建流程设计大致如下：

1、根据造纸企业循环经济“物质流——价值流”的成本流转，核算其“内部资源损失成本”和“外部环境损害成本”，并进行相关物量中心成本损失的横向比较，挖掘各物量中心的改善潜力点，以此作为后续决策优化的基础数据。

2、编制造纸企业内外部成本二维核算汇总表，利用循环经济指标体系进行综合诊断，据此制定并实施针对性改进措施，采取逐项优化的改造思路提出各个投资项目和决策方案。

3、通过循环经济指标对造纸企业价值流转成本核算结果进行综合评估诊断，作为决策优化的基础和依据。

4、利用灰色局势决策模型，将造纸企业循环经济价值流转优化决策中不同投资项目的效果样本带入，然后根据不同极性的目标的效果测度计算出综合效果测度，对投资项目进行优劣排序，做出最优决策，达到资源价值流转优化。

5、最后利用系统动力学对最优决策方案的成本效益变动进行检验。

四、案例分析

岳阳林纸股份有限公司（以下简称岳阳林纸）属于造纸及纸制品行业，经营范围包括机制纸、机制浆及木材等销售，造纸产能约为100万吨/年，商品浆产能40万吨/年，其产品品牌在国内享有较高声誉。公司充分利用自身较强的技术研发能力积极地推行生态经济。

（一）循环经济价值流转决策优化

本文选取岳阳林纸2014年的相关信息为原始数据展开研究，并利用循环经济价值流转核算模型计算基础数据。可得到岳阳林纸集团内外部成本二维核算汇总表，如表2所示。

表2 岳阳林纸内外部成本二维核算汇总表

通过上表进一步分析可得：造纸的生产工艺决定了原材料是在生产开始一次性投入，而辅助物料是随着生产的进行逐步投入。所以在负制品分摊的新投物料成本中，蒸煮碎解物量中心新投物料成本高于其他物量中心新投的成本。在进行抄造时，由于要添加很多碱和化学助剂，所以新投物料成本排为第二。结合外部环境损害成本综合比较可以得出：要有效降低岳阳林纸集团的内部资源流损失，可以集中精力改善蒸煮碎解、洗筛脱墨、漂白和抄造环节的工艺流程，或是可以在备料阶段进一步加大适用二次纤维原料的比重。进行循环经济改造是实现岳阳林纸清洁生产的重要手段，而要改善其污染现状，蒸煮碎解物量中心是重要的突破口。

将上文构建的扩展优化模型带入案例，利用层次分析法得出相关指标权重，按照灰色局势决策基本流程对岳阳林纸的循环经济价值流转进行决策优化设计，其具体流程如下：

1、确定事件和决策，构建局势

根据上文对岳阳林纸循环经济价值流转的综合分析和现状研究，挖掘岳阳林纸各物量中心的改善潜力点，制定并实施针对性改进措施，采取逐项优化的改造思路提出决策方案，实施循环经济改造。因此，针对上述物量中心，本研究具有针对性地提出三个备选投资项目。

项目一是在蒸煮碎解中心里，投资碱回收车间，引入碱回收工艺，这样既能回收碱和热能以供企业自用，又能消除碱法制浆带来的污染物。车间资金投入是55000000元，按10年折旧计算。碱的售价为2300元/吨，回收成本单价是1300元；每吨碱回收0.12吨石灰，单价按400元每吨计算，所以其额外收益为45150×95%×0.12×400=2058840（元）。针对其具体成本效益变动情况，如表3所示。

表3 碱回收综合效益计算表（单位：元）

项目二是在漂白中心里，采用氧脱木素的全无氯漂白技术，预计投入10100000元，按10年计算使用年限。其具体成本效益，内部成本节约为27754379.99（元），外部损害成本降低额为：44887194.40（元）。

项目三是加大二次纤维纸张生产比重，适度降低植物纤维的原料投入。目前岳阳林纸的原料构成是以植物纤维为主，二次纤维为辅。本文将二次纤维原料投入量增加至一半水平，综合比较不同方案的成本产出情况与经济环境效益，即将投入200000吨木材和100000吨的废纸方案，同将木材与废纸原料各按150000吨投入生产进行横向比较。其具体成本效益，内部成本节约为7508839.14（元），外部损害成本降低额为：30321662.04（元）。

2、给出目标及极性

综合已有文献和行业特征，构建循环经济综合诊断指标，并利用层次分析法确定每个指标的权重。根据建立的造纸企业循环经济价值流转决策优化模型，可确定各个目标值和极性，据此来分析上述方案的作用效度。

3、给出不同方案的目标效果样本

将岳阳林纸建立的各个优化方案带入优化模型的目标体系中，得到不同方案的目标效果样本数据，如表4所示。

表4 岳阳林纸不同优化方案的目标效果

4、计算不同极性目标的效果测度

资源循环利用和社会环境效用指标的效果测度同样依据上述方法，但少数特殊指标会出现负值，与灰色局势方法运作规则相斥，故本文统一将负值结果设定为0，各目标值的效果测度如表5所示。

表5 岳阳林纸不同优化方案的目标效果

5、计算综合效果测度并进行最优决策

（二）综合成本效益的系统动力学检验

根据上述对岳阳林纸循环经济价值流转的决策优化方案构建和比较研究，以投资成本和综合效益作为两个水平变量，以年为单位进行计算分析，效率是两个水平变量的比值，反映出岳阳林纸集团的成本效益关系。图2是岳阳林纸运用上述三个改进方案构建的成本效益系统流图。

在此基础上，本文进一步得到岳阳林纸在上述三个优化项目下的原因树分析，如图3和图4。

图3 岳阳林纸优化方案下的成本效益系统流图

图3 岳阳林纸环境成本原因树

图4 岳阳林纸综合效益原因树

此外，vensim软件还提供了对指标的反馈回路分析：

综合效益

全无氯漂白技术纯收益

二次纤维产能投入纯收益

碱回收的纯收益

通过原因树和反馈回路等静态研究手段，得到各个指标的影响原因、结果以及回路构成，从而对岳阳林纸的决策优化成本效益影响加以梳理，为之后的结果检验奠定基础。

由前文对岳阳林纸优化投资的成本效益分析可知，岳阳林纸在三项投资项目中，其投入成本包括设备资本投资和年系统运营投资，综合效益包括内部资源节约成本和外部环境效益。其实证具体核算步骤如下：

（1）数据无量纲化处理

利用线性比例法，各变量需进行无量纲化处理，再带入系统流图，对优化成本和效益的相关数据无量纲化处理结果如表6所示：

表6 岳阳林纸优化成本效益无量纲化处理数据

（2）模型导出方程处理

设定模型起始年份为2010年，终止于2020年。运用vensim分析，导出方程如下：

1）FINAL TIME=2020

Units：Year

The final time for the simulation.

2）INITIAL TIME=2010

Units：Year

The initial time for the simulation.

3）TIME STEP=1

Units：Year[0，?]，

The time step for the simulation.

4）全无氯漂白技术纯收益=WITH LOOKUP(综合效益，([(0，0)-(100，100)]，(0.8664，0.7523)，(0.9661，2.8741)，(0.9872，6.9469)，(1.0233，14.2136)，(1.1042，23.2465)))Units:Dmnl

5）二次纤维产能纯收益=WITH LOOKUP(综合效益，([(0，0)-(100，100)]，(0.7689，0.4432)，(0.8080，1.1448)，(0.9574，5.2134)，(1.1858，11.2231)，(1.1423，14.2195)))Units:Dmnl

6）碱回收技术投入纯收益=WITH LOOKUP (综合效益，([(0，0)-(100，100)]，(0.9121，0.5301)，(0.9786，0.7386)，(1.0646，4.6836)，(1.3135，8.6740)，(1.7639，10.6522)))Units:Dmnl

7）投入资本成本=漂白中心综合成本年损失+机会成本年损失+碱回收年支出Units:Dmnl

8）综合效益=全无氯漂白技术纯收益+二次纤维产能纯收益+碱回收技术投入纯收益Units: Dmnl

9）效率=INTEG(环境效益/环境成本，1.96) Units:Dmnl

（3）动态分析——仿真分析

用vensim进行仿真，输出2010——2020年岳阳林纸优化投入成本、综合效益以及效率的的曲线图如图5所示：

图5 岳阳林纸优化投入成本、综合效益和效率输出曲线图

由图5可得，根据同量纲的数据分析结果，优化成本的投入范围为0-50，达到的综合效益范围是0-200，效率的范围在0-10。从曲线变化走向趋势看，针对岳阳林纸的三项优化方案，投入成本逐渐加大，且投入力度在后期呈较快上升趋势；环境效益增加较为平稳，基本呈比例增长；效率则是在投入前期急剧上升，然后趋于平缓稳定。由此可以看到，岳阳林纸的优化成本投入是科学有效的。从模拟结果分析，投入成本在初期有很明显的效率，效果可观，持续加大成本投入后效率不再大幅增加。因此，对集团企业进行优化改进是必要的，但投入成本并非越大越好。为证明此推测，本文将调节vensim模型成本投入系数，变为前者成本投入的2倍，观察环境成本效益以及效率的走向趋势如图6。

图6 调整后的岳阳林纸优化投入成本、综合效益和效率输出曲线图

由图6可得，加大优化成本投入系数后，成本的投入急剧增多，其效益也有相当大的增长，但效率在2020年却低于调整之前的综合效益。可见，即使在资金投入加大到如此之多的情况下，其综合效率的增幅依然有限。由此可以建议，当岳阳林纸集团的优化成本投入效率达到一定程度时，在规模不变的情况下，可保持投入而不必继续增加。这个效率的具体数值企业可以根据其实际成本投入做合理变动，寻找优化投入成本效率与综合效益最大化的平衡点。

（4）模型有效性检验

本文采用历史检验法进行有效性验证。模型检验很重要的一点是模型仿真结果与实际系统是否相符合，即系统行为与历史数据的拟合度检验，以在一定程度上保证模型的正确性和有效性。表7列出了本文研究的三个指标变量2011——2014年的模拟结果。与实际系统的数据比较，发现它们的相对误差均比较小，除了两个数据在超过6%以外，其他均小于5%，因此可以得出结论，本文构建的模型所描述的系统行为与实际系统行为吻合度比较高。

表7 研究指标数据检验

根据系统动力学模型检验结果可知：采用氧脱木素的全无氯漂白技术、二次纤维生产工艺扩张和碱回收技术三种优化方案能产生较为理想的综合收益。但在成本投入过程中需要注意：在总体规模固定的约束条件下，可保持现有投入而不必追加投资。这个效率的具体数值企业可以根据其实际成本投入做合理变动，寻找决策优化的投入成本效率与综合效益最大化的平衡点。

五、结论

本文在研究对象的具体确定上，结合造纸企业的发展趋势，提出了循环经济背景下物质流转的优化思路：以资源的高效利用和循环使用以及社会环境效益的提高为努力重点，以“减量化、再使用、再循环”的3R原则为规范准则，以“低消耗、低排放和高效率”为基本特征。本文在其循环经济价值流转优化模型的具体构建时，采用灰色局势决策模型，并利用层次分析法对其进行权重确定。在循环经济评估指标的基础上，针对决策优化的流程运作和造纸企业的行业特征，构建了优化模型的目标体系，达到评估体系和优化体系的逻辑耦合。整套优化体系在具体案例分析中得到了较为成功的运用，在理论上满足了造纸企业对经济增长模式的要求和可持续发展的目标。但需要注意的是：在总体规模固定的约束条件下，成本的具体投入数值应根据企业实际情况做合理变动，寻找决策优化的投入成本效率与综合效益最大化的平衡点。综合来看，作为循环经济研究分析方法的扩展，本文所构建的循环经济价值流优化模型对实现资源/能源节约、经济价值增值与环境负荷降低三赢目标具有重要的理论与现实意义，有效促进造纸企业循环经济与可持续发展战略目标的实现。

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Research on the Valve Stream Decision Optimization of Circular Economy in the Papermaking Enterprises

ZHOU Zhi-fang,XIAO Yi-xuan,GAO Yan
School of Business,Central South University,Changsha 410083

As a special industry of resource intensive and pollution emission,it's important for papermaking enterprise to change its productive mode into circular economy,which has become the focus in both theory and practice field.Today papermakingenterprisegroupgraduallybecomesanewtrend,buttheoptimizationresearchoncirculareconomyfor papermaking enterprise groups in the academic research field has not been widely involved yet.Considering the existing research achievements and the present situation of circulation economy development of papermaking enterprise groups,this paper will use the circular economy value flow analysis method to study the papermaking enterprise groups'new development mode.Overall,this paper has important research significance on the circular economy optimization of the papermaking enterprise group,routes of industry material flow,environmental management and the transfer of resource value.Finally,this paper also makes use of the system dynamics to test the cost effectiveness of the optimal decision scheme mentioned above.

Papermaking Enterprises,Circular Economy,Value Stream,Decision,Optimization

F272

A

教育部博士点基金（新教师类）项目（20130162120045），湖南省自科基金项目（2017JJ3399），湖南省社科评审委员会一般项目，湖南省社科基金基地项目（16JD67）

周志方，男，博士，中南大学商学院副教授，研究方向：生态与环境会计、碳会计等；湖南长沙，410083

肖艺璇，女，中南大学商学院研究生，研究方向：资源价值流转；湖南长沙，410083

高岩，男，兰州大学管理学院研究生，研究方向：企业战略管理与持续发展；甘肃兰州，730000