企业集团生命周期各阶段税务筹划方案设计

内蒙古包头师范学院经济与管理学院 郭慧峰

企业集团生命周期各阶段税务筹划方案设计

内蒙古包头师范学院经济与管理学院 郭慧峰

企业集因为自身的独有属性，如多层化的组织机构、多国化的竞争等，因此与独立的企业比起来在税务筹划方面就显得优势更大。本文以武汉汤瑾服饰有限公司（以下称“汤瑾公司”）作为研究对象，在阐述企业集团税务筹划相关方法的基础上，针对汤瑾公司不同生命周期的具体业务税务筹划进行了系统的研究，该研究具有较为重要的理论与现实意义。

生命周期 企业集团 税务筹划

随着市场竞争的日益激烈，企业之间的竞争领域也越来越广泛，税务筹划因为可以帮助企业降低税负，增加企业的资金流，因此已经不是单个的企业专利，很多的企业集团在意识到税务筹划对其经营发展的辅助作用之后，都开始纷纷使用。不过，企业集团与单个的企业的具体情况有些差别，因为企业集团具有的一些特点比如经济总量较大、多元化的主体等，进行税务筹划时会有非常明显的规模优势，而且实现的税负降低额度也很大；再加上企业集团是不同独立的经济实体联合而成的，业务跨度非常广，进行税务筹划时可选择的方式也很多，因此对于企业集团而言，税务筹划就显得非常重要。近几年来，有关企业集团税务筹划的研究，学术界并没有进行深入广泛的研究，这一点在基于生命周期理论方面显得更为突出。所以依据企业集团的独有属性，从整体上进行考虑，把税务筹划加入到企业集团中，能够有效降低集团的总税负，同时提升税后收益，进而在一定程度上提升企业集团在市场中的竞争力，因此该选题具有深入研究的意义。

一、企业集团税务筹划使用的基本方法

（一）减小企业集团的税基不少企业集团在进行税务筹划时，最先想到的就是减小集团的税基。此方法对于企业集团而言有两个明显的优点：其一，能够大幅降低集团的应纳税额；其二，能够在一定程度上降低集团的税率。这种税务筹划的具体方法很多，比如科学计提折旧、统筹成本支出等；亏损较为严重的公司为利润较高的公司所合并，为了使转让所得的税基降至最低，收购的方式可以选择股权支付。当前很多企业都是用类似的运作形式来降低自己的总税负，从而为自身发展提供更加坚实的资金基础。

（二）集团整体适用低的税率目前，我国所开征的税种当中采取的是多元化的税率形式，针对不同的情况会有不同的税率，这些都为企业集团提供了理想的税务筹划空间，这些空间主要是指企业集团为了使得整体适用的税率降至最低来进行税务策划，从而降低自己的总税负。比如企业所得税的基本税率为35%。但为了帮助那些微利企业进一步发展，政府对其提供了税率优惠，只用以25%的税率缴税，因此，企业集团可以通过一定的方式调整自身实际的应纳税所得额，让集团所属的每间企业都以最低的应纳税所得额缴纳税款，实现集团整体利益的最大化。

（三）对企业集团所得的年度进行科学分配由于企业集团的经营形式有些特殊，因此进行税务筹划的时候，如何科学分配所得、平衡集团各年度的实际税额非常关键。实际处理业务的时候可以通过一些项目来进行增或者减操作从而实现平衡税收的目标，当然此方法也是有一些难点的，比如，除了需要对销售形成的每一项费用的支付情况进行正确的预测之外，还要在该基础上进行一些安排，安排要很合理才能大幅提升集团的实际经济收益。因此，如果想要通过这种方法实现最佳的税务筹划效果，就必须在全面了解企业集团预算的基础之上，对其进行统筹规划，同时保证其发展阶段的稳定。

（四）延迟纳税的期限在税务筹划的时候有一个必须考虑的因素为资金的时间价值，这主要是由于资金的价值会随着时间的变化而变化。企业集团在经营过程中缴纳的税款其实就是纯粹的现金净流出，假如可以延迟纳税的期限，那么对于集团来说就等于得到了一笔无息的贷款，当然这些贷款都来源于政府。通常情况下，企业集团的应纳税款在符合管理目标的基础上延期越长，那么随之而来的将会有更大的经济收益；如果经济中的通货膨胀现象比较严重，那么这种收益增加就会更加明显。企业集团采用这类税务筹划的方法有很多，具体包括：依据集团的独有属性，在诸多的会计处理方法中选出一种最为合适的方法；在某一阶段多列支出一些开支与费用，但是在另外一阶段则少列支费用与开支，这里需要注意的是，列支的项目总额不要超过税法所规定的相关标准；为了使得纳税义务的发生时间延迟一些，那么就要使应税收入的实现时间在符合要求的前提下最大限度地推迟，只有这样才可以延迟缴纳税款的时限。

（五）降低集团税负水平的方式顾名思义，税负转嫁就是一个纳税人在缴完纳税款之后选取一些方法把税收的负担转移给相关人员的整个过程，这样做的目的是为了减轻自身的纳税义务，这样做也没有对国家的利益造成侵犯，还符合税法的相关规定。所以，该方法在企业进行税务筹划的时候，成了热门选择，不少企业都对其趋之若鹜。因为企业集团内部的各企业之间，通常会有比较复杂的交叉投资现象，在其利用税负转嫁进行税务筹划的时候这些都创造了十分有利的条件，所以企业集团能够采取该方式把税负转嫁出去，从而达到税负水平降低的目的。

（六）平衡税负借助一定的业务操作以及流程再造，企业集团可以将集团的主营业务进行分割或者转移操作，这样做的目的不仅是为了保持集团所属企业之间税负的平衡性，同时也是为了减轻集团的总税负。比如发挥集团的筹资优势，以集团为单位公开向外筹资，筹资成功之后再将其以贷款的形式下放到各所属企业，这不但能帮助集团优化自身的资本结构，还能帮助集团降低总税负，可谓一举两得。

二、汤瑾公司税务筹划的设计

（一）基本情况汤瑾公司包括了四个子公司、三个全资子公司、二个分公司整体和一个服装设计开发中心。涉及的主要税种有：

（1）增值所产生的税。服饰的生产销售就是汤瑾公司各成员企业的主要业务,适用的增值税税率是17%。

（2）营业所产生的税。对我国的企业而言，当前最普遍的税种就是营业税，而且此税种相当重要。交通运输业的范围里包括汤瑾公司下属的B运输公司所经营运输的业务，其适用的营业税率是3%；房地产的开发与销售就是下属C房地产开发有限公司的主要业务，其适用的营业税率是5%。

（3）企业税。因为我国境内企业进行生产经营而产生的经济所得以及其它各类所得而征收的税项就是企业税。当前，企业税的基本税率是25%，优惠税率是20%。

（4）城市维护建设所得税。这一税项是保持城市正常运作以及环境维护而征收的，它是为了使得城市的维护建设得以加强所征收的税收。税率有以下三档，分别为3%、5%和7%三档。这三档当中，7%为该集团所适用的城市的维护与建设税的税率。

（5）个人税。一种将自然人取得的应税所得为征税对象而征收的税称为个人税。重新调整后的工资薪金个人所得税费用为3500元，实施日期从2014年9月1日开始。

（6）印花所得税。印花税总共有13个印花所得税的税目，并有两种税率。有以下四档分别为：0.1%，0.05%，0.03%，0.005%。

（二）汤瑾公司不同时期的税务筹划方案

（1）税务筹划在设立阶段的方案分析。

一是地点选择的方案分析。一方面是通常情况下的经营地点选择。为了使一些较大市场的需求得到满足，汤瑾公司计划新成立一家高新的技术企业，当然，这需要集团投资一定的资金，资金确定为1000万，而在哪个地方成立并没有最终确定。在具体的分析、考察以及调研之后，有两个可以供作公司地点的地方，其一位于上海的浦东新区，其二位于苏州。如果单纯对比两个地点综合条件的话，那么这两处地方旗鼓相当，很难选择，可是如果考虑能够更加高效进行税务筹划的话，那么毫无疑问上海浦东新区应该被选。假如设立在上海浦东新区的话，国家就会给予一定的税收优惠，因此把新的公司设立在上海浦东新区是汤瑾公司非常好的选择。另一方面是国际方面的有关税务筹划方案。考虑到未来长期发展的需要，汤瑾公司将会向国际市场进军，而在地点的选择上暂时还没有最终确定。鉴于这种情况，假如只是考虑税务筹划，那么选择国际避税将会对汤瑾公司非常有利。

二是相关方案的分析。考虑到业务发展的需求，汤瑾公司将计划分别组建A、B两家公司，假如年度能实现的利润为3000万，那么对于A公司来说，能够实现的利润为300万，B公司就会亏损，亏损金额为450万，A和B公司所适用的税率都为25%，在最终决定A和B的具体组织形式以后，能够把集团整体税负降至最低水平。

如果把A、B以分公司的形式组建，那么预期汤瑾公司该年度需要缴纳的企业所得税是：

（3000+300-450）×25%=712.5万元

如果把A、B以子公司的形式组建，那么总税负会有很大差异。

集团总公司需要缴纳的企业所得税=3000×25%=750万元

A子公司应该缴纳=300×25%=75万元企业所得税

因为B子公司有450万元的亏损，因此本年度无企业所得税。

汤瑾公司整体应纳=750+75=825万元企业所得税税额，与把A和B都组建成分公司相比，整体的税负高出112.5（825-712.5）万元。所以，将A和B公司都组建为分公司比较合理。

（2）经营阶段的税务筹划方案分析。

一是转移定价方案分析。A公司生产一批女装的成本为30万元，假如按照常规的价格将其卖给下属G公司，销售总价款为36万元，假如把这批货卖到集团以外的企业，销售总价款为45万元，这种情况下，汤瑾公司需要缴纳的税额是1.5万元。出于降低企业集团税负的考虑，可以把销售总价款降至33万元，这样汤瑾公司只需要缴纳0.75万元的税额。

二是租赁减税方案分析。A服饰公司计划向下属F服饰公司出售一条自己闲置不用的生产线，其扣抵折旧后的实际年收益是80万元，A公司有以下的方案供选择：方案一，以出售价400.1万元出售给F公司；方案二，租金为40万元出租给F公司。据此可知，汤瑾公司整体缴纳的企业所得税为：采取直接出售方式的方案一：（400.1+80）×25%=120. 025万元；采取出租方式的方案二：（40+80）×25%=30万元。由以上可知，A公司的最佳选择是把生产线以租赁的方式租借给F公司，这样能降低集团的总税负。

三是成本相关费用的税收策划方案分析。现在，汤瑾公司下属的F服饰公司购置了一套设备，设备的原始价值是40万元，最长使用年限为5年，假设净残值率是5%的话，那么使用的5年期间F公司在抵减折旧之前的实际利润以及产量见表1。以此为基础计算的F公司需要缴纳的所得税额见表2。

表1 企业在抵减折旧之前的实际利润以及产量表

表2 考虑折旧的企业所得税额变化表（单位：万元）

由表1可知，假如给定固定资产的原值，按照5年的时长计提折旧，那么不难看出，这5年里面计提出的折旧总额、需要缴纳所得税的收入额之和与需要缴纳的所得税额之和是完全相同的。假设选择双倍余额递减折旧法的话，则企业在开始折旧的第1年中需要缴纳的所得税额最小；假设选择年数总和折旧法、平均年限折旧法的话，则企业在开始折旧的第1年中需要缴纳的所得税额最大。

（3）税务筹划在产权重组阶段的具体方案分析。

一是税务策划在企业分立方面的方案分析。下属D公司在2010年的含税销售额是1287万元，这里面安装费的比率为15%，保养费以及维修费的比率为5%，如果公司该年度的进项税总额是90万元，那么需要缴纳的各项税额分别为：

本期需要缴纳的销项税是：1287/（1+17%）=187（万元）

本期需要缴纳的增值税=本期需要缴纳的销项税-本期可以抵扣的进项税=187-90=97(万元)

假定一个企业集团为了满足自身发展的需要，组建了一间专门从事电梯生产的D公司，D公司是独立的法人，因此进行独立核算。D公司将电梯安装以及维修的工作分配给集团的另外一间安装公司，安装公司纳税的税率是3%，按服务业纳税，税率为5%。详细应纳税额如下：

D电梯公司应该缴纳的税额=本期需要缴纳的销项税-本期可以抵扣的进项税=1287×（1-20%）/（1+17%）×17% -90=59.6（万元）

安装公司应缴纳的营业税额=1287×20%×3%+1287× 10%×5%=14.157（万元）

与筹划前相比节省增值税和营业税共计=97-（59.6+14.157）=23.243（万元）

二是税务筹划在清算环节的方案分析。汤瑾公司下属的M公司由于经营问题将要清盘。9月1日为初步计划清算日，需要的时间大概为两个月，也就是说一共有两个月的清算期。M公司本年度之前8个月的收入大概在50万元左右，开始清算的时候，因为之前累积的债务一直未偿还，而最后的还款期刚好在这一时段内，因此，应该会有几笔数额巨大的开支。如果M公司在此期间的所有清算支出是80万元，9月1日至9月14日内支出50万元，9月15日至10月31日内支出30万元。那么将会有以下两个方案可供选择：

方案一：9月1日将开始清算。

1月1日至8月31日这段时间需要缴纳的企业所得税额=50×25%=12.5（万元），该年度为生产经营年度。9月1日至10月31日这段时间实际的清算损失是80万元，由于本年度是M公司的清算年度，按照税法的有关规定，M公司不需要缴纳任何企业所得税，因此，这部分的税额为0。方案一共需缴纳税12.5（12.5+0）万元的企业所得税。

方案二：9月15日将开始清算。

在1月1日至9月14日内应该纳企业所得税额=（50-50）×25%=0（万元），该年度为生产经营年度。在9月15日至10月31日内所发生的清算损失为30万元，该年度为清算年度。选择方案二没有清算所需缴纳的企业所得税税额。

综上可知，该公司应选取方案二，因为方案一应缴纳的企业所得税比方案二多12.5万元，9月15日将开始清算。

综上所述，企业集团因为自身的独有属性，与那些单个的企业比较而言，进行税务筹划的空间更大、选择更多，因此，优势也就更加明显。基于这种情况，为了令企业集团在纳税方面得到合理的分析，使企业集团的理财方式方法更加合理化，本文对企业集团生命周期各阶段的税务筹划问题进行了深入细致的研究。通过上文的研究，详细拆解了集团进行税务筹划的各个方面情况，希望能够对同类型企业有一定的借鉴意义。

［1］姚立平：《企业集团税收筹划的原则与策略》，《科技信息(科学教研)》2015年第35期。

［2］董再平：《对税收筹划的几点看法》，《税务研究》2015年第7期。

［3］王炳成：《企业生命周期研究述评》，《技术经济与管理研究》2014年第4期。

［4］李永亮：《企业税收筹划核心环节相关问题探析》，《商业时代》2014年第34期。

［5］敖翔：《试论企业技术开发费的税收筹划》，《财经界》2014年第4期。

（编辑 成方）