建筑业及房地产业全面“营改增”后税负变化

黄 电

(岭南师范学院商学院,广东湛江524048)

建筑业及房地产业全面“营改增”后税负变化

黄 电

(岭南师范学院商学院,广东湛江524048)

营改增全面施行后,在众多行业中影响最大的应属建筑业和房地产业.由两个行业实例税负的测算可知,进项税可抵扣项目数额的大小影响着企业自身的税负.此外,进项税可抵扣比例、增值税专用发票、劳务费用等也对企业税负有直接影响.由此,建筑业和房地产业应及时了解“营改增”政策,不断进行税负测算,加强财务人员的能力、素质培养,改变会计的核算方式,重视开发、建筑成本,调整企业的经营结构,做好增值税专用发票的管理工作.

建筑业;房地产业;营改增;增值税

2016年5月1日营改增全面施行后,受其影响最大的行业应属建筑业和房地产业.建筑业和房地产业同步进行“营改增”是为了避免政策对行业的影响产生过大波动甚至脱节,同步营改增可以使这两个密切相关的行业增值税的抵扣链更加完整和税负公平.有见及此,我们以实例解析全面营改增施行半年后建筑业和房地产业税负的测算,并进一步研究营改增对行业的影响程度.

1 建筑业企业“营改增”案例税负测算

在建筑业未正式进入“营改增”前,实行的是营业税与增值税并行的政策,不仅使得建筑类企业的税收负担增加,而且还影响着建筑业的持续发展.“营改增”后全面征收增值税,税率为11%,从理论上看,税率的提高可能会使得建筑业的税负提高,但从增值税的计算过程来看,增值税=销项税-进项税,增值税有可抵扣项目,随着可抵扣数额的增加,应交的增值税也会减少.为了测算建筑业在“营改增”后的税负变化,以下选取国内某大型房地产公司属下的建筑公司中其中两个工程项目为例进行税负的测算.具体测算数据如下:

ZT项目工程结算收入为9861万元,完工成本为9023万元,TZ项目工程结算收入为35134万元,完工成本为26972万元.

1.1 销项税额的计算

ZT工程销项税额=9861÷(1+11%)×11%=977(万元)

TZ工程销项税额=35134÷(1+11%)×11%=3481(万元)

1.2 进项税额的计算

在进行进项税额计算时,将分成两种情况计算,第一是全部材料可抵扣,第二是部分材料可抵扣.材料中混凝土、预拌砂浆、砖、砂石按3%征收率扣税,其他材料按17%税率扣除.

根据计算结果可知,在进项税可以全部抵扣的情况下,ZT项目进项税为853万元,TZ项目进项税为2606万元;在进项税可以部分抵扣的情况下,ZT进项税为539万元,TZ项目进项税为1555万元.

1.3 税负变化

1.3.1 材料可全部抵扣

ZT项目应交增值税=977—853=124万元

增值税的税负=124÷9861=1.25%

TZ项目应交增值税=3481-2606=875万元

增值税的税负=875÷35134=2.5%

1.3.2 材料部分可抵扣

ZT项目应交增值税=977-539=438万元

增值税的税负=438÷9861=4.44%

TZ项目应交增值税=3481-1555=1926万元

增值税的税负=1926÷35134=5.48%

1.4 结果分析

通过测算以上两个项目的税负,我们看到在两种情况下税负是有差距的.材料可全部抵扣时税负分别为1.25%和2.5%,而在材料部分可抵扣时税负为4.44%和5.48%,我们知道建筑业在“营改增”前的实际税负率为3%,实行“营改增”之后,对比改革前的税负有减少也有增加,一个很重要的原因就是进项税额的抵扣额大小.上面两个项目的实例计算说明,当材料可全部抵扣时,进项税额大,应交增值税就少,企业税负变小;材料只有部分可抵扣时,进项税额小,应交增值税就多,企业税负相应加大.

在项目的成本构成中,我们看到人工费分别占工程总成本的29%和33%,仅次于材料费,但在实际测算当中,人工费并没有进行抵扣,“营改增”征收管理条例没有人工费的进项税额抵扣这一项,主要原因是劳务费用无法开具增值税专用发票,这无疑增加了建筑业的税负.

2 房地产业企业“营改增”案例税负测算

鉴于房地产业业务复杂,其开发、销售、交易等各个环节涉及目前的大部分税种,包括了营业税、土地增值税、房产税、所得税等.要进行税负分析,除了单纯地考虑增值税外,还要综合其他税种一起考虑.

现选取国内一家知名房地产企业(一般纳税人)进行实例测算.该企业出售新楼盘(假设为2016年5月1日以后的新项目),取得收入5000万元.该企业为建此楼支付地价款600万元,投入的房地产开发成本为1500万元(其中取得可抵扣税率为11%的增值税专用发票1000万元,取得可抵扣税率为6%的增值税专用发票500万元),其他开发费用为期间费用400万元,印花税税率为0.005%.该企业所在地政府规定用于计算土地增值税的其他房地产开发费用扣除比例为3%.具体测算如下:

2.1 该项目“营改增”前的税负

营业税=5000×5%=250万元;

城市维护建设税及教育费附加=250×(7%+3%)=25万元;

印花税=5000×0.005%=0.25万元;

土地增值税扣除项目金额合计为:600+1500+250+25+0.25+(600+1500)×3%=2 438万元;

土地增值税增值额=5000-2438=2562万元;

增值率=2562÷2438=105%;

应交土地增值税=2562×50%-2438×15%=915万元;

企业所得税=(5000-600-1500-250-25-0.25-915-400)×25%=327万元;

税费合计=250+25+0.25+915+327=1517万元;

总税负率=1517÷5000=30.34%.

2.2 该项目“营改增”后的税负

增值税进项税额=1000÷1.11×11%+500÷1.06×6%=99.09+28.30=127万元;

增值税销项税额=(5000-600)÷1.11×11%=436万元;

应交增值税=436-127=309万元;

城市维护建设税及教育费附加=309×(7%+3%)=31万元;

印花税=5000×0.005%=0.25万元;

土地增值税扣除项目合计为:600+1500+31+0.25+(600+1500)×3%=2194万元;

增值额=(5000-600)÷1.11-2194=1770万元;

增值率=1770÷2194=80.67%;

应交土地增值税=1770×40%-2194×5%=598万元;

企业所得税=(4400÷1.11-600-1500-31-0.25-598-400)×25%=208万元;

税费合计=309+31+0.25+598+208=1146万元;

总税负率=1146÷(4400÷1.11)=28.91%.

2.3 结果分析

从计算结果我们可以看到,“营改增”后该项目的总税负率比“营改增”前减少了1.43%,这说明“营改增”对房地产业减轻税负是有帮助的,主要得益于销售额可以扣除土地出让金.但单纯地从应交营业税和增值税来说,该企业“营改增”后应交的增值税是比改革前应交的营业税要多,税负是增加了的,增加数额为59万元,很大原因是由于进项税抵扣额较少.虽然这只是一间企业的数据,并不代表着整个房地产业都如此,但从总体的政策运行来看,房地产业的税负是会比“营改增”前减低不少.

3 建筑业和房地产业“营改增”后综合税负分析

由上述测算结果可知,两家企业都由于进项税可抵扣项目数额的大小影响着自身的税负.但在实际中除了进项税,还有其他因素影响着房地产业和建筑业的税负.

3.1 进项税可抵扣比例对行业税负的影响

3.1.1 对建筑业的影响

根据申银万国的研究报告,“营改增”以后影响建筑企业税负的核心因素是可抵扣比例(可以抵销的增值税进项税的成本/总成本).按照建筑企业平均15%的毛利率估算,可抵扣比例需要大于56%才可以达到减税的效果,毛利率越高,需要的可抵扣比例就越大.总的来说,建筑行业成本中原材料占比50%～60%,机械使用成本占5%～10%,融资成本在5%左右,其余为人工成本,可抵扣比例较难达到减税的程度.

3.1.2 对房地产业的影响

房地产业是我国经济发展中非常重要的一个产业,它的产业链条较长,而其主要的上游产业有土地提供者(当地政府部门)、建筑业、金融业和其他现代服务业等,其中以建筑业和金融业为主.由于金融业、建筑业同时进行“营改增”,房地产业在获取增值税专用发票方面会比建筑业有更大的优势.

影响着房地产业增值税的两个主要因素是房地产业外购商品的可抵扣程度和自身的投入产出水平.根据目前“营改增”政策,房地产业的上游产业均已进行“营改增”改革,建筑业和金融业原则上适用增值税一般计税方法,在取得增值税专用发票并正常抵扣的情况下,房地产业可以从建筑成本中获得11%的进项税额抵扣,金融业则提供6%的进项税额.《2007年中国投入产出表》的数据显示,预计加上其他上游行业进行“营改增”后给予的进项税抵扣额,会有71. 60%的中间投入(不含金融业)能够形成进项税抵扣额[1],长期来看,“营改增”改革方案将会不断完善,可抵扣的项目和比例也会更加合理,房地产业的税负将会得到更好的优化.

据了解,在房地产业的投入项目中,最主要的投入是土地.一般城市房地产企业的土地出让金占了投入成本的30%～40%之间,一线城市甚至会更高,在征收营业税的时候土地出让金不能抵扣,很大程度地增加了房地产业的税负.现在,土地出让金能够在销售额中扣除,增值税的计税基础降低,应交增值税也会相应减少.

3.2 增值税专用发票对行业税负的影响

3.2.1 对建筑业的影响

建筑业在承包工程的时候由于承包方式和承包的范围不同,往往会导致获得的进项税发票差异大,如果是建筑施工公司负责采购材料和设备,就能获取更多的增值税专用发票;但如果是甲供工程,主要材料由发包方购买而施工方只是负责一些辅助材料,建筑企业获得的增值税专用发票就会比较少,明显影响企业的税负.另外,市场上很多建筑施工方在采购砂石、白灰等材料时会选择个体户、杂货店、小规模纳税人供应,这些供应商往往不提供发票或者提供的发票不是增值税专用发票,进项税额无法正常抵扣,建筑企业实际税负就会增加.

3.2.2 对房地产业的影响

房地产业同样受到这一因素的影响.房地产开发商在经营过程中也要购买一些物美价廉的零散材料,这些材料的供应商绝大多数都是私营业主或者小规模纳税人,大部分供应商在销售材料时无法提供增值税专用发票,导致企业购买的这一批材料进项税无法抵扣.但是如果房地产开发商舍弃这些有长期合作历史的供应商,想要获得同等质量的材料就很难做到不增大企业的开发成本.

3.3 劳务费用对税负的影响

无论是房地产业还是建筑业,人工费在总成本构成中占据了很大一部分,据统计,人工费在房地产业和建筑业成本中占了20%～30%.劳务用工主要来源于建筑劳务公司和散工.建筑劳务公司为房地产企业和建筑公司提供专业服务,但作为建筑业的一员,劳务公司在取得收入时是按11%计征增值税销项税,没有进项税可抵扣,这使其明显地增加了8%的税负.再看一些散工,基本是一些农民工,根本就没有增值税发票可以提供,同样没有进项税可抵扣,对房地产企业和建筑业的税负都会产生影响.

综合上述影响税负的因素,得益于土地出让金可以在税基中扣除,房地产业的税负将会比“营改增”前有所下降,而建筑业由于涉及的范围比较广,获得增值税专用发票的难度比房地产业高,可抵扣比例的不确定,劳务人员没有进项税抵扣,在“营改增”后的短期内其税负可能会上升.

4 建筑业和房地产业在“营改增”后的应对措施

4.1 及时了解“营改增”政策,不断进行税负测算

鉴于全面“营改增”方案已经施行大半年,建筑业和房地产业的企业要深入了解政策方案,加强解读,反复探究.相关企业应不断地进行税负测算,整合自身资源,优化工作流程,调整企业的运营战略.同时通过税负的不断测算,观察结果变化,及时、合理地调整公司的会计系统,更加周全地规划出适合自己公司发展需要的税务管理方法.

4.2 加强财务人员的素质培养,改变会计的核算方式

企业的财务人员要不断提高自身的财务能力和素养,积极地解读“营改增”相关政策,科学合理地帮助企业减轻税负.营业税的会计核算处理相对比较简单,但增值税存在进项税可抵扣项目,会计处理也相对较复杂,因此,企业应该不断健全自己的会计核算方式,适应“营改增”的政策要求,同时企业财务人员应与税务部门密切联系,了解税收政策的变化.

4.3 要重视开发、建筑成本

房地产开发商和建筑业的承建商在选购材料时除了要选择物美价廉的材料外,还应把能否取得增值税专用发票作为选择的条件之一,毕竟“营改增”之后进项税额的抵扣对于减少公司税负起着非常重要的作用.除了在材料方面应尽可能获得增值税专用发票之外,房地产开发商要和建筑企业加强合作,因为建筑业也在“营改增”试点范围内,建筑成本是可以提供增值税专用发票的,这样房地产企业就可以获得进项税额的抵扣,减轻企业的税负.

4.4 调整企业的经营结构

建筑业企业在经营结构上要进行恰当的调整:一是从技术层面上,应适当引用新技术,创新施工的技巧,发展高质量、高效率的机械化作业;二是在材料的选择上,可以对比国内外的装饰装修材料,选择一些新型的材料,以便大幅缩减施工时间,减少施工人员数量,降低过重的人工费.与此同时,建筑业企业在工程报价上也应进行调整.目前建筑公司的工程合同基本上是根据“成本+合理毛利率”的方法进行定价和拟定合同,鉴于预计税负上升会进而影响合同报价的拟定,也就意味调整工程报价需要从调整单价构成与人材机单价等方面进行调整,因此建筑业企业应该结合自身的实际情况,制定合理的工程报价,虽然短期内可能产生利润的波动,但长期来看,企业的盈利水平应该不会有太大的波动.

房地产业应重视经营结构及销售策略的改变,适当地提高精装商品房的销售比例.因为与毛坯房相比,精装商品房里面的各种装饰材料、家用电器等等可以取得增值税专用发票,有进项税抵扣,税负会降低.还可以投资新领域,建立多元发展的战略,提高自身抵御风险的能力.

4.5 做好增值税专用发票的管理工作

“营改增”后增值税专用发票将会是企业经济活动中的主要业务凭证,同时也作为一种原始依据来供财务核算和审计、税务机关检查.房地产业和建筑业在获得增值税专用发票时要加强对发票的核查,查看发票项目是否齐全、所取得的抵扣联是否加盖专用章、发票内容是否完整.为此,企业应该依照相关法规和自身企业特点,制定增值税发票的管理办法,保证企业取得正规、合法的发票,降低企业的风险.

5 结论与建议

2016年5月1日起全面“营改增”的实施可以说对建筑业和房地产业是具有跨时代影响的新政策,也是经济新常态下供给侧结构性改革的一项重要举措,对国家、社会以及企业来说既是挑战也是机遇.

首先,所属行业的企业在“营改增”工作上,一是要做好增值税征收管理工作,二是要做好会计核算工作.在增值税征收管理工作上,企业要做的是加强对“营改增”政策的了解,加强对财务人员的培训,必要情况下要设置专门的管理小组,专项专治.营业税与增值税的实务工作存在着较大差别,无论是财务人员还是业务人员都应该在实行“营改增”后提高纳税意识.总而言之,企业应该加强对管理人员尤其是会计人员队伍的建设,选聘优秀的管理型财务人才,不断进行相关培训,以适应“营改增”后企业经营政策和会计核算的变化.

其次,在会计核算中,要及时做好纳税调整.分析“营改增”对企业会计核算的具体影响,根据“营改增”相关的政策以及企业自身的实际情况,对现有的规章制度做出调整.还要对会计科目的设置、记账的规范性和会计核算的原则、流程和操作标准进行改进和完善,掌握增值税进项税转出以及免税、退税的会计处理.企业还要创新税负转移的方式以应对“营改增”后可能产生的税负增加的情况,减轻自身税负,更好地适应“营改增”.

最后,企业财务人员要在税法规定的时间内结清税款,避免“营改增”后产生账实不符.同时还要把相关业务的合同处理好,一些短期的业务合同要把账结好,一些长期的合同要注意价格和发票的问题,合同价格注明含税还是不含税,发票是专用发票还是普通发票,做好项目预算,避免税务风险.

此外,在“营改增”工作中,很重要的一点就是进项税额的抵扣问题,这个直接影响建筑和房地产业相关企业的税负.在营业税年代,企业只要根据收入的多少和税率就能计算出应交的营业税,而营改增后,由于是价外税,假如收入是含税收入,还要将其换算为不含税收入,整个过程除了计算,还涉及增值税专用发票管理.因此,对增值税专用发票的使用和管理可以说是未来企业财务和税务管理工作的重中之重.

[1]林志龙.浅议营改增对建筑企业会计核算的影响及应对措施[J].财经界(学术版),2016(10):347.

[2]毛苍龙.“营改增”改革对房地产企业的影响及对策分析[J].现代交际,2015(3):33-34.

[3]钟顺东,钟涵宇.房地产行业“营改增”税负探究[J].企业导报,2016(1):8-9.

ConstructionandRealEstateComprehensiveCamp ChangedtoIncreasetheTaxBurdenChanges

HUANGDian
(BusinessSchool,LingnanNormalUniverstity,Zhanjiang,Guangdong524048,China)

Thecampchangedtoincreaseafterthefullimplementationofthemostinfluentialinmany industriesshouldbelongtotheconstructionindustryandrealestateindustry.Estimatesofthetaxburden bytwoindustryexamplescanbeseen,thesizeoftheamountofdeductibleinputtaxcanaffectthesizeof theenterprise'sowntaxburden.Inaddition,thedeductibleinputtax,value-addedtaxinvoices,labor costs,etc.alsohaveadirectimpactoncorporatetaxburden.Thus,theconstructionindustryandrealestateindustryshouldkeepabreastofreplacingbusinesstaxwithvalue-addedtax(VAT)"policy,theongoingtaxcalculation,strengthentrainingoffinancialpersonnelabilityandquality,changeaccountingmethodofaccounting,payattentiontodevelopmentandconstructioncosts,managementstructureofenterprises,makespecialVATinvoicemanagement.

constructionindustry;realestate;campchangedtoincrease;value-addedtax

F23

A

1006-4702(2017)03-0140-06

2017-05-11

岭南师范学院南海丝绸之路协同创新中心资助项目(0003016071).

黄电,男,岭南师范学院商学院教师,特许公认会计师.