借款费用中一般借款利息资本化率的问题研究

高希明 中国人民大学商学院

借款费用中一般借款利息资本化率的问题研究

高希明 中国人民大学商学院

改革开放以来，我国的社会主义市场经济体制日渐完善。企业在日常的经营活动中频繁产生资金的流入和流出，但由于存在赊销、一次性大额支付购建大型设备或厂房款项等问题，导致资金无法及时收回及企业自有资金不足以满足其经营及购建需要时，为保证企业的可持续经营和发展，就需要向银行或一些金融机构进行借款，为此企业需要加强明确借款相关经济交易费用的确认和计量。目前政府部门出台了《企业会计准则第17号——借款费用》文件，并对借款费用中的利息资本化率问题进行了规范。本文从一般借款费用资本化金额的确认着手，分析一般借款费用资本化率的计算方法和存在的问题，并就相关问题的解决措施进行论述，希望对促进企业借款费用工作的稳步开展有一定的帮助。

借款费用 一般借款 利息 资本化率

基于我国社会主义市场经济的日渐完善，企业为满足日常生产经营活动的资金流动需求或购建大型设备、厂房需要支付的大额资金时，而向银行或金融机构进行借款，财务人员在进行业务核算的过程中，需要对借款产生的借款费用的资本化、费用化问题进行分析，从而由此确保企业财务核算的合理化，保障企业的经营成果。目前，我国的一般借款费用资本化问题较为复杂，且对企业的经济成果产生较大的影响，为此企业需要加强对于该类借款利息资本化率问题的分析、解决，确保企业财务工作的顺利开展。

一、一般借款费用资本化金额确认

企业从银行或金融机构借入的款项，会计人员首先需要区分借款的性质，对于用于企业日常经营需要而借入的款项，则定性为一般借款，若是为购买大型设备或建造厂房等需要而借入的款项，则定性为专门借款，二者的会计核算方法完全不同，根据《企业会计准则第17号——借款费用》的规定，一般借款发生的利息费用计入当期损益中的财务费用，而专门借款产生的利息费用符合资本化计入相应资产的成本，但二者之间有时又有紧密联系，当专门借款无法满足购建需要时，就会动用一般借款的资金，因此就会出现一般借款中部分资金符合资本化条件，其相应产生的利息费用计入资产成本。本文依据企业会计准则中借款费用准则的相关规定，重点研究一般借款中符合资本化条件的借款费用资本化率的问题。

一般而言，在依据借款费用准则要求对会计期间的利息资本化金额进行明确的过程中，财务人员需要依据以下三个条件同时满足时才能开始资本化：一是资产支出已经发生；二是借款费用已经产生；三是为保障资产达到预定使用、销售状态而进行的建设、生产活动已经开展[1]。

所谓的资产支出，指的是为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付、转移现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。而借款费用，指的则是为保障生产、建设资产而借人款项的利息、折价或溢价的摊销、辅助费用或汇兑差额。

而在进行资本化率计算的过程中，财务人员往往需要依据一般借款加权平均利率的相关原则、公式进行具体的计算操作，从而保障利率计算准确性、效益的提升。关于一般借款资本化金额的具体计算方法，本文进行了相关总结，其具体内容如下：

一般借款资本化金额＝累计支出加权平均数×加权平均利率

一般借款加权平均利率＝[所占用一般借款利息和±折价（溢价）]－本金加权平数×100%

此外，财务人员在明确一般借款的累计支出加权平均数的过程中，其往往需要依据资产支出金额所占用的时期进行相关的计算作业。关于该类平均数的计算公式，本文进行了下述的总结。

一般借款累计支出加权平均数＝资产支出金额×资产支出占用天数/会计期间涵盖天数

在上述的公式中，所谓的资产支出占用天数，指的是资产在支出作业过程中承担借款费用的时间期限，而会计期间涵盖天数，则表示的是资本化借款费用金额的会计期间长度。

二、《企业会计准则第17号借款费用》对借款费用资本化规定

所谓的借款费用资本化，指的是企业在进行购置、建造过程中用于生产符合资本化条件的资产而发生的借款费用。一般情况下，该类费用往往不作为抵减项目而被纳入财务费用计算的过程中，而是通过资本化的处理，成为固定资产、可销售状态的存货或投资房地产等的组成部分。一般而言，费用资本化借款主要分为两大类型，分别是专门借款、一般借款。

一般而言，在相关操作的过程中，若资产在运用的过程中出现了非正常的中断状况，且中断时间超过3个月时，工作人员需要暂停借款费用的资本化处理。但若相关的中断状况属于非正常中断时，其往往因为企业的决策问题而导致相关问题的出现。

伴随着新准则的颁布，企业在相关处理的过程中，需要在生产符合资本化条件的资产达到预定可使用状态时，借款费用应当停止资本化。此外，企业在实际的运行过程中需要运用职业判断，明确借款费用停止资本化。

三、一般借款费用资本化率的计算方法

一般而言，企业在业务开展的过程中，若出现了专门借款资金空缺的状况时，其往往会借助一般借款资金进行作业，而这也就导致了一般借款费用出现了资本化的状况。在这样的背景下，为了保障我国企业运行效益的提升，财务人员需要加强对于该类费用资本化率的进一步计算。关于一般借款费用资本化率的计算方法，本文进行了相关总结，具体内容如下。

（一）按年计算

工作人员在进行一般贷款费用资本化率计算的过程中，若以年为计量单位进行运算时，其往往需要确保资产的支出时间在每年的年初开始。而在具体的操作过程中，工作人员往往需要对一般借款在资本化条件资产建造之前或之后借入的状况进行区分。

事实上，若在资产建造之前开展贷款的借入工作，一般贷款的资本化率差异性较小，往往都是相同。

（二）按月计算

在进行一般借款资本化金额计算的过程中，工作人员往往可以以月为计量单位进行计算作业。在借助该方法进行计算作业的过程中，按月计算利息的资本化金额时，工作人员需要依据“所占用一般借款当期实际发生的利息之和×所占用一般借款本金加权平均数”的方法进行计算。此外，作业人员在实际的处理过程中，需要依据借款的时间以及资本化利息计算的方法进行所占用一般借款当期利息和的明确。

（三）计算方法的差异性

工作人员在以年为计量单位机型一般借款费用的资本化金额计算的过程中，其往往以一般借款在符合资本化条件的资产建造当期的全年利息为基准进行计算工作，而按月计算计算的过程中，工作人员年则需要按照符合资本化条件的资产支出的时间计算其加权平均数[5]。

四、借款费用资本化处理中存在的问题

目前，我国的财务工作人员在财务核算的过程中往往需要对借款费用符合资本化条件的开始时点、期间、金额、计算方法等工作进行确认，并以此为依据进行核算。事实上，由于一般借款的性质较为复杂，故而其在相关利率资本化问题的处理过程中，往往会因为计算方法、理念的不同而导致各类问题的出现。例如企业会计准则中提到符合资本化开始时点的确认中关于“为使资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始”这一点，会由于不同财务人员的工作背景和经验的不同而对其判断差异大，直接导致所计入资本化利息的金额差异很大，间接影响资产的入账价值以及后期折旧或摊销的税收的计税基础。前文提到，财务人员在进行一般借款利息资本化金额计算的过程中，往往需要对其利息资本化率以及加权平均数进行计算。在实际的操作过程中，财务人员往往需要将多笔资产支出所占有的一般借款设定为一笔混合借款，从而由此促进计算效率的进一步提升，并由此实现对于一般借款平均利率、支出的计算[6]。

在实际的计算过程中，工作人员往往借助单一的一般借款利息资本化率进行不同年度利息资本化金额的计算，进而导致计算结果与实际的数值之间存在较大的偏差。不仅如此，企业在运行发展的过程中往往涉及到多笔一般贷款，而不同贷款的借贷时间不一，且存在利率的差异性，故而导致利息资本化率问题的处理存在多种问题，导致计算较为复杂，降低工作效率、质量，降低相关计算作业的精确度。

五、一般借款利息资本化率改进建议

基于此，工作人员需要尽可能的将多笔一般借款进行整合，并将其划归为一笔混合借款，从而以此为基础开展平均利率的计算工作，促进作业效率的提升。事实上，这一措施的采取往往也能够确保相关计算工作不受到借款规模、利率等因素的影响，最大力度保证了计算准确性、科学性的进一步提升。

此外，工作人员在实际的计算过程中，可以实现对于第一年的会一般借款利息资本化率进行计算，随后在以实际计算的数值为基准，促进后续计算工作的开展。也就是，这一计算工作的开展往往需要依托于一般借款利息资本化率相等的原则来进行。

最后，在相关计算操作的过程中，若多笔借款的期限与资产支出期限不同，工作人员则需要分别进行各年一般借款利息资本化率的计算工作，用以确保后续分析工作的稳步开展。此外，在相关作业处理的过程中，工作人员不可借助一个“一般借款利息资本化率”进行两个年度的资本化金额的计算工作。一般是将其视为一笔混合借款进行相关的操作，进而由此带动相关计算效率的进一步提升，实现我国企业的可持续发展。

[1]官连文.借款费用资本化处理中一般借款利息资本化率的探讨[J].中小企业管理与科技(上旬刊)，2015，（2）:104.

[2]吕晶.企业会计准则下借款费用会计处理方法对上市公司绩效的影响[J].债券，2015，（3）:30-37.

[3]钟德红.关于借款费用资本化若干实务问题的探讨[J].中国注册会计师，2015，（2）:70-73.

[4]朱清贞，颜晓燕.借款费用中一般借款资本化率的确认与计量[J].商业会计，2013，（12）:9-10.

[5]徐建明.浅议新旧《企业会计准则——借款费用》的变化[J].交通财会，2017，（9）:73-76.

[6]吴得林.新企业会计准则运用实务案例分析(二十八)[J].商业会计，2017，（20）:14-16.